IPPB2/436-554/13-4/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2013 r. (data wpływu 4 października 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 grudnia r. (data nadania 18 grudnia 2013 r., data wpływu 20 grudnia 2013 r.) na wezwanie z dnia 9 grudnia 2013 r. Nr IPPB5/423-802/13-2/JC, IPPB2/436-554/13-2/AF, IPPP3/443-919/13-2/k.c. (data nadania 9 grudnia 2013 r., data doręczenia 11 grudnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie systemu zarządzania płynnością finansową - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie systemu zarządzania płynnością finansową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Oddział należy do Grupy R. (dalej: "Grupa R") będącej międzynarodową organizacją działającą na rynku informacji finansowych. Oddział jest oddziałem spółki T. (M.) Europe S.A. z siedzibą w Szwajcarii (dalej: "T,", "Spółka"), która posiada także oddział w Portugalii. Grupa R prowadzi działalność w skali globalnej sprzedając swoje produkty w ponad 100 krajach poprzez dystrybutorów. Oddział prowadzi działalność na polskim rynku głównie jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku dla szerokiej gamy systemów informacji skierowanych do sektora finansowego i mediów, w tym informacji giełdowych przekazywanych w czasie rzeczywistym, systemów transakcyjnych, cyfrowych i tekstowych baz danych oraz wiadomości video - ta działalność Oddziału jest realizowana przez biuro w W, Ponadto w G znajduje się Centrum Usług (ang. Service Center), tj. specjalnie dedykowane biuro obsługi klienta w zakresie produktów dystrybuowanych przez Grupę R. W celu zwiększenia efektywności zarządzania środkami pieniężnymi, polepszenia płynności finansowej Grupy R. oraz usprawnienia wzajemnych rozliczeń pomiędzy poszczególnymi spółkami, T. przystąpiła do globalnego systemu zarządzania płynnością finansową Grupy R. Jednocześnie z uwagi na fakt, że T. posiada oddziały w Polsce i w Portugalii, zdecydowano o stosowaniu w ramach T. podsystemu zarządzania płynnością finansową pomiędzy T. a jej oddziałami (dalej: "Cash pooling"). W tym podsystemie bierze udział Oddział.

Ogólne zasady funkcjonowania Cash poolingu pomiędzy Oddziałem a Spółką zostaną uregulowane w wewnętrznym dokumencie, który ma zostać podpisany przez Spółkę i Oddział w październiku 2013 r. Stanowić on będzie między innymi, że transfer środków pomiędzy rachunkami Oddziału w różnych walutach (PLN, EUR oraz USD) i rachunkami T. (podobnie: w walucie PLN, EUR oraz USD) będzie dokonywany fizycznie. W przypadku kont PLN i EUR transfery będą następowały automatycznie na zakończenie danego dnia. Z kolei z konta USD oraz jednego z kont w walucie PLN transfery będą dokonywane manualnie w nieregularnych odstępach czasu, co jest spowodowane przewidywanym niewielkim ruchem na tych kontach. Oznacza to, że między Oddziałem a Spółką będzie miał zastosowanie tzw. zero balancing cash pooling - cash pooling rzeczywisty. Wykazane nadwyżki (salda dodatnie) będą przekazywane są na rachunek T., a deficyty (salda ujemne) występujące na rachunkach Oddziału będą pokrywane z rachunku T.

Z uwagi na wymogi dotyczące cen transferowych pomiędzy Spółką a Oddziałem, na potrzeby alokacji przychodów i kosztów ustalono mechanizm naliczania "odsetek" należnych odpowiednio Oddziałowi w stosunku do salda dodatniego i T., gdy saldo Oddziału jest ujemne. Podstawą naliczania "odsetek" dla Oddziału są salda dodatnie lub ujemne wyliczone po stronie Oddziału na ostatni dzień roboczy danego miesiąca rozliczeniowego. "Odsetki" naliczane są według miesięcznej stopy EURIBOR powiększonej o marżę. Do dnia 31 grudnia 2013 r. saldo "odsetek" zwiększało albo zmniejszało stan środków Oddziału w rozliczeniach z T. Do końca 2013 r. zostaną zapłacone przez Oddział odsetki naliczone do dnia 31 grudnia 2012 r. Z kolei po tej dacie, zgodnie z wewnętrznym dokumentem regulującym zasady Cash poolingu, "odsetki" będą naliczane i spłacane w terminach ustalonych przez Oddział i T.

Pismem z dnia 9 grudnia 2013 r. nr IPPB5/423-802/13-2/JC, IPPB2/436-554/13-2/AF oraz IPPP3/443-919/13-2/k.c. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie przesyłając stosowne dokumenty oraz wyjaśniając, że "globalny system zarządzania płynnością finansową Grupy R." i "podsystem zarządzania płynnością finansową pomiędzy T. a jej oddziałami (dalej: "Cash Pooling") są to dwa niezależnie funkcjonujące systemy. W "globalnym systemie zarządzania" uczestniczą spółki z Grupy R., w tym T. (M.) Europe SA, z kolei w "podsystemie zarządzania płynnością finansową" jedynie T. (M.) Europe SA wraz ze swoimi oddziałami (w tym z Oddziałem). Z uwagi na powyższe, przedmiotem zapytania Oddziału są skutki podatkowe związane z uczestnictwem Oddziału w "podsystemie", bowiem jest to jedyny system zarządzania płynnością finansową, w którym Oddział uczestniczy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Oddział wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie prawidłowości stanowiska Oddziału w zakresie następujących pytań:

1. Czy czynności wykonywane przez Spółkę w ramach systemu zarządzania płynnością finansową pomiędzy Spółką a Oddziałem będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

2. Czy transfery dokonywane w ramach systemu zarządzania płynnością finansową pomiędzy Spółką a Oddziałem będą wyłączone spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

3. Czy "odsetki" naliczane na rzecz Oddziału oraz "odsetki" obciążające Oddział z tytułu środków pieniężnych transferowanych w ramach systemu zarządzania płynnością finansową będą stanowić odpowiednio przychód i koszt Oddziału w rozumieniu Ustawy o CIT i powinny być rozpoznawane na zasadzie kasowej.

4. Czy "odsetki" naliczane na rzecz T. z tytułu środków pieniężnych transferowanych w ramach systemu zarządzania płynnością finansową będą podlegać zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu (podatkowi u źródła) w rozumieniu Ustawy o CIT i w konsekwencji Oddział jako płatnik zobowiązany będzie do odprowadzania tego podatku.

5. Czy do "odsetek" naliczanych na rzecz T. z tytułu środków pieniężnych transferowanych w ramach systemu zarządzania płynnością finansową, stanowiących koszt uzyskania przychodów Oddziału, znajdą zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy o CIT.

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania Nr 2 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, transfery dokonywane w ramach systemu zarządzania płynnością finansową pomiędzy Spółką a Oddziałem będą wyłączone spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej "p.c.c.").

Opodatkowaniu p.c.c. podlegają czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w art. 1 ust. 1 Ustawy o p.c.c., np. umowa sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw, umowa pożyczki, umowa spółki, itp.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 powyżej, Oddział nie stanowi wyodrębnionego podmiotu prawnego i jest częścią Spółki. Z punktu widzenia prawa w analizowanym stanie faktycznym nie występują zatem dwa odrębne podmioty, a jeden, czyli Spółka. Stąd też, jeżeli danej jednostce organizacyjnej żaden przepis szczególny nie nadaje osobowości prawnej bądź zdolności prawnej, to jednostka ta nie może być odrębnym podmiotem cywilnoprawnym, a tym samym stroną stosunku zobowiązaniowego.

Oddział wskazuje, że przepisy nie definiują pojęcia "czynności cywilnoprawnej". Art. 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że przedmiotem jego regulacji są stosunki cywilnoprawne między osobami fizycznymi i osobami prawnymi. Zdaniem polskiej doktryny prawa cywilnego, stosunek prawny stanowi jeden z rodzajów stosunków społecznych, przez które rozumie się relacje " (...) między przynajmniej dwiema osobami, w których zachowania jednej strony (działania lub zaniechania) wywołują reakcję innej strony (działanie lub zaniechanie) i podlegają kontroli norm społecznych (prawnych, moralnych, obyczajowych, wewnątrz organizacyjnych itp.)" (por. J. Zdanowicz, Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa, Warszawa, 2004 r.). Biorąc zatem pod uwagę, iż do dokonania czynności cywilnoprawnej wymagany jest udział przynajmniej dwóch podmiotów, a Oddział nie może być podmiotem stosunków cywilnoprawnych, rozliczenia dokonywane pomiędzy nim a T. nie stanowią czynności cywilnoprawnych w rozumieniu Ustawy o p.c.c.

Na potwierdzenie przytoczonych powyżej argumentów Oddział pragnie wskazać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 kwietnia 2009 r. (sygn. ITPB2/436-13/09/MK). Przedmiotem analizy było pytanie, czy umowa pożyczki zawarta pomiędzy spółką macierzystą a jej oddziałem zagranicznym podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Organ stanął na stanowisku, że oddział nie może być podmiotem stosunków cywilnoprawnych, a w konsekwencji taka transakcja nie podlega opodatkowaniu p.c.c.

Oddział pragnie końcowo wskazać, że nawet gdyby przyjąć, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do czynności cywilnoprawnej, transfery dokonywane pomiędzy T. i Oddziałem w dalszym ciągu nie będą opodatkowane p.c.c. Cash pooling nie został wymieniony w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c. z art. 1 ust. 1 Ustawy o p.c.c. Przedmiotowa kwestia była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie i interpretacjach. Dla przykładu wskazać można następujące rozstrzygnięcia:

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2009 r. (sygn. akt II FSK 870/08);

* interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 marca 2013 r., sygn. IBPBII/1/436-446/12/MZ; organ odstąpił od uzasadnienia i uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym umowa cash poolingu nie podlega p.c.c.;

* interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2010 r., sygn. IPPB2/436-335/10-2/MZ, w której organ uznał, że "usluga Cash-pooling-u nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności dokonywane w ramach usługi Cash-pooling-u nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. A zatem, na Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w systemie Cash poolingu nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w powyższym podatku".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "Cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu". Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo należy wskazać, że tut. organ w wydanej interpretacji dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych czynności cywilnoprawnych zawartych pomiędzy Oddziałem a Spółką. Do kompetencji tut. organu natomiast nie należy ocena, czy oddział może być podmiotem stosunków cywilnoprawnych. W tym zakresie tut. organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji indywidualnych w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.