IPPB2/436-551/12-3/MZ - Podatek od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sekurytyzacji wierzytelności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2012 r. (data wpływu 25 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sekurytyzacji wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 25 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sekurytyzacji wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka B. ("Wnioskodawca") jest instytucją finansową z siedzibą w Holandii, która planuje w najbliższym czasie rozszerzenie międzynarodowego schematu sekurytyzacji wierzytelności handlowych, poprzez włączenie do schematu kilku polskich spółek należących do grupy wiodącego producenta leków genetycznych T. ("Producent").

Sekurytyzowane wierzytelności będą stanowić wierzytelności handlowe wynikające ze sprzedaży leków do hurtowni leków ("Wierzytelności", "Wierzytelność"), powstałe w ramach działalności gospodarczej wykonywanej przez polskie spółki zależne Producenta ("Sprzedający"). Wierzytelności nie będą wierzytelnościami zagrożonymi, tj. wierzytelnościami w przypadku, których zaległość w płatności wynikających z nich należności wynosi więcej niż 90 dni kalendarzowych po terminie ich wymagalności (bądź inny, ustalony przez strony termin), lub wierzytelnościami, których dłużnik jest podmiotem postępowania upadłościowego, lub wierzytelnościami nieściągalnymi, lub będącymi przedmiotem postępowania egzekucyjnego wszczętego w celu ich odzyskania/ lub/i wierzytelnościami odpisanymi lub zaksięgowanymi jako wierzytelności nieściągalne przez Sprzedających.

Transakcje sekurytyzacyjne stanowią specyficzny instrument pozyskiwania finansowania, który składa się z kilku charakterystycznych, przedmiotowo istotnych elementów. Dlatego też kompleksowy program sekurytyzacji przeprowadzanych z udziałem Wnioskodawcy w Polsce wymaga udziału określonych partnerów biznesowych oraz zróżnicowanych konstrukcji prawnych, które będą tworzyć przedmiotową transakcję.

W ramach polskiej części analizowanej struktury transakcyjnej, Wierzytelności będą na bieżąco (co miesiąc) przenoszone przez Sprzedających (odpowiednie podmioty z siedzibą w Polsce, zależne od Producenta) bezpośrednio na Wnioskodawcę ("Pierwotna Sprzedaż"). Następnie Wnioskodawca będzie odsprzedawał Wierzytelności ("Pośrednia Sprzedaż") do irlandzkiej spółki specjalnego przeznaczenia N. ("I."), która jest tzw. spółką sierocą, nie należącą do grupy T.I. będzie je odsprzedawać dalej do spółki M. ("E."), E.a tzw. papierów wartościowych zabezpieczonych aktywami finansowanego przez grupę B. ("Ostateczna Sprzedaż").

Sekurytyzacja obejmie Wierzytelności stanowiące zarówno wierzytelności istniejące, jak również wierzytelności przyszłe, przenoszone w uzgodnionej dacie.

Cena sprzedaży ustalona za Pierwotną Sprzedaż (płatna w walucie Wierzytelności) oraz Pośrednią Sprzedaż będzie równa wartości nominalnej Wierzytelności.

Cena sprzedaży za ostateczną Sprzedaż będzie równa wartości nominalnej Wierzytelności lecz będzie podzielona na:

* tzw. Gotówkową Cenę Sprzedaży ("GCS") finansowaną przez E.a poprzez wyemitowanie papierów wartościowych obejmowanych przez inwestorów; i

* tzw. Odroczoną Cenę Sprzedaży ("OCS"), bazującą na wyniku portfelu Wierzytelności, finansowaną poprzez emisję przez I. tzw. Junior Notes - papierów wartościowych obejmowanych przez spółkę z grupy T.

Dzięki pozyskaniu przez I. finansowania z GCP oraz z emisji papierów wartościowych (tzw. Junior Notes), I. zapłaci Pośrednią Cenę Wnioskodawcy, który w dalszej kolejności użyje tych środków, aby spłacić Cenę Pierwotną należną Sprzedającym.

Po przeniesieniu Wierzytelności, ich obsługą zajmą się Sprzedający, tak długo jak transakcja będzie dobrze funkcjonować. Sprzedający w ramach obsługi Wierzytelności będą odpowiedzialni za zarządzanie Wierzytelnościami i pobieranie wynikających z nich należności od dłużników.

W zamian za nabycie w ramach sekurytyzacji Wierzytelności, Wnioskodawca w szczególności otrzyma wynagrodzenie w zryczałtowanej kwocie. Wynagrodzenie to będzie naliczane miesięcznie i płatne w dacie oznaczonej w umowie pomiędzy stronami.

Istotą i celem powyżej opisanego schematu sekurytyzacji ("Sekurytyzacja"), który ma być wdrożony w Polsce jest pozyskiwanie finansowania przez Sprzedających, w zamian za przeniesienie Wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie ma siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, które prowadziłoby do powstania "zakładu" w rozumieniu artykułu 5 konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabywanie przez Wnioskodawcę Wierzytelności w ramach opisanego schematu Sekurytyzacji będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: "p.c.c.").

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w opisanym schemacie Sekurytyzacji na Spółce nie będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: "p.c.c.") z tytułu nabywania Wierzytelności od Sprzedających.

Powyższe stanowisko wynika z faktu, że nabywanie Wierzytelności będzie dokonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji świadczonych przez niego usług sekurytyzacyjnych, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: "VAT").

Zgodnie z art. 2 pkt 4 Ustawy o p.c.c. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Mając na uwadze charakter schematu transakcji Sekurytyzacji, w ramach, którego Wnioskodawca będzie świadczył usługi sekurytyzacji ("Usługi") na rzecz Sprzedających Wierzytelności, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż świadczone przez Wnioskodawcę Usługi stanowią rodzaj usług finansowych, objętych zakresem przedmiotowym VAT na mocy art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "Ustawa o VAT").

Zgodnie z art. 28b Ustawy o VAT, miejscem świadczenia przedmiotowej usługi jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W związku z tym Sprzedający, jako usługobiorcy Usług świadczonych przez Wnioskodawcę, będą zobowiązani rozliczyć VAT od tych Usług jako import usług (zgodnie z mechanizmem reverse charge).

Usługi, które będą świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedających Wierzytelności mają kompleksowy charakter. W ramach Usługi Wnioskodawca będzie wykonywał na rzecz Sprzedających szereg czynności (świadczeń) polegających m.in. na:

* zapewnieniu stałego bieżącego finansowania poprzez nabycie prawa do Wierzytelności, oraz

* uwolnieniu Sprzedających od ciężarów (kosztów) i ryzyka związanego ze ściąganiem długów wynikających z Wierzytelności.

Powyższe czynności, będą wykonywane w ścisłym związku ze sobą, stanowiąc jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, integralne elementy kompleksowej usługi pośrednictwa finansowego, której głównym celem jest zapewnienie finansowania Sprzedającym. W ramach Usług świadczonych przez Wnioskodawcę aktywa o średnim stopniu płynności wyodrębnione z bilansu Sprzedających (Wierzytelności) trafiają w zmienionej formie, w postaci aktywów o wyższym stopniu płynności (np. papierów wartościowych - junior notes), na rynki kapitałowe. W efekcie, z perspektywy Sprzedającego, nabyte Usługi będą prowadzić przede wszystkim do poprawy jego płynności finansowej.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedających stanowią kompleksową usługę finansową, opodatkowaną podatkiem VAT, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych oraz orzeczeniach polskich sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można wskazać w tym zakresie następujące rozstrzygnięcia:

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 lutego 2012 r. (sygn. IPPP1/443-1649/11-2/EK);

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 lipca 2011 r. (sygn. ITPP1/443-678/11/KM;

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPP2/443-97/11-2/AK;

* Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lutego 2007 r., (sygn. III SA/Wa 3887/06), w którym wskazano, iż: " (...) istota sekurytyzacji polega na pozyskiwaniu środków finansowych przez emisję wierzytelności papierów wartościowych zabezpieczonych aktywami, które są przedmiotem sekurytyzacji, np. wierzytelnościami. oznacza to, że jeżeli wierzytelności Spółki były nabywane w celu sekurytyzacji, tj. w celu ich wykorzystania do wykonania określonych operacji gospodarczych, to w badanej sprawie nie miała miejsca - jak chcą tego organy podatkowe - wyłącznie cesja wierzytelności, lecz cesja, która była elementem świadczonej usługi finansowej."

"Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 25 listopada 2009 r. (sygn. I SA/Wr 1564/09), w którym podkreślono, że: " (...) czynności podejmowane przez spółkę celową w ramach sekurytyzacji nie sprowadzają się do samego nabycia wierzytelności w ramach cesji, lecz cesja stanowi jedynie element - świadczonej przez spółkę celową - szerszej (kompleksowej) usługi pośrednictwa finansowego, związanego z nabywaniem wierzytelności oraz redystrybucją środków finansowych i ograniczeniem ryzyka niewypłacalności dłużników. W związku z tym, czynności dokonywane przez irlandzkiego kontrahenta skarżącej Spółki, mieszczą się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w ocenie Wnioskodawcy do transakcji przedstawionej przez niego w opisie zdarzenia przyszłego zawartym w niniejszym wniosku, nie znajdą zastosowania tezy zawarte w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE") z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10.

W wyroku tym Trybunał rozstrzygnął, iż podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania tzw. szóstej dyrektywy VAT (Szósta Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r.0, jeżeli różnica miedzy wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywista ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. W takiej sytuacji, zdaniem TSUE, zastosowane przez strony transakcji dyskonto nie może być uznane za wynagrodzenie za usługę ściągania długów świadczoną przez nabywcę.

W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, należy zwrócić uwagę, iż nie tylko Wierzytelności zbywane przez Sprzedających mają inny charakter, niż te wskazane w wyroku TSUE (tekst jedn.: nie stanowią tzw. trudnych czy przeterminowanych wierzytelności), ale również sposób ustalenia należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia (odrębna ryczałtowa kwota) jest odmienny od sposobu ustalenia wynagrodzenia w sprawie będącej przedmiotem wyroku TSUE.

W rezultacie nie można uznać, iż świadczenie Usług przez Wnioskodawcę nie będzie objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę, iż:

(i) w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nabycie Wierzytelności będzie stanowić element kompleksowych Usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedających;

(ii) Usługi będą objęte zakresem przedmiotowym VAT i w związku z tym Sprzedający, jako nabywcy Usług, będą obowiązani do rozliczenia w Polsce należnego VAT od zakupionych Usług na zasadzie importu usług,

* zdaniem Wnioskodawcy, nabywanie przez Wnioskodawcę Wierzytelności w ramach opisanego schematu Sekurytyzacji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 Ustawy o p.c.c., jako czynność prawna, w której przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności opodatkowana jest VAT lub zwolniona z VAT.

Należy przy tym zaznaczyć, że z punktu widzenia normy wynikającej z art. 2 pkt 4 Ustawy o p.c.c. bez znaczenia pozostaje fakt, która ze stron danej czynności cywilnoprawnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 października 2007 r., sygn. II FSK 1086/06).

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach organów podatkowych:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w warszawie z 29 listopada 2011 r. (sygn. IPPB2/436-403/11-3/MZ);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 czerwca 2-11 r. (sygn. IPPB2/436-403/11-3/MZ);

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 lutego 2011 r. (sygn. IPPB2/436-493/10-5/MZ).

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy nadmienić, iż niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie zadanego pytania dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przyjęłaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowoduje obowiązek zapłaty tego podatku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż umowa cesji przybierze postać umowy sprzedaży.

Zatem mając na uwadze dotychczas przytoczone przepisy (w tym dopuszczalne formy jakie może przyjąć czynność cesji wierzytelności) stwierdzić należy, że podlega ona na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, np. prawo majątkowe podlega wykonywaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostaje zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Umowa sprzedaży będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli prawo majątkowe będące przedmiotem sprzedaży w chwili jej zawarcia podlega wykonywaniu za granicą oraz nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Natomiast w myśl art. 1a pkt 5 ustawy użyte w ustawie określenie państwo członkowskie oznacza - państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania powyższej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy czynność ta będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż sprzedaż wierzytelności będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile zostaną spełnione przesłanki wymienione w art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przyjmując za Wnioskodawcą, że powyższa czynność zostanie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, zastosowanie znajdzie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych: interpretacji oraz wyroku w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż co do zasady wiążą one w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.