IPPB2/436-507/12-4/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. Nr 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2012 r. (data wpływu 1 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 grudnia 2012 r. (data nadania 24 grudnia 2012 r., data wpływu 28 grudnia 2012 r.) na wezwanie z dnia 12 grudnia 2012 r. (data doręczenia 18 grudnia 2012 r.) Nr IPPP3/443-1011/12-2/KB oraz Nr IPPB2/436-507/12-2/AF o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek (pytanie Nr 6) - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek (pytanie Nr 6).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polską spółką prawa handlowego należącą do międzynarodowej Grupy A., która to prowadzi działalność na rynku nieruchomości. Główna działalność Spółki polega na m.in. wykonywaniu robót ogólnobudowlanych, zagospodarowaniu nieruchomości, kupnie i sprzedaży nieruchomości, wynajmie nieruchomości, pośrednictwie w obrocie nieruchomościami czy działalności związanej z organizacją targów i wystaw.

Jednocześnie, Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Działalność pożyczkowa prowadzona przez Spółkę

W ostatnich latach (głównie w latach 2007 - 2010) Spółka udzieliła kilkunastu / kilkudziesięciu pożyczek podmiotom powiązanym z Grupy A. (oprocentowanych na poziomie rynkowym), od których to pożyczek Spółce należne będą odsetki. Przedmiotowe pożyczki zostały udzielone na podstawie umów cywilnoprawnych, zaś kwoty kapitału zostały udostępnione pożyczkobiorcom. Kwoty pożyczonego przez Spółkę kapitału oraz odsetki nie były jeszcze wymagalne, jak również nie były dotychczas spłacane.

W istotnej części kwoty kapitału pożyczane przez Spółkę pochodziły z nadwyżek finansowych wynikających m.in. z finansowania wewnętrzgrupowego uzyskanego przez Spółkę.

Pożyczki od podmiotów powiązanych

Jednocześnie, w latach 2007 - 2011 Spółka, jako pożyczkobiorca zawarła kilka umów pożyczek z A. I. and D. P. B.V. (dalej: AI.), która to w latach 2007 - 2011 była (jak również jest obecnie) wyłącznym udziałowcem Spółki.

Od pożyczek udzielonych przez AI. do Spółki należne będą odsetki do AI. Przedmiotowe umowy zostały zawarte na warunkach rynkowych, środki finansowe zostały udostępnione Spółce do wykorzystania w związku z prowadzoną działalnością. Dotychczas kwoty pożyczonego kapitału od AI. oraz odsetki nie były ani wymagalne ani spłacane przez Spółkę.

AI. jest belgijską spółką prawa handlowego, która została powołana dla celów finansowania polskich spółek operacyjnych z Grupy A. AI. prowadzi wyłącznie działalność finansową (zwolnioną z VAT). AI. nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Belgii ani w innym kraju. Jednocześnie AI. nie posiada siedziby prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju niż Belgia.

Pismem z dnia 12 grudnia 2012 r. (data doręczenia 18 grudnia 2012 r.) Nr IPPP3/773-1011/12-2/KB oraz Nr IPPB2/436-507/12-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

* w zakresie podatku od towarów i usług:

* uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie wartości, ilości, częstotliwości, stopnia zaangażowania aktywów w udzielanie przedmiotowych pożyczek na tle całokształtu działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

* w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych:

* uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie: miejsc zawarcia umów pożyczek oraz gdzie znajdowały się / będą znajdowały się pieniądze w chwili ich zawarcia, a także czy pożyczki udzielane były / będą udzielane przez przedsiębiorcę niemającego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, prowadzącego działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek pismem z dnia 24 grudnia 2012 r. (data nadania 24 grudnia 2012 r., data wpływu 28 grudnia 2012 r.) wskazując, iż:

W zakresie podatku od towarów i usług:

Działalność Spółki w zakresie udzielania pożyczek wymagała zaangażowania przez nią istotnych aktywów finansowych. W latach 2007 - 2011 Spółka udzieliła ok. 22 pożyczek podmiotom z Grupy A. na łączną kwotę ok. 4,7 mln zł W latach 2007 - 2008 udzielone zostały 2 pożyczki, w 2009 r. i 2010 r. było to po 9 pożyczek, natomiast w 2011 r. 2 pożyczki.

Na tle pozostałej działalności Spółki, udzielanie pożyczek stanowiło istotny element jej aktywności. Potwierdzają to dane dotyczące procentowego udziału udzielanych pożyczek w odniesieniu do całości obrotów (sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) generowanych przez Spółkę w poszczególnych okresach: 2007 - 18%, 2008 - 10%, 2009 - 25%, 2010 - 5%, 2011 - 4%.

W przyszłości Spółka nadal planuje użyczać kapitał podmiotom z Grupy w sposób odpłatny, w zależności od sytuacji rynkowej i przyjętej strategii biznesowej. Nie ulega także wątpliwości, że Spółka będzie czerpać istotne korzyści finansowe z pożyczek już udzielonych podmiotom z Grupy A.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Pożyczkobiorcami pożyczek udzielanych przez Spółkę w latach 2007 - 2011 były podmioty z Grupy A. mające siedzibę na terytorium Polski. Zatem miejsce zawarcia umów przedmiotowych pożyczek znajdowało się w Polsce. Podobnie, środki finansowe udostępnianie przez Spółkę w ramach tych umów, w chwili ich zawarcia, znajdowały się na rachunku Spółki w polskim banku (na terytorium Polski).

Miejsce zawarcia umów pożyczek, na mocy których Spółka jako pożyczkobiorca otrzymywała finansowanie z A. I. and D. P. B.V. (dalej: AI.) znajdowało się w większości przypadków w Polsce. Jednocześnie, środki finansowe w momencie zawarcia ww. umów pożyczek znajdowały się na koncie AI. w Belgii.

Jak zostało to już przedstawione we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 25 września 2012 r., AI. jest belgijską spółką prawa handlowego, która została powołana dla celów finansowania polskich spółek operacyjnych z Grupy A. AI. prowadzi wyłącznie działalność finansową. AI. nie posiada siedziby prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju niż Belgia. Stąd, zdaniem Spółki, AI. powinna zostać uznana za przedsiębiorcę niemającego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, prowadzącego działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek, o którym mowa w art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług w zakresie pytania Nr 1, 2, 4 i 5 została wydana w dniu 2 stycznia 2013 r. odrębna interpretacja indywidualna Nr IPPP3/443-1011/12-4/KB. W zakresie pytania Nr 3 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. pytania Nr 6.

W przypadku odpowiedzi twierdzącej na Pytanie 5, zdaniem Spółki, umowy pożyczek zawarte pomiędzy Spółką a AI. nie podlegają opodatkowaniu p.c.c. z uwagi na przepis art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o p.c.c.

Jak stanowi art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o p.c.c., opodatkowaniu p.c.c. podlegają m.in. umowy pożyczki pieniędzy. Jednocześnie, na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o p.c.c. podatek zostanie nałożony tylko w przypadku jeśli przedmiotem czynności są rzeczy znajdujące się na terytorium Polski lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Polski (ewentualnie rzeczy znajdujące się poza terytorium Polski lub prawa majątkowe wykonywane poza terytorium Polski jeżeli nabywca ma miejsce zamieszkania w Polsce i umowa została dokonana w Polsce).

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o p.c.c., czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona od podatku VAT (za wyjątkiem umów dotyczących nieruchomości oraz udziałów i akcji w spółkach handlowych) nie podlegają opodatkowaniu p.c.c.

Jak wskazano powyżej, Spółka powinna być traktowana jako podatnik VAT w związku z pożyczkami otrzymanymi od AI. (w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). Co więcej, Spółka będzie zwolniona z VAT w związku z pożyczkami otrzymanymi od AI. (Spółka rozpozna tzw. import usług zwolnionych z VAT).

W związku z powyższym, rozliczenie pożyczek otrzymanych przez Spółkę od AI. będzie dla Spółki stanowić czynność opodatkowaną w Polsce VAT, zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i w konsekwencji pozostanie poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o p.c.c.

Ad. pytania Nr 7.

W przypadku odpowiedzi negatywnej na Pytanie 4., w opinii Spółki, w świetle art. 9 pkt 10 lit. i ustawy o p.c.c., umowy pożyczek zawarte pomiędzy Spółką a AI. w okresie po dniu 1 stycznia 2009 r. stanowią czynność zwolnioną z p.c.c.

W ocenie Spółki, nawet jeśli zostanie stwierdzone, iż Spółka nie jest podatnikiem VAT w związku z pożyczkami otrzymanymi od AI. przez co brak jest możliwości zastosowania art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o p.c.c.

Zgodnie bowiem z art. 9 pkt 10 lit. i ustawy o p.c.c., zwalnia się z opodatkowania p.c.c. pożyczki udzielane przez wspólników na rzecz spółki kapitałowej. Przepis ten obowiązuje od dnia 1 stycznia 2009 r.

Jak wskazano w stanie faktycznym AI. była w latach 2007 - 2011 (jak również jest obecnie) jedynym udziałowcem (wspólnikiem) Spółki. Jednocześnie Spółka powinna być traktowana, zgodnie z przepisami prawa handlowego, jako spółka kapitałowa (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Stąd też nie powinno budzić wątpliwości, że pożyczki udzielane przez AI. na rzecz Spółki stanowią pożyczki zwolnione z opodatkowania p.c.c. (jako pożyczki od wspólnika) na podstawie art. 9 pkt 10 lit. a) ustawy o p.c.c. (od dnia 1 stycznia 2009 r.).

Ad. pytania Nr 8.

W przypadku odpowiedzi negatywnej na Pytanie 4., w ocenie Spółki, umowy pożyczek zawarte pomiędzy Spółką a AI. stanowią czynność zwolnioną z p.c.c. na podstawie art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o p.c.c.

W ocenie Spółki, nawet jeśli zostanie stwierdzone, iż Spółka nie jest podatnikiem VAT w związku z pożyczkami otrzymanymi od AI. przez co brak jest możliwości zastosowania art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o p.c.c., to i tak umowy pożyczek zawarte pomiędzy Spółką a AI. będą zwolnione z opodatkowania p.c.c.

Zgodnie bowiem z art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o p.c.c. zwolnione z opodatkowania p.c.c. są pożyczki udzielane przez przedsiębiorców niemających na terytorium Polski siedziby lub zarządu, prowadzących działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek.

W przedmiotowej sytuacji, nie powinno budzić wątpliwości, iż AI. jest przedsiębiorcą mającym siedzibę poza terytorium Polski, który to prowadzi działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek. Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym, AI. jest belgijską spółką prawa handlowego, która została powołana dla celów finansowania polskich spółek operacyjnych z Grupy A. i jedyną działalnością AI. jest działalność finansowa.

Stąd też należy uznać, iż umowy pożyczek udzielonych przez AI. do Spółki są zwolnione z opodatkowania p.c.c. na podstawie art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o p.c.c.

Spółka wskazuje, iż powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w praktyce organów podatkowych i zostało potwierdzone m.in. w:

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 listopada 2011 r., sygn. IBPBII/1/436-386/11/MZ,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 marca 2011 r., sygn. IPPB2/436-43/11-2/MZ,

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 16 listopada 2010 r., sygn. IPPB2/436-321/10-3/AF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie pytania Nr 6 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), umowa pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

W myśl powyższego artykułu czynności cywilnoprawne w tym umowy pożyczki podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie podlegała również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż A. P. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polską spółką prawa handlowego należącą do międzynarodowej Grupy A., która to prowadzi działalność na rynku nieruchomości. W latach 2007 - 2011 Spółka, jako pożyczkobiorca zawarła kilka umów pożyczek z A. I. and D. P. B.V. (dalej: AI.), która to w latach 2007 - 2011 była (jak również jest obecnie) wyłącznym udziałowcem Spółki. Od pożyczek udzielonych przez AI. do Spółki należne będą odsetki do AI. Przedmiotowe umowy zostały zawarte na warunkach rynkowych, środki finansowe zostały udostępnione Spółce do wykorzystania w związku z prowadzoną działalnością. Dotychczas kwoty pożyczonego kapitału od AI. oraz odsetki nie były ani wymagalne ani spłacane przez Spółkę. AI. jest belgijską spółką prawa handlowego, która została powołana dla celów finansowania polskich spółek operacyjnych z Grupy A. AI. prowadzi wyłącznie działalność finansową (zwolnioną z VAT). AI. nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Belgii ani w innym kraju. Jednocześnie AI. nie posiada siedziby prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju niż Belgia. Miejsce zawarcia umów pożyczek, na mocy których Spółka jako pożyczkobiorca otrzymywała finansowanie z A. I. and D. P. B.V. (dalej: AI.) znajdowało się w większości przypadków w Polsce. Jednocześnie, środki finansowe w momencie zawarcia ww. umów pożyczek znajdowały się na koncie AI. w Belgii.

W związku z powyższym umowy pożyczek otrzymane przez Wnioskodawcę co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa czynność będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie umowy pożyczki podatkiem od towarów i usług lub zwolnieniem jej od tego podatku może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy.

W interpretacji indywidualnej z dnia 2 stycznia 2013 r. Nr IPPP3/443-1011/12-4/KB dotyczącej podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko Wnioskodawcy w trybie art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej, zgodnie z którym Spółka będzie traktowana jako podatnik VAT (w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT) w związku z pożyczkami otrzymanymi od AI. Spółka będzie zatem zobowiązana do rozliczenia VAT od przedmiotowych czynności. Spółka będzie uprawniona do rozliczenia VAT w związku z pożyczkami otrzymanymi od AI. z zastosowaniem art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, a więc do skorzystania ze zwolnienia z VAT.

Reasumując należy stwierdzić, iż skoro umowy pożyczek są / będą objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, powyższa czynność jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania art. 9 pkt 10 lit. a oraz art. 9 pkt 10 lit. i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Pytanie Nr 7 i Nr 8). Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy nie podlegało ocenie prawnej.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.