IPPB2/436-503/14-2/LS - Skutki podatkowe zawarcia umowy o usługi zarządzania płynnością finansową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2014 r. (data wpływu 8 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową - jest prawidłowe.

W dniu 8 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) należy do międzynarodowej grupy U. (dalej: Grupa). Grupa wprowadziła system zarządzania płynnością finansową (tzw. zero balancing cash pooling, dalej: System), do którego ma zamiar przystąpić Wnioskodawca. Oprócz Spółki w Systemie będą uczestniczyć inne podmioty z Grupy (na chwilę obecną planowane jest, aby w Systemie uczestniczył jeszcze jeden polski podmiot z Grupy - dalej łącznie zwane Uczestnikami Systemu) oraz spółka z siedzibą w Finlandii, która w ramach omawianego Systemu pełnić ma funkcję Pool Leadera. Skład podmiotów z Grupy uczestniczących w Systemie może się zmieniać w trakcie jego funkcjonowania.

W ramach planowanych działań, Pool Leader zawarł z bankiem mającym siedzibę w Finlandii (dalej: Bank) stosowną "umowę o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald" (tzw. "Zero Balancing Cash Pool Agreement", dalej zwaną też umową cash poolingu), która stanowi ramy formalne dla rozliczeń dokonywanych w ramach Systemu, przy czym w odniesieniu do Uczestników Systemu umowa ta może być częściowo obsługiwana przez oddział banku z siedzibą w Danii, zlokalizowany w Polsce, należący do grupy Banku (dalej: Oddział). Uczestnicy Systemu (w tym Wnioskodawca) przystąpią do Systemu składając Pool Leaderowi oświadczenie w formie Formularza Posiadacza Rachunku Szczegółowego.

Celem Systemu jest optymalizacja płynności finansowej spółek wchodzących w skład Grupy w ramach prowadzonej działalności oraz kosztów kredytowych spółek uczestniczących w Systemie. System ten ma przyczynić się do lepszego zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek uczestniczących w Systemie poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. W tym celu ma nastąpić koncentracja środków pieniężnych wszystkich spółek uczestniczących w Systemie na jednym rachunku rozliczeniowym.

W ramach omawianego Systemu Wnioskodawca będzie posiadał rachunek szczegółowy, tzw. Detail Account (dalej: Rachunek Szczegółowy) odrębny dla danej waluty (przy czym na chwilę obecną planowane jest objęcie Systemem: rachunku w PLN a w przyszłości także potencjalnie rachunków w innych walutach) służący w szczególności do obsługi bieżących należności i zobowiązań wynikających z prowadzonej działalności (rachunek ten jest istniejącym rachunkiem prowadzonym w Oddziale). W trakcie funkcjonowania Systemu możliwe jest odłączanie Rachunków Szczegółowych, bądź dodawanie do Systemu nowych rachunków.

Dodatkowo Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy, tzw. Facility Account (dalej: Rachunek Główny), którego posiadaczem, będzie Pool Leader. W ramach Systemu środki zgromadzone na Rachunku Szczegółowym będą automatycznie i niezwłocznie przelewane na Rachunek Główny. Analogicznie, środki wypłacane z Rachunku Szczegółowego będą automatycznie i niezwłocznie przelewane z Rachunku Głównego na dany Rachunek Szczegółowy. W ten sposób saldo bankowe na Rachunku Szczegółowym będzie wynosiło zero, natomiast na Rachunku Głównym powstanie saldo bankowe dodatnie lub ujemne odpowiadające wysokości środków dostępnych w Systemie (w danej strukturze).

Rachunek Główny (i jego saldo) stanowi wyłączną własność Pool Leadera oraz rodzi prawa i obowiązki wyłącznie pomiędzy Bankiem a Pool Leaderem, podczas gdy każdy Rachunek Szczegółowy odzwierciedla saldo wewnątrzgrupowe w Systemie, a jego posiadaczowi przysługuje roszczenie wobec Pool Leadera o zwrot środków (w przypadku dodatniego salda wewnątrzgrupowego), bądź Pool Leaderowi przysługuje roszczenie wobec posiadacza danego Rachunku Szczegółowego o zwrot środków (w przypadku ujemnego salda wewnątrzgrupowego).

Na Rachunku Głównym nie można dokonywać operacji (np. wpłat i wypłat) - są one dokonywane wyłącznie poprzez Rachunek Szczegółowy danego Uczestnika Systemu i/lub Rachunek Szczegółowy Pool Leadera. Po dokonaniu wpłaty na Rachunek Szczegółowy kwota wpłaty zostanie uznana na tym Rachunku Szczegółowym. Każdy Uczestnik Systemu wyraża zgodę i upoważnia Bank, żeby w ramach prowadzenia danej struktury cash pool niezwłocznie przelewał kwotę wpłaty z Rachunku Szczegółowego na Rachunek Główny. Na Rachunku Głównym pojawi się uznanie na kwotę równą kwocie wpłaty, a na Rachunku Szczegółowym pojawi się odpowiednia kwota obciążenia.

Po dokonaniu wypłaty z Rachunku Szczegółowego kwota wypłaty obciąży Rachunek Szczegółowy. Pool Leader wyraża zgodę i upoważnia Bank, żeby w ramach prowadzenia danej struktury cash pool niezwłocznie przelewał kwotę równą kwocie dokonanej wypłaty z Rachunku Głównego na Rachunek Szczegółowy. Na Rachunku Głównym pojawi się obciążenie na kwotę równą kwocie wypłaty, a na Rachunku Szczegółowym pojawi się odpowiednia kwota uznania.

Płatności z Rachunku Szczegółowego można dokonywać tylko wówczas gdy w momencie transakcji (i) limit j wewnętrzny Rachunku Szczegółowego (jeśli został ustalony przez Pool Leadera dla danego Rachunku Szczegółowego) nie zostanie przekroczony w efekcie dokonania płatności oraz (ii) na Rachunku Głównym dostępne będą środki w takiej wysokości, że limit obowiązujący w odniesieniu do Rachunku Głównego nie zostanie przekroczony wskutek przelewu środków z Rachunku Głównego na Rachunek Szczegółowy w celu umożliwienia dokonania płatności z Rachunku Szczegółowego.

W odniesieniu do Rachunku Głównego obowiązują stopy procentowe uzgodnione przez Bank z Pool Leaderem. Kwota odsetek jest naliczana od kwoty salda Rachunku Głównego. W odniesieniu zaś do Rachunku Szczegółowego może być naliczane wewnętrzne oprocentowanie salda ujemnego i/lub dodatniego zgodnie z uzgodnionymi w Grupie i ustawionymi w Systemie stopami procentowymi. Oprocentowanie to będzie obliczane na podstawie salda wewnątrzgrupowego pomiędzy Rachunkiem Głównym a Rachunkiem Szczegółowym, a kwota odsetek będzie księgowana na Rachunku Szczegółowym z częstotliwością wskazaną Bankowi przez Pool Leadera.

Dodatkowo Wnioskodawca zawrze z Pool Leaderem umowę wewnątrzgrupową tzw. Cash Pool Agreement, na podstawie której Pool Leader zobowiązuje się świadczyć tzw. "Cash Pool services" (usługi cash pool). W ramach wspomnianych usług Pool Leader będzie zobowiązany do całościowej obsługi systemu zarządzania płynnością finansową polegającą w szczególności na: zawarciu stosownej umowy z Bankiem, negocjowaniu z Bankiem wysokości odsetek (stóp procentowych) mających zastosowanie do salda na Rachunku Głównym, negocjowaniu, ustalaniu i zmienianiu wysokości odsetek (stóp procentowych) mających zastosowanie do sald wewnątrzgrupowych z pomiędzy Rachunkiem Głównym a Rachunkami Szczegółowymi, ustalenie częstotliwości księgowania odsetek wewnątrzgrupowych na Rachunkach Szczegółowych, ustaleniu wysokości odpowiednich limitów w odniesieniu do Rachunków Szczegółowych, ustaleniu/ negocjowaniu zasad/ warunków zewnętrznego finansowania Grupy, decydowaniu, które z podmiotów Grupy mają uczestniczyć w Systemie, negocjowaniu z Bankiem wynagrodzenia/ opłat należnych Bankowi z tytułu wdrożenia i funkcjonowania Systemu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle brzmienia regulacji ustawy o p.c.c. czynności realizowane w ramach opisanego Systemu podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Spółki, czynności realizowane w ramach opisanego Systemu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż ustawa o p.c.c. zawiera w art. 1 ust. 1 pkt 1 zamknięty katalog czynności: cywilnoprawnych, które podlegają opodatkowaniu p.c.c. Katalog ten obejmuje:

Wskazany w ustawie o p.c.c. zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c. nie zawiera czynności jakie będą realizowane w ramach opisanego Systemu. Co więcej, w opinii Spółki, wspomniane czynności nie wypełniają znamion żadnej z czynności wymienionych w tymże zamkniętym katalogu. W ocenie Wnioskodawcy, na żadnym etapie funkcjonowania Systemu nie dochodzi do opodatkowania rozliczeń podatkiem p.c.c.

Należy podkreślić, iż umowa cash poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: "k.c.") w części dotyczącej zobowiązań nie zawiera przepisów regulujących tego typu umowy. Należy wskazać, iż w praktyce, cash pooling to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami stosowana przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w inny sposób. Istotą jej jest optymalizacja wykorzystania środków będących w dyspozycji podmiotów będących stroną umowy. Dodatkowo, zdaniem Spółki, umowa cash poolingu, jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi, pomimo iż zawiera pewne elementy zbliżone do kredytowania jednych podmiotów przez drugie, nie mieści się w katalogu czynności określonych w ustawie o p.c.c., a więc nie może być uznana za czynność podlegającą opodatkowaniu p.c.c.

W szczególności, cash pooling nie może być uznany za umowę pożyczki (wymienioną w katalogu czynności podlegających p.c.c.), gdyż nie zawiera elementów przedmiotowo istotnych dla tego rodzaju umów. W tym miejscu (Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż zgodnie z art. 720 k.c., przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Należy podkreślić, iż w transakcjach realizowanych w ramach omawianego Systemu nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków finansowych na określony podmiot. Tym samym, należy podkreślić, że nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot.

Konsekwentnie zatem, skoro czynności dotyczące kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) lnie zostały wprost wymienione w ustawowym, zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c. tym samym, w opinii Wnioskodawcy, nie podlegają one opodatkowaniu p.c.c.

Abstrahując od powyższego, Spółka pragnie dodatkowo wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c., nie podlegają p.c.c. czynności cywilnoprawne (inne niż umowa spółki lub jej zmiany), jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem VAT lub zwolniona z tego podatku.

W opinii Wnioskodawcy, opisane powyżej czynności stanowią szeroko rozumiane usługi finansowe, które zdaniem Spółki będą świadczone przez Pool Leadera na rzecz Uczestników Systemu (w tym także Spółki) oraz przez Bank na rzecz Pool Leadera. W konsekwencji, omawiane usługi (świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez Pool Leadera) należy uznać za objęte reżimem VAT (korzystające, co do zasady, ze zwolnienia na mocy stosownych regulacji ustawy o VAT). A zatem, nawet jeśli czynności wykonywane w ramach omawianego Systemu mieściłyby się w katalogu wskazanym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c. (co zdaniem Spółki nie ma miejsca w opisywanym przypadku), to w świetle art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. należy stwierdzić, iż przedmiotowe usługi cash poolingu nie będą podlegały opodatkowaniu p.c.c. jako objęte systemem VAT.

W tym miejscu Spółka pragnie powołać wybrane interpretacje wydane w imieniu Ministra Finansów potwierdzające jej stanowisko:

* "Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że czynności dokonywane w ramach cash poolingu nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem" - interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 marca 2014 r. nr IPTPB2/436-8/14-2/MR,

* "W rezultacie stwierdzić należy, że przystąpienie przez Wnioskodawcę do porozumienia, którego celem jest zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów z Grupy, na podstawie umowy, w ramach której dochodzi do przepływów finansowych i konsolidacji sald, nie spowoduje powstania dla Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Taka czynność nie została bowiem wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu." - interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 1 kwietnia 2014 r. nr ITPB2/436-3/14/TJ,

* "Należy stwierdzić, że czynności wykonywane w ramach systemu zarządzania płynnością w relacji Spółka (jako uczestnik) - Subagent (Etap 2) nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych." - interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 marca 2014 r. nr IPPB2/436-46/14-4/LS.

Reasumując, w opinii Spółki, należy stwierdzić, że czynności realizowane w ramach opisanego Systemu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, że umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "Cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu". Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.