IPPB2/436-502/14-5/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu 8 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy o podział majątku - jest prawidłowe.

W dniu 8 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy o podział majątku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 20 kwietnia 2014 r. zmarła matka Wnioskodawczyni Barbara W. Dnia 7 maja 2014 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia. Spadek po zmarłej, na podstawie testamentu objętego aktem notarialnym sporządzonym w dniu 20 stycznia 2014 r. w całości nabyła Wnioskodawczyni Dominika D. Małżonek Barbary W., Jerzy W. w ogóle nie odziedziczył po zmarłej.

W skład majątku wspólnego małżonków Barbary W. i Jerzego W. wchodziły następujące nieruchomości (udziały w nieruchomości):

* lokal niemieszkalny, garaż nr 50, dla której Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, o wartości 15 000,00 PLN.

* lokal mieszkalny nr 92 której Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, o wartości 260 000,00 PLN.

* lokal mieszkalny nr 35, dla której Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg Wieczystych, o wartości 140 000,00 PLN.

* udział 1356/17500 części w działce nr 44/51 (miejsce postojowe), dla której Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, o wartości 13 000,00 PLN.

Pomiędzy małżonkami Barbarą W. i Jerzym W. nigdy nie została zawarta umowa małżeńska majątkowa. Cały czas pozostawali oni współwłaścicielami ww. nieruchomości na zasadzie ustawowej wspólności małżeńskiej.

Wnioskodawczyni jako jedyna spadkobierczyni po zmarłej Barbarze W., zamierza wraz z Jerzym W. (ojczymem) zawrzeć umowę o podział majątku wspólnego małżeńskiego, zgodnie z art. 46 k.r.o. w zw. z art. 1037 k.c. Na podstawie tej umowy wyłącznym właścicielem wszystkich ww. nieruchomości będzie Jerzy W., który na rzecz Wnioskodawczyni ma dokonać spłat w kwocie 170 000,00 PLN.

Wnioskodawczyni od wielu lat stale zamieszkuje poza terytorium Rzeczpospolitej Polski (w Niemczech) i nie posiada na jej terytorium centrum interesów osobistych lub gospodarczych, ani nie przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Pismem z dnia 20 października 2014 r. Nr IPPB4/415-690/14-2/JK3 i Nr IPPB2/436-502/14 -2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni:

* w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać:

* czy kwota otrzymana przez Wnioskodawczynię jako spłata w zamian za przekazanie udziału w nieruchomości ojczymowi nie przekroczy wartości udziału jaki przysługuje Wnioskodawczyni przed dokonaniem planowanego podziału majątku.

* W zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy wskazać:

* czy umowa o podział majątku wspólnego małżeńskiego przybierze postać którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (np. umowy o zniesienie współwłasności, umowy o dział spadku).

Wnioskodawczyni w terminie przesłała uzupełnienie m.in. w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych informując, że:

* Umowa o podział majątku wspólnego małżeńskiego nie przybierze postaci żadnej z czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Umowa o podział majątku wspólnego małżeńskiego jest odrębną umową od umowy zniesienia współwłasności czy działu spadku. Jak już Wnioskodawczyni wyjaśniła we wniosku umowny podział majątku wspólnego małżonków, wykazuje cechy odrębne od zniesienia współwłasności, o których mowa w Kodeksie cywilnym i w związku z tym nie może być traktowany, jako zniesienie współwłasności wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (sygn. ITPB2/436-18/08/ENB, sygn. IPPB2/436-209/09-2/MS). Umowa, która ma być zawarta nie jest również odpłatną umową o dział spadku, albowiem, nie można uznać za taką umowy, w której biorą udział osoby inne niż spadkobiercy i na mocy, której nabycia dokonują osoby inne niż należące do kręgu spadkobierców.

* Reasumując, umowa o podział majątku wspólnego małżeńskiego jest odrębną i zdefiniowaną umową na gruncie prawa cywilnego. Nie jest umową stworzoną przez strony wyłącznie w oparciu o zasadę swobody umów, która pomimo innej nazwy przybierałaby postać umowy o zniesienie współwłasności, czy też o dział spadku.

* Ponadto Wnioskodawczyni wskazała swój aktualny adres zamieszkania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych odpłatna (tekst jedn.: przewidująca spłaty) umowa o podział majątku wspólnego małżeńskiego, obejmująca opisane wyżej nieruchomości i udział w nieruchomości, zawarta między Wnioskodawczynią (na rzecz której zostanie dokonana spłata), jako jedynym spadkobiercą zmarłego małżonka a drugim, żyjącym małżonkiem, który nie dziedziczył po zmarłym i w drodze umowy wyłącznie jemu przypadną nieruchomości i udział w nieruchomości.

2. Czy jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatna (tekst jedn.: przewidująca spłaty) umowa o podział majątku wspólnego małżeńskiego, obejmująca opisane wyżej nieruchomości i udział w nieruchomości, zawarta między Wnioskodawczynią (na rzecz której zostanie dokonana spłata), jako jedynym spadkobiercą zmarłego małżonka a drugim, żyjącym małżonkiem, który nie dziedziczył po zmarłym i w drodze umowy wyłącznie jemu przypadną nieruchomości i udział w nieruchomości, tj. czy w opisanym stanie faktycznym powstanie przychów podlegający opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych, w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie opisanej we wniosku umowy o podział majątku wspólnego między małżonkiem a spadkobiercą zmarłego małżonka nie będzie prowadzić do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Opisana we wniosku umowa o podział majątku wspólnego nie jest objęta hipotezą art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.; dalej: u.p.c.c.). W powyższym artykule określony został jeden z podstawowych elementów konstrukcji podatku, jakim jest przedmiot opodatkowania. Ustawodawca, wymieniając w art. 1 ust. 1 ustawy poszczególne czynności cywilnoprawne, stworzył ich zamknięty katalog. Zatem jedynie czynności wyraźnie wymienione w ustawie mogą podlegać opodatkowaniu. Innymi słowy nie jest dopuszczalne objęcie zakresem opodatkowania tym podatkiem innych niż wymienione w tym artykule czynności, a tym samym niedopuszczalne jest opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy o podział majątku wspólnego między małżonkiem a spadkobiercą zmarłego małżonka.

W celu dokładniejszego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawczyni, w pierwszej kolejności należy podnieść, że doktryna prawa rodzinnego uznaje za oczywistą możliwość zawarcia opisanej we wniosku umowy o podział majątku wspólnego między małżonkiem a spadkobiercami zmarłego małżonka.

Podstawę dla powyższej tezy stanowi przepis art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (dalej: k.r.o.) w zw. z art. 1037 Kodeksu Cywilnego (dalej: k.c.). Zgodnie z art. 46 k.r.o. w sprawach nieunormowanych w artykułach poprzedzających od chwili ustania wspólności ustawowej do majątku, który był nią objety, jak również do podziału tego majątku, stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności majątku spadkowego i o dziale spadku. Artykuł 1037 k.c. stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Z wykładni ww. norm w sposób oczywisty wynika zatem, że umowa o podział majątku wspólnego może być zawarta między małżonkami (byłymi małżonkami) albo pomiędzy jednym z małżonków a spadkobiercami drugiego (por. K. Piaseczki (red.), Kodeks rodzinny i opiekuńczy, Komentarz, wydanie 3, Warszawa 2006, Wyd. LexisNexis). Również J. Pietrzykowski uznaje, że podział majątku, który był objęty wspólnością ustawową, a także wspólnością umowną (art. 48), może nastąpić na mocy umowy zawartej między małżonkami albo pozostałym przy życiu małżonkiem a spadkobiercami drugiego z małżonków (K. Pietrzykowski (red.), Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2012, Wyd. C.H. Beck).

Należy podkreślić, że opisana wyżej umowa o podział majątku wspólnego między małżonkiem a spadkobiercą zmarłego małżonka nie jest ani odpłatnym zniesieniem współwłasności ani odpłatnym działem spadku, lecz odpłatną umową o podział majątku wspólnego. Za powyższym przemawiają zasadniczo dwie okoliczności.

Po pierwsze, przedmiotem umowy są nieruchomości, które były objęte wspólnością ustawową małżeńską. Śmierć małżonka jest tylko jednym ze sposobów ustania wspólności ustawowej małżeńskiej. Po ustaniu zaś wspólności ustawowej małżeńskiej - podobnie jak np. po rozwodzie czy zawarciu umowy majątkowej małżeńskiej ustanawiającej rozdzielność majątkową - dotychczasowy majątek wspólny objęty jest wspólnością, która nie jest współwłasnością. W sposób oczywisty wskazują na to art. 46 i art. 50<1> k.r.o. Różne traktowanie przez organy podatkowe umownego podziału majątku wspólnego, w zależności od tego jaki fakt (rozwód, zawarcie umowy majątkowej małżeńskiej ustanawiającej rozdzielność czy też śmierć jednego z małżonków) był przyczyna ustania wspólności ustawowej małżeńskiej naruszałoby zasadę równości wobec prawa.

Po drugie, różne są skutki umowy, która ma być zawarta w przedmiotowej sprawie i umowy o zniesienie współwłasności. O ile bowiem wyłącznym skutkiem umowy o zniesienie współwłasności jest przyznanie przedmiotu umowy jednemu ze współwłaścicielami, o tyle umowa o podział majątku wspólnego oprócz tego skutku powoduje ponadto niemożność późniejszego żądania zwrotu wydatków i nakładów na majątek wspólny z majątków osobistych, jak też z majątku wspólnego na majątki osobiste małżonków. Wynika to wprost z art. 45 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Skoro zaś umowy te mają różne skutki, to nie można traktować ich jak tożsamych także na płaszczyźnie prawa podatkowego.

Wyraźne odróżnienie umowy o zniesienie współwłasności od umowy o podział majątku wspólnego na tle ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych potwierdziły także organy podatkowe. I tak np. w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2008 r. (sygn. ITPB2/436-18/08/ENB) Dyrektor Izby skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że "Należy podkreślić, że umowny podział majątku wspólnego małżonków, wykazuje cechy odrębne od zniesienia współwłasności, o których mowa w Kodeksie cywilnym, i w związku z tym nie może być traktowany jako zniesienie współwłasności wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponieważ umowny podział majątku między małżonkami nie został wymieniony jako czynność podlegająca opodatkowaniu, nie będzie miał znaczenia fakt, że przy podziale majątku wystapi spłata pieniężna". Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPB2/436-209/09-2/MS).

Umowa, która ma być zawarta nie jest również odpłatną umową o dział spadku, albowiem jako strona tej umowy wystąpi - oprócz spadkobiercy zmarłego małżonka - także osoba nie będąca spadkobiercą, czyli żyjący małżonek. Co więcej, małżonek ten ma w wyniku umowy dokonać nabycia całej nieruchomości. A przecież nie można zakwalifikować jako działu spadku umowy, w której biorą udział osoby inne niż spadkobiercy i na mocy której nabycia dokonują osoby inne niż należące do kręgu spadkobierców.

Reasumując, skoro odpłatna umowa o podział majątku wspólnego nie jest objęta hipotezą art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to nie jest ona opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.