IPPB2/436-501/12-5/AF - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nabycia wierzytelności przed 1 stycznia 2011 r. przez fundusz inwestycyjny zamknięty.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2012 r. (data wpływu 28 września 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 października 2012 r. (data wpływu 17 października 2012 r.) oraz pismem z dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu 19 grudnia 2012 r.) na wezwanie z dnia 11 grudnia 2012 r. Nr IPPP1/443-961/12-3/JL oraz Nr IPPB2/436-501/12-3/AF o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności przed 1 stycznia 2011 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności w zakresie cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności przed 1 stycznia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Niestandaryzowany Fundusz Sekurytyzacyjny (dalej: "Fundusz" lub "Wnioskodawca"), jest członkiem grupy kapitałowej I., która prowadzi działalność w branży usług zarządzania należnościami finansowymi.

Podstawowym przedmiotem działalności Funduszu jest lokowanie środków pieniężnych w prawa majątkowe m.in. w postaci wierzytelności, w celu uzyskania wpływu środków wynikających z odzyskania tych wierzytelności. Zadaniem Funduszu jest odpłatne nabywanie wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej i ich restrukturyzacja, w wyniku której Fundusz może dochodzić spłaty wierzytelności wynikających z przejętych umów. Tym samym Fundusz nabywa odpłatnie od innych podmiotów trudno ściągalne wierzytelności, udzielając im w ten sposób finansowania.

Warunki poszczególnych umów są zróżnicowane co do zakresu praw i obowiązków stron. Przykładowo niektóre z zawartych przez Fundusz umów poddane zostały prawu obcemu, a także niektóre z transakcji Funduszu podlegają przepisom prawa bankowego i ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Dłużnicy Funduszu dokonują spłat na jego konto bankowe prowadzone w polskim banku.

Fundusz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT").

Fundusz nie traktuje transakcji odpłatnego nabycia wierzytelności trudno ściągalnych jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: "p.c.c.").

Pismem z dnia 11 grudnia 2012 r. Nr IPPP1/443-961/12-3/JL i Nr IPPB2/436-501/12-3/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

* przedstawienie dokumentu (odpowiednio oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem), z którego wynika prawo Pani Małgorzaty G. oraz Pani Iwony Ż. do występowania w imieniu Wnioskodawcy oraz do udzielania pełnomocnictwa na rzecz Pana Jarosława R. Należy wskazać, iż dołączone do wniosku dokumenty nie są oryginałem ani kopią urzędowo poświadczoną, bowiem zostały poświadczone przez Pana Stanisława K., który nie został ustanowiony pełnomocnikiem w sprawie.

* uzupełnienie stanu faktycznego w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług poprzez wskazanie:

o czy różnica między wartością nominalną wierzytelności, które Fundusz planuje nabyć, a ceną ich sprzedaży będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili ich nabycia przez Fundusz, tj. czy odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników,

o czy Wnioskodawca nabywa przedmiotowe wierzytelności na własne ryzyko i na własny rachunek,

o czy poza ceną, umowa sprzedaży wierzytelności będzie nakładać na Fundusz jakiekolwiek inne dodatkowe świadczenia na rzecz zbywcy wierzytelności,

o czy poza ceną zakupu wierzytelności dojdzie do przekazania innego wynagrodzenia dla Wnioskodawcy (np. premia, prowizja),

o czy cena nabycia wierzytelności jest skalkulowana w taki sposób, że zawiera wynagrodzenie,

o czy Fundusz będzie miał możliwość powrotnego przeniesienia nabytych wierzytelności na rzecz zbywcy wierzytelności,

o czy w jakichkolwiek umowach zostaną zawarte postanowienia pozwalające na zmianę umówionej ceny sprzedaży w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności,

o czy pomiędzy zbywcą wierzytelności a Funduszem będzie istniał odrębny stosunek prawny, rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Funduszu w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności.

* Uzupełnienie stanu faktycznego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez:

o wskazanie na podstawie jakiej czynności cywilnoprawnej Wnioskodawca nabywa wierzytelności,

o podanie dat/daty zawarcia powyższych czynności.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku m.in. w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wskazał, iż:

* Fundusz wyjaśnia, iż nabywał wierzytelności na podstawie umów sprzedaży wierzytelności. Umowy takie Fundusz zawierał od daty utworzenia Funduszu do dnia 1 stycznia 2011.

* Wnioskodawca wskazuje, iż uprawnionym do reprezentacji Funduszu w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów jest I. Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A. (dalej: TFI). Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych (Ustawa z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.) towarzystwo reprezentuje fundusz w stosunkach z osobami trzecimi. W załączeniu przedłożono wyciąg z rejestru funduszy inwestycyjnych prowadzonego przez Sąd Okręgowy, Wydział Cywilny Rejestrowy dla Funduszu, zarejestrowanego pod numerem x. Sposób reprezentacji Funduszu został wskazany w rubryce czwartej i szóstej załączonego wyciągu z rejestru funduszy inwestycyjnych. Sposób reprezentacji TFI wynika z przedłożonego wraz z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odpisu KRS I. Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A. W załączeniu przesłano także oryginał pełnomocnictwa udzielonego przez Panią Małgorzatę G. oraz Panią Iwonę Ż. na rzecz Pana Jarosława R.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wykonywane przez niego przed 1 stycznia 2011 r. czynności, opisane w stanie faktycznym, polegające na odpłatnym nabywaniu wierzytelności trudno ściągalnych, stanowiły odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Przedmiotem niniejszego zapytania nie jest stawka VAT właściwa dla czynności wykonywanych przez Fundusz, opisanych w stanie faktycznym.

2. W przypadku jeśli odpowiedź na pierwsze pytanie jest pozytywna, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wykonywane przez niego przed 1 stycznia 2011 r. czynności, opisane w stanie faktycznym, pozostawały poza zakresem opodatkowania p.c.c. na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług została wydana w dniu 31 grudnia 2012 r. odrębna interpretacja indywidualna Nr IPPP1/443-961/12-5/JL.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wykonywane przez niego czynności, opisane w zdarzeniu przyszłym, pozostaną poza zakresem opodatkowania p.c.c. na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c., nie podlegają p.c.c. czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana VAT lub zwolniona od tego podatku (poza umowami dotyczącymi nieruchomości oraz udziałów i akcji w spółkach handlowych, które podlegają opodatkowaniu p.c.c. w przypadku jeśli są zwolnione z VAT).

Jak zostało wskazane powyżej, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, opisane w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym (odpłatne nabywanie wierzytelności trudno ściągalnych) podlegały opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. pozostawały one poza zakresem opodatkowania p.c.c.

Fundusz zwraca również uwagę, iż zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o p.c.c. przez "podatek od towarów i usług" na potrzeby ustawy o p.c.c. rozumie się zarówno polski podatek VAT, jak i podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego. A zatem, jeśli na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejsce świadczenia usługi znajdowało się w innym kraju niż Polska, tj. Fundusz nabywał wierzytelności od podmiotu z Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego nieposiadającego siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, taka czynność w dalszym ciągu pozostawała poza zakresem opodatkowania p.c.c. W takim bowiem przypadku transakcja podlegała podatkowi od wartości dodanej pobieranemu w odpowiednim kraju, gdzie znajdowało się miejsce świadczenia usługi (tekst jedn.: kraju siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy), który to podatek dla potrzeb ustawy o p.c.c. (w tym w szczególności art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c.) należy rozumieć jako podatek VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi, polegające na obrocie wierzytelnościami (nabywaniu wierzytelności), ze względu na fakt, iż bedą objęte opodatkowaniem VAT, pozostaną poza zakresem opodatkowania p.c.c. W konsekwencji, Fundusz nie będzie zobowiązany do wykazania i odprowadzenia podatku p.c.c. z tytułu zawieranych transakcji nabycia wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przyjęłaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowoduje obowiązek zapłaty tego podatku.

W konsekwencji więc, odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że w opisanej we wniosku sytuacji umowa cesji przyjęła postać umowy sprzedaży wierzytelności, a więc co do zasady miała miejsce czynność, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wskazana w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy.

W związku z tym wyjaśnić należy, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 4 pkt 1 przy umowie sprzedaży obowiązek podatkowy ciąży na kupującym. Podstawa opodatkowania przy umowie sprzedaży określona została w art. 6 ust. 1 pkt 1, zgodnie z którym stanowi ją wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, przy czym, co wynika z ust. 2 powołanego przepisu, wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Natomiast stawka podatku określona została w art. 7 ustawy i zgodnie z ust. 1 pkt 1 lit. b przy umowie sprzedaży innych niż wymienione w lit. a (tekst jedn.: prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym) praw majątkowych wynosi 1%.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania powyższej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy czynność ta będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jest członkiem grupy kapitałowej, która prowadzi działalność w branży usług zarządzania należnościami finansowymi. Podstawowym przedmiotem działalności Funduszu jest lokowanie środków pieniężnych w prawa majątkowe m.in. w postaci wierzytelności, w celu uzyskania wpływu środków wynikających z odzyskania tych wierzytelności. Zadaniem Funduszu jest odpłatne nabywanie wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej i ich restrukturyzacja, w wyniku której Fundusz może dochodzić spłaty wierzytelności wynikających z przejętych umów. Tym samym Fundusz nabywa odpłatnie od innych podmiotów trudno ściągalne wierzytelności, udzielając im w ten sposób finansowania. Warunki poszczególnych umów są zróżnicowane co do zakresu praw i obowiązków stron. Przykładowo niektóre z zawartych przez Fundusz umów poddane zostały prawu obcemu, a także niektóre z transakcji Funduszu podlegają przepisom prawa bankowego i ustawy o funduszach inwestycyjnych. Dłużnicy Funduszu dokonują spłat na jego konto bankowe prowadzone w polskim banku. Fundusz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT"). Fundusz nie traktuje transakcji odpłatnego nabycia wierzytelności trudno ściągalnych jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Fundusz co do zasady, nabywa / zamierza nabywać wierzytelności na podstawie umów sprzedaży wierzytelności.

W interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2012 r. Nr IPPP1/443-961/12-5/JL w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i wskazał, że w przedmiotowej sprawie, w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2011 r. Spółka nie świadczyła żadnej usługi na rzecz zbywców opisanych wierzytelności, również usługi w zakresie pośrednictwa finansowego. W związku z tym stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy, zakup wierzytelności przez Spółkę nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów. Nabywając takie wierzytelności Spółka nie wykonywała żadnej czynności z zakresu działalności gospodarczej, a tym samym nie była w tym zakresie podatnikiem VAT, o którym mowa w cyt. art. 15 ust. 1 ustawy.

A zatem, skoro transakcja nabycia wierzytelności nie została objęta zakresem podatku od towarów i usług, w powyższej sprawie nie znalazło zastosowania wyłączenie z podatku na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym transakcje nabycia wierzytelności przed 1 stycznia 2011 r. podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.