IPPB2/436-468/12-5/MZ - Określenie skutków podatkowych połączenia transgranicznego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2012 r. (data wpływu 17 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia transgranicznego - jest prawidłowe.

W dniu 17 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia transgranicznego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

C. dalej jako "Wnioskodawca", "C.", "Spółka") jest podmiotem zarejestrowanym w Wielkiej Brytanii w formie brytyjskiego odpowiednika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (ang. private company limited by shares). Spółka posiada osobowość prawną i jest brytyjskim rezydentem podatkowym. C. nie prowadzi w Polsce działalności i nie ma polskiego oddziału. E. ("E.") - podmiot ubezpieczeniowy - jest podmiotem zarejestrowanym we Francji w formie francuskiego odpowiednika spółki akcyjnej (fr. société anonyme). E. posiada osobowość prawną i jest francuskim rezydentem podatkowym. E. prowadzi działalność w innych krajach za pośrednictwem zarejestrowanych tam oddziałów. Jako E. Oddział w Polsce, E. prowadzi również działalność ubezpieczeniową w zakresie ubezpieczeń majątkowych i osobistych w Polsce. E. została zarejestrowana dla C.ów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej "CIT") oraz podatku od towarów i usług (dalej "VAT") w Polsce i uzyskała numer NIP.

Aktualnie wspólny właściciel C. i E. planuje skonsolidowanie swojej działalności ubezpieczeniowej w Europie w jednej spółce - C. poprzez włączenie do niej m.in. E. wraz z jej oddziałami. Konsolidacja nastąpi poprzez transgraniczne połączenie C. i E., w wyniku którego C. jako podmiot przejmujący, będzie kontynuował działalność E., również za pośrednictwem oddziału w Polsce. Umowa połączeniowa zawarta pod prawem brytyjskim będąca odpowiednikiem polskiego planu połączenia, o którym mowa w art. 499 i 516³ Kodeksu spółek handlowych, ustawy z dnia 8 listopada 2000 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) (dalej "k.s.h."), zakłada, że w rezultacie połączenia nie nastąpi w Polsce przerwanie działalności prowadzonej dotychczas przez polski oddział E., bowiem począwszy od dnia połączenia będzie ona kontynuowana przez polski oddział C., który przejmie wszystkie składniki majątkowe przejętego oddziału E.

Połączenie przeprowadzane zostanie z następujących przyczyn ekonomicznych:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy połączenie transgraniczne C. i E., skutkujące m.in. przejęciem całego majątku oddziału E. przez oddział C. będzie skutkowało opodatkowaniem w zakresie p.c.c.

Zdaniem Wnioskodawcy, połączenie transgraniczne C. i E., skutkujące m.in. przejęciem całego majątku oddziału E. przez oddział C. nie będzie skutkowało opodatkowaniem w zakresie p.c.c.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do treści art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c. opodatkowaniu tym podatkiem podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W wyniku transgranicznego przejęcia E. przez C., cały majątek oddziału E. zostanie przeniesiony na oddział C. Analizując skutki podatkowe tej transakcji w Polsce należy rozpatrywać ją w całości, a nie tylko przez pryzmat skutku mającego miejsce w Polsce. Tym samym należy stwierdzić, iż przeniesienie majątku oddziału E. na oddział C., biorąc pod uwagę sens ekonomiczny i prawny transakcji, jest połączeniem transgranicznym. Biorąc pod uwagę charakter tej transakcji, naturalna jest również sytuacja, iż za przeniesienie majątku nie jest ustalana żadna cena i tym samym nie ma płatności z C. do E.

Zatem, przedmiotowa transakcja nie może być postrzegana jako sprzedaż lub zamiana majątku oddziału E. Tym samym, połączenie C. i E. skutkujące przejęciem całego majątku oddziału E. przez oddział C., nie będzie czynnością zawartą w art. 1 ustawy o p.c.c., a tym samym nie będzie rodziło opodatkowania p.c.c.

Zgodnie z art. 1 ust. 5 ustawy o p.c.c., w przypadku spółki kapitałowej, opodatkowaniem p.c.c. podlega umowa spółki oraz jej zmiana, jeżeli w chwili dokonania czynności rzeczywisty ośrodek zarządzania lub siedziba tej spółki (jeśli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego) znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym, nawet gdyby twierdzić, iż w wyniku transgranicznego połączenia C. i E., skutkującego przejęciem całego majątku oddziału E. przez oddział C. dochodzi do zmiany umowy spółki, nie będzie ta zmiana podlegała p.c.c. w Polsce, gdyż zarówno rzeczywisty ośrodek zarządzania, jak i siedziba spółki nabywającej znajdują się w Wielkiej Brytanii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się: przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi - przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, iż w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

Powołany przepis wskazuje zatem na wyjątkowe przypadki, w których umowy spółki i ich zmiany są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych zostały dostosowane do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W przepisach tych wdrożono postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s. 11). Dyrektywa ta zastąpiła Dyrektywę Rady z dnia 17 lipca 1969 r. Nr 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE 249 z dnia 3 października 1969 r., s. 25) oraz jej zmiany. Nowy akt wspólnotowy uprościł i uporządkował prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych. Wprowadził korzystne regulacje dla spółek kapitałowych, przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Implementowanie ww. Dyrektywy skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. e Dyrektywy, państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 4.

Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 Dyrektywy Nr 2008/7/WE uznaje się:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż C. jest podmiotem zarejestrowanym w Wielkiej Brytanii w formie brytyjskiego odpowiednika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (ang. private company limited by shares). Spółka posiada osobowość prawną i jest brytyjskim rezydentem podatkowym. C. nie prowadzi w Polsce działalności i nie ma polskiego oddziału. E. ("E.") - podmiot ubezpieczeniowy - jest podmiotem zarejestrowanym we Francji w formie francuskiego odpowiednika spółki akcyjnej (fr. société anonyme). E. posiada osobowość prawną i jest francuskim rezydentem podatkowym. E. prowadzi działalność w innych krajach za pośrednictwem zarejestrowanych tam oddziałów. Jako E. Oddział w Polsce, E. prowadzi również działalność ubezpieczeniową w zakresie ubezpieczeń majątkowych i osobistych w Polsce. E. została zarejestrowana dla C. ów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej "CIT") oraz podatku od towarów i usług (dalej "VAT") w Polsce i uzyskała numer NIP. Aktualnie wspólny właściciel C. i E. planuje skonsolidowanie swojej działalności ubezpieczeniowej w Europie w jednej spółce - C. poprzez włączenie do niej m.in. E. wraz z jej oddziałami. Konsolidacja nastąpi poprzez transgraniczne połączenie C. i E., w wyniku którego C. jako podmiot przejmujący, będzie kontynuował działalność E., również za pośrednictwem oddziału w Polsce. Umowa połączeniowa zawarta pod prawem brytyjskim będąca odpowiednikiem polskiego planu połączenia, o którym mowa w art. 499 i 516³ Kodeksu spółek handlowych, ustawy z dnia 8 listopada 2000 r., Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. (dalej "k.s.h."), zakłada, że w rezultacie połączenia nie nastąpi w Polsce przerwanie działalności prowadzonej dotychczas przez polski oddział E., bowiem począwszy od dnia połączenia będzie ona kontynuowana przez polski oddział C., który przejmie wszystkie składniki majątkowe przejętego oddziału E. Połączenie przeprowadzane zostanie z następujących przyczyn ekonomicznych: Transparentność - uproszczenie struktury zarządczej E., struktury prawnej i raportowania finansowego w C. u osiągnięcia transparentności, Optymalizacja regulacji - możliwość utrzymywania jednego regulatora ubezpieczeniowego w odniesieniu do operacji przeprowadzanych w ramach Europejskiego Obszaru Gospodarczego i usprawnienie procesu raportowania w jednym dokumencie dla całego EOG do poszczególnych "regulatorów krajowych" i możliwość wprowadzenia przez E. Dyrektywy Wypłacalności II (Solveney II), Jednolity Ład Korporacyjny - umożliwienie wprowadzenia jednej zintegrowanej struktury korporacyjnej w ramach całego obszaru EOG i Szwajcarii; oraz Efektywność kapitałowa i inne - na podstawie Dyrektywy Wypłacalności II oraz zasad wynikających z jednolitego Rynku optymalizacja efektywności kapitałowej jest osiągnięta w jednym pan-europejskim podmiocie, w związku z poniższym: Jeden w całej Unii wymóg kapitałowy został ustalony na poziomie przedsiębiorstwa, Większy bilans pozwoli na większą elastyczność w zakresie finansowania, silniejszą pozycję na rynku i pomoże w minimalizowaniu ryzyka, Optymalizacja możliwości przepływów kapitałowych w ramach jednego podmiotu z siecią oddziałów; oraz mniejsze całkowite wymogi kapitałowe w związku z wystąpieniem dywersyfikacji ryzyka w ramach jednego podmiotu.

Reasumując należy stwierdzić, iż przedstawiona we wniosku czynność połączenia C. i E., skutkująca przejęciem całego majątku oddziału E. przez oddział C., nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.