IPPB2/436-367/11-4/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.) uzupełnionym pismem na wezwanie z dnia 26 października 2011 r. Nr IPPB2/436-367/11-2/MZ, IPPB5/423-757/11-2/JC oraz IPPP3/443-1166/11 -2/LK z dnia 26 października 2011 r. (data nadania 26 października 2011 r., data doręczenia 31 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash-poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 29 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") rozważa przystąpienie do systemu cash poolingu - db-CashSweep Service (dalej: "db-CashSweep Service") prowadzonego już przez Bank (dalej: "Bank") dla kilku spółek z Grupy G., gdzie w każdym przypadku GN. GmbH z siedzibą w Niemczech (dalej: "GN.") pełni rolę Cash Pool Leadera.

Konstrukcja db-CashSweep Service, która jest oferowana przez Bank spółkom z Grupy G. polega na tym, że system cash poolingu tworzą wyłącznie dwie spółki - spółka z Grupy G. oraz GN. jako Cash Pool Leader.

Powyższe oznacza, że w Grupie G. funkcjonuje wiele systemów cash pollingowych składających się z wyłącznie z dwóch spółek i Banku.

GN. jest 100% udziałowcem Spółki.

Bank nie jest wobec Spółki pożyczkodawcą kwalifikowanym w rozumieniu przepisów w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT.

Świadczone przez Bank w ramach db-CashSweep Service usługi obejmują kompleksowe zarządzanie płynnością finansową w ramach Grupy G., w tym udzielanie kredytów przez Bank.

Zarządzanie płynnością finansową Grupy G. w ramach db-CashSweep Service polega na zarządzaniu środkami finansowymi zgromadzonymi na rachunkach bankowych oraz zadłużeniem spółek z Grupy G. w celu minimalizacji odsetek wypłacanych bankowi z tytułu istniejącego zadłużenia, a także na umożliwieniu osiągania wyższych przychodów z nadwyżek finansowych niż przychody, jakie uczestnicy db-CashSweep Service otrzymaliby z tytułu standardowego oprocentowania depozytów bankowych.

W celu przystąpienia Spółki do db-CashSweep Service podpisana zostanie umowa pomiędzy Spółką, GN. i Bankiem tzw. Umowa przystąpienia do db-CashSweep.

Poniżej Spółka przedstawiła szczegółowe zasady funkcjonowania db-CashSweep Service:

* Spółka otworzy rachunek bankowy "Source Account" (dalej: "Rachunek Źródłowy") w polskim oddziale Banku.

* GN. w ramach db-CashSweep Service pełni funkcję Cash Pool Leadera i w tym celu ma założony w Banku w Niemczech docelowy rachunek bankowy "Treasury Master Account" (dalej: "Rachunek Docelowy").

* W celu ułatwienia codziennego zarządzania środkami pieniężnymi przez uczestników db-CashSweep Service oraz umożliwienia efektywnego finansowania ich bieżących potrzeb w zakresie kapitału obrotowego, Bank udziela uczestnikom db-CashSweep Service kredytu w ich rachunkach - tzw. kredytu dziennego - do wysokości określonych limitów.

* Kredyt dzienny stanowi formę krótkoterminowego finansowania udzielanego przez Bank na rzecz każdego uczestnika db-CashSweep Service. Kredyt ten udzielany jest rano i powinien zostać spłacony w całości przed końcem dnia.

* Każdy wpływ środków pieniężnych na rachunek powoduje spłatę przez uczestnika db-CashSweep Service całości lub części jego kredytu dziennego, oraz odpowiednio, możliwość przekazania pozostałych środków na rachunek innego uczestnika w przypadku salda dodatniego na rachunku.

* Transakcje w ramach db-CashSweep Service wykonywane są w ten sposób, iż na koniec każdego dnia Bank dokonuje ustalenia salda na Rachunku Źródłowym. Następnie Bank dokonuje transferu salda dodatniego/ujemnego na Rachunek Docelowy tak, aby na Rachunku Źródłowym wykazywane było saldo zerowe.

* Każdego dnia saldo dodatnie/ujemne Rachunku Źródłowego powoduje powstanie należności/zobowiązania wobec GN. Od salda dodatniego/ujemnego naliczane są odsetki na poziomie rynkowym.

* Operacje spłaty kredytu dziennego inicjowane i prowadzone są przez Bank.

* Bank nalicza odsetki od dodatniego/ujemnego salda na Rachunku Docelowym, którymi następnie uznaje/obciąża Rachunek Docelowy.

* Za realizację db-CashSweep Service Bank pobiera od każdego uczestnika db-CashSweep Service opłaty.

* W ramach db-CashSweep Service, Spółka i GN. ponoszą solidarną odpowiedzialność za wszelkie straty, koszty, szkody lub zobowiązania powstałe w wyniku salda debetowego na Rachunku Źródłowym Spółki.

Pismem z dnia 26 października 2011 r. Nr IPPB2/436-367/11-2/MZ, Nr IPPB5/423-757/11-2/JC i Nr IPPP3/443-1166/11-2/LK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie informując, iż:

* Z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego odnośnie podatku od czynności cywilnoprawnych występuje we własnym imieniu w celu potwierdzenia, iż czynności dokonywane w ramach db-CashSweep Sernice nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z tytułu których obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych będzie ciążyć na Spółce.

* W związku z powyższym, Wnioskodawca ponownie zamieszcza pytanie oraz własne stanowisko Spółki.

* Ponadto Spółka wskazała, iż w ramach przedstawionego we wniosku systemu cash poolingu db-CashSweep Service nie będzie dochodziło do zawierania umów pożyczek oraz umów depozytu nieprawidłowego pomiędzy uczestnikami db-CashSweep Service. W ramach systemu db-CashSweep Service będzie natomiast dochodziło do wstępowania w prawa wierzyciela, czyli do subrogacji. Uczestnik db-CashSweep Service, który spłaci kredyt dzienny zaciągnięty przez innego uczestnika db-CashSweep Service, wstępować będzie w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku.

* Dodatkowo Wnioskodawca sprecyzował pytanie w zakresie podatku od towarów i usług oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie pozostałych podatków zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ustawy o p.c.c., opodatkowaniu podatkiem od czynności podlegają wyłącznie następujące czynności cywilnoprawne:

Zamknięty charakter art. 1 ustawy o p.c.c. określającego czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: p.c.c.) znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) np. wyrok z dnia 7 lutego 1997 r. (SA/Gd 916/96) oraz wyrok z dnia 10 maja 1994 r. (SA/Ka 1736/93).

Oznacza to, że jeżeli dana czynność cywilnoprawna nie została wskazana w art. 1 ustawy o p.c.c. jako podlegająca opodatkowaniu p.c.c., nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem.

Jako, że umowa cash pooling nie jest umową wymienioną w art. 1 Ustawy o p.c.c., nie podlega ona opodatkowaniu p.c.c., co potwierdza jednolite w tym zakresie orzecznictwo NSA.

Należy jednocześnie podkreślić, iż opodatkowaniu p.c.c. nie podlega również żadna z pojedynczych czynności wykonywanych w ramach db-CashSweep Service.

W ramach db-CashSweep Service Spółka i GN. udzielają sobie wzajemnego poręczenia spłaty zobowiązań. W związku z udzielonym poręczeniem, bank jest uprawniony do wykorzystania dostępnych środków zgromadzonych na rachunku Docelowym w celu spłaty zadłużenia na Rachunku Źródłowym Spółki, które nie zostało spłacone przed końcem dnia.

Spłata całości kwoty kredytu dziennego wraz z należnymi odsetkami pozostałego do zapłaty na koniec dnia jest więc zabezpieczona poręczeniem w rozumieniu art. 876-887 k.c. udzielonym na rzecz Banku.

Umowa poręczenia nie została wskazana w katalogu czynności art. 1 Ustawy o p.c.c. podlegających opodatkowaniu p.c.c. W konsekwencji, nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 518 k.c., cyt:

"Osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty; 1) jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi; 2) jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia; 3) jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie; 4) jeżeli to przewidują przepisy szczególne".

W świetle powołanego powyżej art. 518 pkt 1 k.c. uczestnik db-CashSweep Service, który spłaci kredyt dzienny zaciągnięty przez innego uczestnika db-CashSweep Service, wstępować będzie w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku.

Czynność wstąpienia w prawa wierzyciela (tzw. subrogacja) nie została wskazana w katalogu czynności art. 1 Ustawy o p.c.c. podlegających opodatkowaniu p.c.c. W konsekwencji, nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem.

Db-CashSweep Service jako umowa cash poolingu, nie może być również uznana za umowę pożyczki (wymienioną w katalogu art. 1 Ustawy o p.c.c. jako czynność podlegająca opodatkowaniu p.c.c.), gdyż nie posiada ona istotnych elementów (essentalia negotti) umowy pożyczki.

Zgodnie z art. 720 k.c., cyt.:

"przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości".

Z tytułu uczestnictwa w db-CashSweep Service dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik db-CashSweep Service posiadający wolne środki nie wie bowiem czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na czyją rzecz.

Db-CashSweep Service polega na poprawie bieżącego wykorzystania środków finansowych w dużych grupach kapitałowych.

Jednocześnie, należy podkreślić, iż w ramach db-CashSweep Service finansowanie (kredytowanie) w ciągu dnia udzielane jest wyłącznie przez Bank.

Reasumując w świetle powołanych powyżej przepisów, pomimo iż transakcje cash pooling zawierają pewne elementy kredytowania jednego podmiotu przez inny, to brak jest podstaw prawnych do zakwalifikowania tych transakcji jako umów pożyczek, a tym samym do objęcia ich obowiązkiem podatkowym w p.c.c.

Brak obowiązku podatkowego w p.c.c. w stosunku do umów cash poolingu został jednoznacznie potwierdzony przez organy podatkowe w powołanych w licznych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, m.in.:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 6 kwietnia 2011 r. (ILPB2/436-3/11-4/MK),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 29 marca 2011 r. (IPPB2/436-33/11-2/MZ),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 7 marca 2011 r. (IPPB2/436-490/10-4/AF),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 15 lutego 2011 r. (IPPB2/436-503/10-4/MZ),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 9 lutego 2011 r. (IPPB2/436-9/11-2/MZ),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 15 grudnia 2010 r. (ILPB2/436-199/10-4/MK),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 5 maja 2010 r. (IPPB2/436-38/10-4/AF),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 8 lutego 2010 r. (ILPB2/436-257/09-2/MK),

* Dyrektor Izby Skarbowej w warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 13 października 2010 r. (IPPB2/436-309/09-2/MZ),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 4 marca 2010 r. (IPPB2/436-13/09-2/MZ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki. W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki lub umowy sprzedaży. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując należy stwierdzić, iż czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustaw

y).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.