IPPB2/436-336/13-4/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2013 r. (data wpływu 8 lipca 2013 r.) uzupełniony pismem z dnia 27 sierpnia 2013 r. (data nadania 28 sierpnia 2013 r., data wpływu 30 sierpnia 2013 r.) na wezwanie Nr IPPB2/436-336/13-2/LS z dnia 19 sierpnia 2013 r. (data nadania 19 sierpnia 2013 r., data doręczenia 21 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 8 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "T. SI") jest spółką kapitałową prowadzącą działalność w zakresie tworzenia systemów informatycznych, urządzania lasu, oraz wykonywania zdjęć z samolotów bezzałogowych. Udziałowcami w Spółce są osoby fizyczne.

Spółka organizacyjne jest podzielona na:

* Wydział systemów informacji przestrzennych,

* Wydział produkcji oprogramowania,

* Wydział urządzania lasu,

* Wydział marketingu i sprzedaży

- dalej zwane łącznie jako "Wydziały", albo osobno jako "Wydział".

Spółka traktuje poszczególne Wydziały jako odrębne jednostki wydzielone wewnątrz struktury Spółki, tj. każdy z Wydziałów jest przeznaczony do realizacji odrębnych zadań gospodarczych, ma przypisanych pracowników, a także jest wyodrębniony pod względem finansowym i księgowym. W szczególności, Wydział systemów informacji przestrzennych zajmuje się pozyskiwaniem i przetwarzaniem danych ze zdjęć lotniczych oraz innych sensorów montowanych na pokładzie samolotów bezzałogowych. Wydział produkcji oprogramowania zajmuje się produkcją oprogramowania głównie w zakresie leśnictwa (np. automatyczny system wykrywania dymu, oprogramowanie mLasInżynier wspomagające pracę w nadleśnictwie, tMap), natomiast Wydział urządzania lasu - pracami związanymi z urządzaniem lasów, (w tym w szczególności: świadczenie usług z zakresu sporządzania planów urządzania lasu dla Lasów Państwowych, sporządzaniem uproszczonych planów urządzania lasu, projektu planów ochrony rezerwatów i Parków Narodowych). Z kolei Wydział marketingu i sprzedaży zajmuje się głównie sprzedażą własnych produktów i usług (np. oprogramowania wytwarzanego przez Wydział produkcji oprogramowania, szkolenia, inne towary) oraz dodatkowo - w ograniczonym zakresie - działalnością marketingową. Należy wskazać, że podstawowa działalność marketingowa jest prowadzona przez poszczególne Wydziały samodzielnie (np. promocja, wyjazdy na konferencje). Prace w zakresie zadań wykonywanych przez poszczególne Wydziały są prowadzone na podstawie odrębnych umów. Powyższe umowy są realizowane przez pracowników Spółki przypisanych do poszczególnych Wydziałów.

Obecnie, główne aktywa Spółki to: rzeczowe aktywa trwałe, należności krótkoterminowe z tytułu umów, oraz środki pieniężne. Wśród najistotniejszych pasywów Spółki, obok kapitału zakładowego i zapasowego, należy wymienić zobowiązania krótkoterminowe z tytułu dostaw towarów i usług.

Na mocy uchwał wspólników, Spółka podjęła decyzję o wprowadzeniu planu kont z uwzględniającego poszczególne Wydziały. Wskutek tego, Spółka prowadzi księgi rachunkowe przypisując aktywa, pasywa, należności i zobowiązania osobno do każdego Wydziału przy użyciu odpowiednich kluczy alokacji. Powyższy sposób prowadzenia ksiąg umożliwia Wnioskodawcy monitorowanie stopnia zaangażowania aktywów w poszczególne Wydziały, sposobu i wysokości finansowania każdego Wydziału oraz wysokości należności i zobowiązań związanych z poszczególnymi Wydziałami. Dla każdego Wydziału Spółka przygotowuje także raporty w celach kontrolingowych obejmujące dane w zakresie wyników sprzedażowych, kosztów bezpośrednich i pośrednich (np. ogólnego zarządu). Spółka sporządza także budżety dla każdego z Wydziałów, jak również sprawdza ich realizację, w celu zapewnienia płynności finansowej.

Mając na uwadze specyfikę działalności poszczególnych Wydziałów, tj.:

* odmienność zadań wykonywanych przez każdy z Wydziałów,

* różne cele gospodarcze, które spełniają poszczególne Wydziały.

* różne plany biznesowe związane z poszczególnymi Wydziałami (poszczególne Wydziały będą mogły stanowić odrębny przedmiot obrotu),

* niezależność administracyjno-prawną i finansową poszczególnych Wydziałów

* przyporządkowanie pracowników do poszczególnych Wydziałów,

W celu uproszczenia oraz transparentności prowadzonej działalności poprzez sformalizowanie wydzielenia poszczególnych Wydziałów, planowane jest wniesienie aportem, zorganizowanej części przedsiębiorstwa T. SI, tj. trzech Wydziałów do dwóch spółek zależnych. W wyniku tej operacji, Wydział urządzania lasu przejdzie do Spółki T. UL Sp. z o.o. (dalej: "T. UL"), natomiast Wydział produkcji oprogramowania oraz Wydział marketingu i sprzedaży - do spółki T. IT sp. z o.o. (dalej: "T. IT" - dalej "Wnioskodawca", T. UL oraz T. IT dalej zwane jako "Spółki przejmujące"). W rezultacie, po dokonaniu aportów, w majątku Spółki pozostanie Wydział systemów informacji przestrzennych. W przyszłości planowane jest również prawne wydzielenie się Wydziału systemów informacji przestrzennych z T. SI.

Planowane jest, że na moment aportu: 90% udziałów w T. UL będzie posiadać T. SI, pozostałe 10% będą własnością osób fizycznych. Odpowiednio - na moment aportu - 80% udziałów w T. IT posiadać będzie Spółka, natomiast pozostałe udziały będą własnością osób fizycznych. Aport Zostanie wniesiony na poczet podwyższenia kapitału zakładowego Spółek przejmujących, które zostanie dokonane przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów już istniejących lub przez utworzenie nowych udziałów, które zostaną objęte przez Spółkę. W przypadku podwyższenia wartości nominalnej udziałów już istniejących, udziałowcy Spółek przejmujących - osoby fizyczne - wniosą odpowiednio wkłady na poczet podwyższenia w celu zachowania parytetu.

Nadwyżka wartości aportów nad wartością nominalną wydanych udziałów (agio) - o ile wystąpi - zostanie przeniesiona na kapitał zapasowy w Spółkach przejmujących. Aport odbędzie się bez pomniejszenia kapitału zakładowego T. SI.

W ramach aportu w zakresie Wydziału produkcji oprogramowania oraz Wydziału marketingu i sprzedaży na T. IT przejdą odpowiednie umowy przychodowe (np. dotyczące dostawy licencji i oprogramowania), a także odpowiednia część zobowiązań związanych z tym Wydziałem (np. dotyczące działalności marketingowej, dotyczące składników majątkowych w ramach Wydziału, umowy dotyczące obsługi biurowej i administracyjnej).

Prace w zakresie zadań wykonywanych przez poszczególne Wydziały są prowadzone na podstawie odrębnych umów. Powyższe umowy obecnie są realizowane przez pracowników Spółki przypisanych do poszczególnych Wydziałów. Obecnie Spółka zatrudnia 18 pracowników. Pracownicy dedykowani do poszczególnych Wydziałów zostaną przeniesieni do odpowiednich Spółek przejmujących (planowane, że do T. UL przejdzie 7 pracowników, natomiast do T. IT przejdzie 4 pracowników).

Mając na uwadze powyższe, Wydziały podlegające wniesieniu aportem, charakteryzują się w strukturze Spółki samodzielnością gospodarczą polegającą na możliwości niezależnego kontynuowania działalności przez każdy z Wydziałów. Oznacza to, że na moment aportu do poszczególnych Wydziałów będzie można przypisać określone składniki przedsiębiorstwa Spółki (materialne i niematerialne), które stanowią o administracyjnym (organizacyjnym) i finansowym wyodrębnieniu każdego z Wydziałów.

W ramach aportów Spółki T. UL oraz T. IT otrzymają odpowiednio w szczególności:

* odpowiednią część rzeczowych składników aktywów,

* odpowiednią część wartości niematerialnych i prawnych,

* odpowiednią cześć należności z tytułu dostaw towarów i usług,

* prawa i obowiązki z umów dotyczących poszczególnych Wydziałów (które już są przypisane do tych Wydziałów), w tym zobowiązania,

* odpowiednią część gotówki,

* odpowiednią część pracowników wykonujących zadania funkcjonalnie związane z Wydziałami wnoszonymi aportem,

* odpowiednią część praw i obowiązków z pozostałych umów,

* wszystkie inne elementy związane z prowadzoną działalnością, które będ1 alokowane według klucza alokacji (tekst jedn.: te związane wyłącznie z jednym Wydziałem zostaną bezpośrednio przypisane do tego Wydziału, natomiast pozostałe będą dzielone według odrębnych kluczy).

Do dnia dokonania aportów Spółka może dodatkowo zawrzeć nowe umowy dotyczące zadań realizowanych przez poszczególne Wydziały, niemniej albo będą dotyczyć one poszczególnych Wydziałów albo będą funkcjonalnie alokowane do każdego z nich, zgodnie z zasadami opisanymi powyżej.

Po aporcie, Spółka będzie samodzielnie kontynuować działalność w zakresie produkcji systemów informacji przestrzennych. Podobnie, T. UL będzie samodzielnie prowadzić działalność w zakresie urządzania lasu, a T. IT - działalność w zakresie produkcji oprogramowania oraz działalność sprzedażowo-marketingową.

Pismem z dnia 19 sierpnia 2013 r. nr IPPB2/436-336/13-2/LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

* jednoznaczne wskazanie w zakresie jakich skutków podatkowych ma zostać wydana interpretacja indywidualna.

W złożonym wniosku występują nieścisłości, na skutek których tut. organ nie może wydać interpretacji indywidualnej, a mianowicie pytanie zadane przez Spółkę dotyczy skutków podatkowych wniesienia do spółki T. IT wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, iż: "W celu uproszczenia oraz transparentności prowadzonej działalności poprzez sformalizowanie wydzielenia poszczególnych Wydziałów, planowane jest wniesienie aportem przez Wnioskodawcę trzech Wydziałów do dwóch spółek zależnych."

Zatem wzywa się o jednoznaczne wskazanie i wyjaśnienie zaistniałych rozbieżności.

Wnioskodawca odpowiedział w wyznaczonym terminie (data nadania uzupełnienia 28 sierpnia 2013 r.), uzupełniając przedmiotowy wniosek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, zmiana umowy spółki T. IT związana z wniesieniem do tej spółki, w zamian za jej udziały, zorganizowanej części przedsiębiorstwa T. SI, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana umowy spółki T. IT związana z wniesieniem do tej spółki, w zamian za jej udziały, zorganizowanej części przedsiębiorstwa T. SI, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

1. Wyłączenie opodatkowania z ustawy o p.c.c.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o p.c.c. podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o p.c.c. w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów łub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o p.c.c. nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

* udziałów łub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której Są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Ustawa o p.c.c. nie zawiera definicji przedsiębiorstwa spółki kapitałowej łub jego zorganizowanej części.

Definicję "przedsiębiorstwa" zawiera art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości łub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa cło korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55 (2) Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jednocześnie, Kodeks cywilny nie zawiera definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa ("ZORG"). Definicja taka jest natomiast w art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą ZORG jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dodatkowo, w myśl Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE, wyłączone z opodatkowania podatkiem kapitałowym (p.c.c.) są czynności związane z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie niepodlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej łub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo udziały/papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu w art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiąca jednocześnie część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

2. Ocena przedmiotu aportu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem aportu do spółki T. IT w zamian za jej udziały będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki rozumiana jako część aktywów i pasywów, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot aportu stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa na gruncie art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca podkreśla, że Spółka dokonująca aportu złożyła w dniu 29 kwietnia 2013 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie uznania przedmiotu aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka zamierza wnieść do Spółek przejmujących, w tym do Wnioskodawcy, zespól składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością prowadzoną przez: Wydział produkcji oprogramowania i Wydział marketingu i sprzedaży (na T. IT), oraz Wydział urządzania lasu (na T. UL). Wskazane składniki obejmują w szczególności:

* odpowiednią część rzeczowych składników aktywów,

* odpowiednią część wartości niematerialnych i prawnych,

* odpowiednią cześć należności z tytułu dostaw towarów i usług,

* prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności poszczególnych Wydziałów, w tym zobowiązania,

* odpowiednią część gotówki,

* odpowiednią część pracowników wykonujących zadania funkcjonalnie związane z Wydziałami wnoszonymi aportem,

Wskazane zespoły składników odznaczają się także wydzieleniem w strukturze Wnioskodawcy na płaszczyźnie m.in.

* organizacyjnej,

* finansowej, i

* funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Już obecnie, a także na moment aportu, Wydziały wnoszone do T. IT będą wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Spółki. Wyodrębnienie to znajduje wyraz w samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przez każdy Wydział - każdy Wydział prowadzi w sposób niezależny działalność w zakresie produkcji towarów albo usług przypisanych doń, ma także odrębną grupę docelowych nabywców.

Wyodrębnienie to jest odzwierciedlone także w strategii sprzedażowej Spółki, zawiera ona bowiem odrębne umowy dotyczące poszczególnych Wydziałów. Jest także "widoczne z zewnątrz:" - na stronie internetowej Spółki jej działalność jest pokazana na płaszczyznach odpowiadających odrębnym Wydziałom. Także w ramach Spółki poszczególni pracownicy są dedykowani zadaniom wykonywanym w zakresie każdego Wydziału. Spółki przejmujące otrzymają także odpowiednią część gotówki związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej przez przejmowane Wydziały.

Co również istotne z perspektywy wyodrębnienia organizacyjnego, Spółka prowadzi zapisy księgowe dotyczące wszystkich operacji z podziałem na poszczególne Wydziały - przypisując do Wydziałów aktywa, pasywa, należności i zobowiązania przy użyciu odpowiednich kluczy alokacji, a także przygotowuje osobne zestawienia kontrolingowe dla każdego z nich. Należy wskazać, że wyodrębnienie to znalazło wyraz także w uchwałach wspólników co do wprowadzenia osobnych subkont w księgach przypisanych do poszczególnych Wydziałów.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, Wydziały wnoszone aportem charakteryzować się będą wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Jak podkreślono powyżej, Spółka prowadzi księgi rachunkowe przypisując aktywa, pasywa, należności i zobowiązania do poszczególnych Wydziałów przy użyciu odpowiednich kluczy alokacji. Powyższy sposób prowadzenia ksiąg umożliwia Wnioskodawcy monitorowanie stopnia zaangażowania aktywów w poszczególne Wydziały, sposobu i wysokości finansowania działalności każdego z Wydziałów oraz kwot należności i zobowiązań związanych z poszczególnymi Wydziałami. W rezultacie, Spółka sporządza zestawienia zysków i strat dla każdego Wydziału.

Spółki przejmujące otrzymają także w ramach aportów odpowiednią część gotówki związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej przez przejmowane Wydziały, co umożliwi im dalsze prowadzenie działalności gospodarczej w sposób samodzielny.

W związku z powyższym należy uznać, że na moment aportu Wydział produkcji oprogramowania i Wydział marketingu i sprzedaży będą w pełni wyodrębnione finansowo w ramach struktury Spółki.

Wyodrębnienie funkcjonalne

W ocenie Wnioskodawcy podlegające wniesieniu aportem Wydział produkcji oprogramowania i Wydział marketingu i sprzedaży będą odznaczać się na dzień aportu odrębnością funkcjonalną niezbędną do samodzielnego wykonywania przypisanych do nich zadań. Do tych Wydziałów zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do wykonywania przez nie samodzielnej działalności gospodarczej. Będą one realizować zadania na podstawie odrębnych umów zawartych z podmiotami trzecimi. Do Wydziałów przypisane zostanie źródło finansowania (gotówka, należności) pozwalające na samodzielną realizację prowadzonej działalności.

Należy przy tym zauważyć, iż działalność prowadzona przez ww. Wydziały od początku traktowana jest przez Wnioskodawcę jako odrębne przedsięwzięcia, ze względu na odrębne cele i założenia biznesowe, odmienny krąg potencjalnych nabywców towarów i usług produkowanych przez Wydziały. Znajduje to wyraz m.in. prowadzeniu odrębnej ewidencji w księgach rachunkowych Spółki.

Po aporcie, Spółka będzie kontynuować działalność w zakresie pozyskiwania i przetwarzania danych ze zdjęć lotniczych oraz innych sensorów montowanych na pokładzie samolotów bezzałogowych. T. IT po dokonaniu aportu będzie prowadzić działalność w zakresie produkcji oprogramowania oraz promocji i sprzedaży tego oprogramowania, bez istotnych zmian w odniesieniu do stanu obecnego.

Wszystkie wymienione elementy sprawiają, że Wydział produkcji oprogramowania i Wydział marketingu i sprzedaży będą na dzień aportu funkcjonalnie wyodrębnione w strukturze Spółki. Działalność tych Wydziałów nie jest uzależniona od działalności Spółki w zakresie systemów informacji przestrzennych, ani od Wydziału urządzania lasów, może być bowiem prowadzona niezależnie. Tym samym, Wydziały produkcji oprogramowania i Wydział marketingu wnoszone aportem należy uznać w istocie za zespoły składników majątkowych, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące przypisane im zadania.

W świetle powyższego, uznać należy, że przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w siniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jednocześnie, będzie to część aktywów i pasywów Spółki, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

3. Podsumowanie

Reasumując, należy stwierdzić, że Wydział produkcji oprogramowania i Wydział marketingu na moment aportu będzie stanowić część aktywów i pasywów Spółki, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

W związku z powyższym, czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania p.c.c. na podstawie art. 2 pkt 6 lit. e tiret pierwsze ustawy o p.c.c. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej - uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy stanowi m.in. wartość kapitału zakładowego, zaś zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b tej ustawy podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Zatem, co do zasady umowy spółki i ich zmiany podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

Powyższy przepis został wprowadzony ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209, poz. 1319) i zmieniony ustawą z dnia 22 stycznia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 44, poz. 251), która to zmiana weszła w życie z dniem 22 kwietnia 2010 r. Celem wprowadzenia wskazanego przepisu było dostosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. Wdrożono tym samym postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.Urz.UE.L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s.11). Dyrektywa ta zastąpiła Dyrektywę Rady z dnia 17 lipca 1969 r. Nr 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.Urz.UE 249 z dnia 3 października 1969 r., s.25) oraz jej zmiany. Nowy akt wspólnotowy uprościł i uporządkował prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych. Wprowadził korzystne regulacje dla spółek kapitałowych, przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części. Odnosząc się do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w Dyrektywie, należy stwierdzić, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z organizacyjnego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy zatem posłużyć się definicją "przedsiębiorstwa" zawartą w przepisie art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można wywieść, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, o którym mowa w Kodeksie cywilnym, jeżeli jest to przedsiębiorstwo spółki kapitałowej, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą, zdolną do samodzielnej działalności można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że w celu uproszczenia oraz transparentności prowadzonej działalności poprzez sformalizowanie wydzielenia poszczególnych Wydziałów, planowane jest wniesienie aportem, zorganizowanej części przedsiębiorstwa T. SI, tj. trzech Wydziałów do dwóch spółek zależnych. W wyniku tej operacji, Wydział urządzania lasu przejdzie do Spółki T. UL Sp. z o.o. (dalej: "T. UL"), natomiast Wydział produkcji oprogramowania oraz Wydział marketingu i sprzedaży - do spółki T. IT sp. z o.o. (dalej: "T. IT" - dalej "Wnioskodawca", T. UL oraz T. IT dalej zwane jako "Spółki przejmujące"). W rezultacie, po dokonaniu aportów, w majątku Spółki pozostanie Wydział systemów informacji przestrzennych. W przyszłości planowane jest również prawne wydzielenie się Wydziału systemów informacji przestrzennych z T. SI.

W związku z powyższym wyjaśnia się, iż z treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie przedmiotem aportu do spółki, będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością będzie istotnie zorganizowana część przedsiębiorstwa T. SI Sp. z o.o. i aport ten zostanie wniesiony w zamian za udziały spółki, to czynność opisana we wniosku mimo, iż stanowić będzie zmianę umowy spółki, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.