IPPB2/436-329/10-4/AF - Możliwość opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmiany umowy spółki z o.o. w związku z otrzymaniem aportu w postaci przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2010 r. (data nadania 7 grudnia 2010 r., data wpływu 9 grudnia 2010 r.) na wezwanie z dnia 30 listopada 2010 r. Nr IPPB2/436-329/10-2/AF o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do Spółki w zamian za jej udziały przedsiębiorstwa spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wniesienia do Spółki w zamian za jej udziały przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. będąca polskim rezydentem podatkowym (Spółka) jest spółką, której przedmiot działalności obejmuje m.in. działalność deweloperska oraz w zakresie najmu nieruchomości.

Spółka ma otrzymać przedsiębiorstwa (P) innej spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce (Zbywca) tytułem wkładu niepieniężnego. Przedmiotem wkładu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (k.c.).

W skład przedsiębiorstwa (P) Zbywcy wchodzić będą m.in.:

* środki trwałe,

* prawo użytkowania wieczystego gruntu,

* 3 budynki,

* prawa do projektów architektonicznych,

* inne aktywa,

* należności, w tym bieżące należności z tytułu czynszu, opłat za usługi,

* prawa z umów zawartych w ramach przedsiębiorstwa,

* środki pieniężne,

* zobowiązania wobec banku i kontrahentów funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem, które zostaną przejęte przez Spółkę.

Wkład niepieniężny w postaci P zostanie wniesiony w całości na kapitał zakładowy Spółki, a nominalna wartość wydawanych udziałów Spółki będzie odpowiadała wartości rynkowej przedsiębiorstwa pomniejszonej o zobowiązania związane z przedsiębiorstwem przejęte przez Spółkę.

W celu dokładnego określenia wartości wnoszonego w formie aportu P, wartość P zostanie określona przez rzeczoznawcę.

Pismem z dnia 30 listopada 2010 r. Nr IPPB2/436-329/10-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

* Uzupełnienie złożonego wniosku o brakujący podpis Wnioskodawcy.

Wskazano, iż przesłany do tut. Organu wniosek jest kopią. Uzupełnienia podpisu można dokonać poprzez złożenie wniosku w tym samym zakresie podpisanego przez osobę występującą z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego zaznaczając w części A2 pkt 8 opcję 2 - "uzupełnienie wniosku".

* Dostarczenie dokumentu - oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem - (odpowiednio odpis z Krajowego Rejestru Sądowego), z którego wynika prawo Pana Jana Z. do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. stosowne umocowanie, dla osoby która przedmiotowy wniosek podpisała.

Wskazano, iż Wnioskodawca dołączył do wniosku akt założycielski Spółki z dnia 29 lipca 2010 r., natomiast jeżeli na dzień złożenia wniosku, tj. 3 września 2010 r., Wnioskodawca posiadał wpis do rejestru przedsiębiorców to tut. Organ prosi o przesłanie oryginału lub urzędowo poświadczonej kopii za zgodność z oryginałem - (odpowiednio odpis z Krajowego Rejestru Sądowego), z którego wynika prawo osoby do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

* Wskazanie Numeru Identyfikacji Podatkowej Wnioskodawcy (NIP).

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zmiana umowy Spółki poprzez aport wyżej opisanego przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (p.c.c.).

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu p.c.c. podlegają m.in. zmiany umowy spółki kapitałowej, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z art. 1 ust. 2 upcc). Za zmianę umowy spółki kapitałowej uważa się z kolei podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty (art. 1 ust. 3 pkt 2 upcc). Z powyższej regulacji wynika, że wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci P stanowi zmianę umowy Spółki i co do zasady podlega opodatkowaniu p.c.c.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje wyłączenie niektórych czynności, które zasadniczo podlegają p.c.c., z opodatkowania. Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze nie podlega p.c.c. zmiana umowy spółki związana z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jej zorganizowanej części.

W tej sytuacji, zdaniem Spółki, zmiana umowy Spółki skutkująca podwyższeniem kapitału Spółki w wyniku aportu P nie podlega p.c.c. W związku z powyższym Spółka nie ma obowiązku zapłaty p.c.c. w związku ze zmianą umowy Spółki i otrzymaniem przedsiębiorstwa aportem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka będąca polskim rezydentem podatkowym jest spółką, której przedmiot działalności obejmuje m.in. działalność deweloperska oraz w zakresie najmu nieruchomości. Spółka ma otrzymać przedsiębiorstwa innej spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce (Zbywca) tytułem wkładu niepieniężnego. Przedmiotem wkładu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa zostanie wniesiony w całości na kapitał zakładowy Spółki, a nominalna wartość wydawanych udziałów Spółki będzie odpowiadała wartości rynkowej przedsiębiorstwa pomniejszonej o zobowiązania związane z przedsiębiorstwem przejęte przez Spółkę. W celu dokładnego określenia wartości wnoszonego w formie aportu przedsiębiorstwa, wartość przedsiębiorstwa zostanie określona przez rzeczoznawcę.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Definicję "przedsiębiorstwa" zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 55)#178; Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż umowa spółki oraz jej zmiana podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy. Jeżeli natomiast przedmiotem aportu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie istotnie przedsiębiorstwo Spółki kapitałowej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w zamian za jej udziały, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.