IPPB2/436-319/10-2/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 5 sierpnia 2010 r. (data nadania 5 sierpnia 2010 r., data wpływu 9 sierpnia 2010 r.) na wezwanie z dnia 27 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku z podniesieniem kapitału zakładowego - jest prawidłowe.

W dniu 7 czerwca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej od czynności cywilnoprawnych w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku z podniesieniem kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka A. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność w zakresie oprogramowania, doradztwa w zakresie oprogramowania, działalność związaną z publikowaniem treści multimedialnych na portalach internetowych w tym modułów instruktażowych i szkoleniowych. Spółka specjalizuje się w tworzeniu i administrowaniu stron internetowych dla odbiorców, głównie o tematyce medycznej.

Obecnie w ramach przedsiębiorstwa Spółki funkcjonują dwie odrębne działalności. Pierwsza z tych działalności, realizowana pod marką A. (dalej: "A."), obejmuje:

* tworzenie rozwiązań informatyczno-programistycznych,

* tworzenie baz danych,

* tworzenie technologii związanych z portalami internetowymi,

* obsługę portali łącznie z późn. zm. ich struktur,

* opracowywanie nowych struktur portali internetowych,

* utrzymywanie portali na własnych serwerach.

Druga z tych działalności, realizowana pod marką O. (dalej: "O."), to sieć specjalistycznych portali medycznych. W szczególności działalność O. obejmuje:

* tworzenie oraz zarządzanie treściami dla grupy portali internetowych stanowiących platformę

komunikacji dla lekarzy oraz pacjentów:

* zamawianie i publikację artykułów,

* zamawianie i publikację notek informacyjnych,

* działania reklamowe (bannery, e-mailing),

* nagrywanie, montaż i publikację materiałów video;

* udzielanie licencji na użytkowanie systemów integrator i MedPass;

* opracowywanie i udostępnianie klientom narzędzi do analiz poprzez urządzenia mobilne;

* opracowania elementów portali;

* zdalna pomoc w obsłudze systemów.

W obecnej strukturze Spółki, O. i A. funkcjonują w daleko posuniętym wyodrębnieniu.

Każda z tych działalności prowadzona jest w odrębnym lokalu, użytkowanym w oparciu o odrębne umowy najmu powierzchni biurowej.

Do każdej z tych działalności przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich. Zespół O. wykonuje zadania związane z przedmiotem działalności O. Zespół ten obejmuje w szczególności, redaktorów portali specjalistycznych oraz dziennikarzy, jak również osoby zapewniające obsługę techniczną przy tworzeniu, obróbce oraz publikacji materiałów na tych portalach (operatorzy, montażyści). Personel O. wykonuje swoje zadania w lokalu przydzielonym O. Nie jest przy tym wykluczone, że część osób może realizować powierzone im zadania poza lokalami Spółki (np. w domu).

Do działalności A. przyporządkowany jest zespół osób wykonujących zadania związane z przedmiotem działalności A. Zespół ten obejmuje m.in. specjalistów IT, programistów, grafików komputerowych. Personel A. wykonuje swoje zadania w lokalu przydzielonym A. Nie jest przy tym wykluczone, że część osób może realizować powierzone im zadania poza lokalami Spółki (np. w domu).

Do O. oraz A. przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów technicznych (środki trwałe, wyposażenie itp.). Większość zasobów technicznych wykorzystywanych przez O. znajduje się w lokalu wynajmowanym pod działalność O. Zasoby techniczne O. znajdujące się poza lokalem O.obejmują dwa samochody użytkowane na podstawie umów leasingu oraz jeden zestaw serwerów znajdujący się poza siedzibą Wnioskodawcy.

Zasoby techniczne wykorzystywane przez A. znajdują się zasadniczo w lokalu wynajmowanym pod działalność A. (łącznie z drugim zestawem serwerów dedykowanym do prac związanych z działalnością A.). Zasoby techniczne A. znajdujące się poza lokalem A. obejmują trzy samochody własne firmy oraz jeden użytkowany na podstawie umowy leasingu.

Podobnie do każdej z działalności przyporządkowane są niematerialne składniki majątkowe. Dotyczy to zarówno wartości niematerialnych i prawnych ujawnionych w księgach Spółki, jak i praw własności intelektualnej i przemysłowej wytworzonych we własnym zakresie w ramach każdej z działalności, a zatem ewidencjonowanych pozabilansowo.

O., jak i A. nie sporządzają odrębnych bilansów ani rachunków zysków i strat. Niemniej jednak, Spółka w swoim systemie finansowym jest w stanie jednoznacznie przyporządkować do każdej z tych działalności związane z nią aktywa i pasywa. Dla celów rachunkowości zarządczej kontrolowane są przychody i koszty realizowane odrębnie przez każdą z tych działalności. W informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego Spółki za 2009 r. odrębnie prezentowane są przychody A. oraz O., jak również koszty każdej z tych działalności. Wnioskodawca uznał bowiem, że biorąc pod uwagę stopień wyodrębnienia A. oraz O. w ramach przedsiębiorstwa Spółki właściwe jest prezentowanie tych danych odrębnie. Poziom przychodów i kosztów dotyczących A. oraz O. może mieć bowiem znaczenie dla potencjalnego inwestora zainteresowanego jedną z działalności Spółki.

Dla O. utworzony został także odrębny rachunek bankowy. W założeniu na konto to wpływać miały należności z tytułu usług świadczonych przez O.

Działalność realizowana zarówno przez A., jak i O. jest funkcjonalnie spójna, tj. zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych działalności wykorzystywany przez zespół pracownikóww.spółpracowników realizujących zadania przypisane tym działalnościom stanowi w ramach Wnioskodawcy spójną funkcjonalnie całość.

Celem usprawnienia procesu zarządzania dwiema odrębnymi działalnościami prowadzonymi obecnie w ramach Spółki, planowane jest podjęcie przez zgromadzenie wspólników Wnioskodawcy decyzji o podziale Wnioskodawcy przez wydzielenie O. i przeniesienie tej działalności na C.Sp. z o.o., tj. Wnioskodawcę.

Planowane jest, że na skutek podziału w Spółce pozostanie cała działalność A., w tym przyporządkowany jej personel oraz składniki majątkowe związane z tą działalnością. W oparciu o te zasoby ludzkie oraz techniczne Wnioskodawca nadal będzie świadczyć usługi, które dotychczas były realizowane przez A.

Cała działalność O., w tym personel przejdzie natomiast do Wnioskodawcy. Dotyczy to także składników majątkowych wykorzystywanych w ramach działalności O.

W przypadku nielicznych umów, w stosunku do których nie będzie możliwości przypisania bezpośrednio do A. albo O., zawierane będą, albo umowy dodatkowe (np. w zakresie ubezpieczenia wyposażenia), albo stosowne aneksy do umów już obowiązujących.

Część funkcji wspólnych, takich jak np. księgowość, nie jest prowadzona przez Spółkę lecz wydzielona jest do niezależnych podmiotów zajmujących się profesjonalnym świadczeniem usług w tym zakresie. Takie rozwiązanie ma również zostać utrzymane po podziale. Podział nie wpłynie zatem na ciągłość żadnej z działalności również w zakresie funkcji wspólnych.

Po dokonaniu podziału przez wydzielenie, Wnioskodawca może w ograniczonym zakresie korzystać z usług Spółki. Dotyczyć to będzie usług IT w zakresie wdrażania, obsługi i hostingu, a więc usług pomocniczych w stosunku do podstawowej działalności Wnioskodawcy, a stanowiących główny zakres kompetencji A. Nie jest jednak wykluczone, że Wnioskodawca będzie te czynności wykonywać we własnym zakresie lub zlecać je innym niezależnym podmiotom.

Pismem z dnia 27 lipca 2010 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 - dalej "Ustawa p.c.c.") podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy spółki. Art. 1 ust. 2 ustawy p.c.c. stanowi natomiast, że opodatkowaniu podlegają również zmiany umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania.

Artykuł 1 ust. 3 stanowi natomiast, że w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się również, przy spółce kapitałowej, podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

W przypadku umowy spółki podstawą opodatkowania jest wartość kapitału zakładowego, zaś w przypadku zmiany umowy spółki wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż co do zasady, wartość kapitału zakładowego określonego w umowie spółki, jak również wartość podwyższenia kapitału zakładowego w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie posługuje się swoją własną definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, pojęciu temu należy nadawać takie samo znaczenie, jak czynią to inne ustawy podatkowe. Jak była o tym mowa w stanowisku Wnioskodawcy do pytania Nr 1, zgodnie z przepisami ustawy o podatku CIT oraz ustawy VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze powyższe, jak również fakt, że O. stanowi tak pojmowaną zorganizowaną część przedsiębiorstwa zmiana umowy spółki Wnioskodawcy na skutek przeniesienia O. na Wnioskodawcę nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z dyspozycją art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649). Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że A. Sp. z o.o. prowadzi działalność w zakresie oprogramowania, doradztwa w zakresie oprogramowania, działalność związaną z publikowaniem treści multimedialnych na portalach internetowych w tym modułów instruktażowych i szkoleniowych. Obecnie w ramach przedsiębiorstwa Spółki funkcjonują dwie odrębne działalności. Pierwsza z tych działalności, realizowana pod marką A, natomiast druga, realizowana pod marką O. W obecnej strukturze Spółki, O. i A. funkcjonują w daleko posuniętym wyodrębnieniu. Planowane jest, że na skutek podziału w Spółce pozostanie cała działalność A., w tym przyporządkowany jej personel oraz składniki majątkowe związane z tą działalnością Natomiast cała działalność O., w tym personel przejdzie do C., czyli Wnioskodawcy. Dotyczy to także składników majątkowych wykorzystywanych w ramach działalności O

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z zacytowanego art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części. Pojęcie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części nie zostało jednak zdefiniowane ani w powyższej Dyrektywie, ani w znowelizowanej ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych. Definicję "przedsiębiorstwa" zawiera natomiast przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że jeżeli zorganizowana część przedsiębiorstwa wnoszona do Spółki w zamian za jej udziały będzie stanowiła, zgodnie z ustawą - Kodeks cywilny zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wówczas powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast, jeżeli zorganizowana część przedsiębiorstwa wnoszona do Spółki w zamian za jej udziały nie będzie stanowiła, zgodnie z ustawą - Kodeks cywilny zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wówczas powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.