IPPB2/436-305/10-2/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2010 r. (data wpływu 27 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie transferu praw - jest prawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie transferu praw.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

A., dalej "Spółka" lub "Wnioskodawca", jest spółką z siedzibą we Frankfurcie nad Menem. Funkcjonuje ona w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością utworzonej w oparciu o przepisy niemieckiego prawa handlowego, która w swojej konstrukcji odpowiada polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka specjalizuje się w zarządzaniu aktywami funduszy inwestycyjnych, w tym między innymi aktywami funduszu D. (dalej "D." lub "Fundusz"). Spółka, jak i Fundusz funkcjonują w oparciu o niemiecką ustawę inwestycyjną (Investmentgesetz).

Zgodnie z ww. ustawą, Fundusz co do zasady nie posiada osobowości prawnej. W związku z tym, Wnioskodawca jest zobowiązany do reprezentowania Funduszu i prowadzenia jego spraw. W szczególności, Spółka jest odpowiedzialna za zarządzanie aktywami Funduszu, dysponowanie nimi i podejmowanie decyzji o ich ewentualnym wynajmie bądź sprzedaży.

W Funduszu zgromadzone są środki finansowe od inwestorów z przeznaczeniem na finansowanie inwestycji, na przykład w nieruchomości. Ze względu na fakt, że Fundusz nie posiada osobowości prawnej, jego aktywa są nabywane przez spółkę nim zarządzającą, czyli Wnioskodawcę. Wnioskodawca nabywa aktywa ze środków zgromadzonych w Funduszu we własnym imieniu tzn. jest ich prawnym właścicielem. Jednakże prawo do pobierania ekonomicznych pożytków z tytułu użytkowania tych aktywów przysługuje Funduszowi, a więc jego inwestycjom. Oznacza to, że wszelkie dochody lub straty powstałe w wyniku zarządzania aktywami Funduszu przez Wnioskodawcę są przypisane do Funduszu. Natomiast Spółce przysługuje jedynie prowizja za zarządzanie aktywami Funduszu.

Opisane wyżej funkcjonowanie Funduszu i Spółki na podstawie niemieckiej ustawy inwestycyjnej powoduje, iż na gruncie prawa niemieckiego następuje odłączenie prawnej własności aktywów nabytych ze środków zgromadzonych w Funduszu od ich własności ekonomicznej, czyli odłączenie prawa własności od prawa do pobierania korzyści ekonomicznych z majątku. Natomiast z punktu widzenia polskiego prawa, Spółka jest nie tylko cywilnoprawnym właścicielem majątku Funduszu, ale posiada nad tym majątkiem również ekonomiczne władztwo, tj. zarządza tym majątkiem oraz uzyskuje z tego tytułu przychody. Ze względu na powyższe, to Spółka a nie Fundusz jest uprawniona do występowania o indywidualnie interpretacje prawa podatkowego, w zakresie opodatkowania majątku sfinansowanego ze środków zgromadzonych przez inwestorów w Funduszu.

W 2006 r. Spółka zarządzając Funduszem, nabyła ze środków zgromadzonych w Funduszu zabudowaną nieruchomość. Nieruchomość ta przeznaczona jest pod wynajem powierzchni biurowej. W akcie notarialnym dokumentującym zakup tej nieruchomości jako nabywca wskazana jest Spółka. Spółka jest również właścicielem nieruchomości wskazanym w księdze wieczystej. W gestii Spółki pozostają decyzje związane z wynajmem czy ewentualnym zbyciem nieruchomości.

W związku z tym, że w rozumieniu prawa polskiego Spółka jest podmiotem wypracowującym przychody z najmu ww. nieruchomości, to jest ona zarejestrowana dla celów podatkowych w Polsce.

Obecnie w ramach struktury zarządzanej przez Spółkę, Spółka rozważa utworzenie nowego funduszu inwestycyjnego (dalej jako: Nowy Fundusz), działającego na tych samych zasadach co opisany wyżej Fundusz. Nowy Fundusz, podobnie jak D., nie będzie posiadał osobowości prawnej, nie będzie nabywał nieruchomości we własnym imieniu, a jego spółką zarządzającą będzie Wnioskodawca.

Ponadto Spółka planuje przeniesienie ekonomicznej własności opisanej wyżej nieruchomości biurowej z funduszu na Nowy Fundusz. Przez przeniesienie to należy rozumieć zbycie praw do osiągania ekonomicznych korzyści z nieruchomości położonej w Polsce, to znaczy prawo do otrzymania ekonomicznych korzyści zostanie przeniesione z inwestorów Funduszu na inwestorów Nowego Funduszu.

W praktyce planowany transfer polegał będzie na sporządzaniu noty księgowej, na podstawie której nastąpi przeksięgowanie prawa ekonomicznej własności nieruchomości z Funduszu na Nowy Fundusz, w zamian za wynagrodzenie odpowiadające wartości rynkowej tego prawa. Transfer ten zostanie potwierdzony przez uchwałę dyrektorów zarządzających Spółką, która zawierać będzie między innymi datę transferu i cenę za transfer, jak również zostanie zatwierdzony przez bank będący depozytariuszem Funduszu, jak i Nowego Funduszu.

W konsekwencji, w wyniku transferu beneficjentem wszelkich dochodów lub strat powstałych z tytułu wynajmu powierzchni biurowej przedmiotowej nieruchomości będą inwestorzy Nowego Funduszu. Nie dojdzie natomiast do zmiany cywilnoprawnego właściciela nieruchomości. W ramach transferu nie zostanie podpisany akt notarialny dokumentujący sprzedaż nieruchomości, nie nastąpi również zmiana właściciela nieruchomości w księgach wieczystych - zarówno przed transferem, jak i po transferze, prawnym właścicielem nieruchomości jak również podmiotem zarządzającym nieruchomością (decydującym o jej wynajmie lub sprzedaży) będzie Wnioskodawca.

Będąca wynikiem planowanego transferu zmiana beneficjenta ekonomicznych korzyści z nieruchomości, nie spowoduje zmiany podmiotu rozliczającego podatki związane z najmem powierzchni biurowej. Podmiotem odpowiedzialnym za rozliczenie podatków będzie nadal Spółka a nie Nowy Fundusz, nie będzie również konieczności nadawania Nowemu Funduszowi nowego numeru NIP - z punktu widzenia polskiego prawa nie zmieni się podmiot posiadający prawne i ekonomiczne władztwo nad nieruchomością (w dalszym ciągu będzie nim Wnioskodawca). Zmiana nastąpi natomiast w Niemczech, gdzie zgodnie ze wskazanymi powyżej uregulowaniami prawnymi dotyczącymi funduszy inwestycyjnych, oddzielono prawną i ekonomiczną własność majątku sfinansowanego ze środków zgromadzonych przez inwestorów w funduszu inwestycyjnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z opisanym wyżej zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska, zgodnie z którym opisany wyżej transfer praw do osiągania ekonomicznych korzyści z nieruchomości położonej w Polsce nie będzie stanowił czynności opodatkowanej podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej jako: "p.c.c.").

Zdaniem Wnioskodawcy

Opisany powyżej transfer nie będzie stanowił sprzedaży rzeczy znajdujących się w Polsce lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Polski w rozumieniu Ustawy o p.c.c. W konsekwencji nie będzie on podlegał opodatkowaniu p.c.c.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a Ustawy o p.c.c., p.c.c. podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Z kolei zgodnie z art. 1 ust. 4 Ustawy o p.c.c., czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5, jeżeli ich przedmiotem są:

W konsekwencji w celu odpowiedzi na pytanie zadane przez Spółkę, należy dokonać analizę, czy opisany w stanie faktycznym transfer, będzie stanowił sprzedaż lub zamianę rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wskazano w stanie faktycznym z punktu widzenia polskiego prawa, podmiotem będącym właścicielem nieruchomości wpisanym do ksiąg wieczystych, uprawnionym do zarządzania nieruchomością, w tym w szczególności do jej wynajmu czy sprzedaży jest Spółka. Z punktu widzenia polskiego prawa Spółka jest również podmiotem uprawnionym do otrzymywania ekonomicznych korzyści z nieruchomości (czyli ma prawo do dochodów z tej nieruchomości), jak również odpowiedzialnym za rozliczanie podatków związanych z dochodami osiąganymi z tytułu użytkowania nieruchomości.

Natomiast z punktu widzenia niemieckiego prawa, własność nieruchomości jest podzielona pomiędzy właściciela prawnego, jakim jest Spółka, a właściciela praw do pobierania ekonomicznych korzyści z nieruchomości, jakimi są inwestorzy gromadzący swe środki w Funduszu.

Na podstawie planowanego transferu, zmianie ulegnie grupa inwestorów, którzy będą uprawnienie do pobierania korzyści ekonomicznych z nieruchomości - przed transferem są to inwestorzy zgromadzeni w Funduszu, natomiast po transferze będą to inwestorzy zgromadzeni w Nowym Funduszu. Nie zmieni się jednak podmiot będący właścicielem prawnym nieruchomości, będzie nim nadal Spółka.

Zmiana ta zostanie wiec dokonana na "poziomie niemieckim". tj. na gruncie przepisów prawnych, które przewidują oddzielenie ekonomicznej własności majątku od własności prawnej. Zmiana ta nie zostanie natomiast dokonana na "poziomie polskim", gdyż w Polsce to Spółka pozostanie prawnym i ekonomicznym właścicielem nieruchomości. Jak bowiem wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, w wyniku transferu w żaden sposób nie nastąpi uszczuplenie majątku Spółki.

Z powyższego, zdaniem Spółki, wynika, iż skoro transakcja wywoła skutki w Niemczech w postaci zmiany właściciela praw do korzyści ekonomicznych z nieruchomości, natomiast z punktu widzenia polskiego prawa zarówno ekonomiczne, jak i prawne władztwo pozostanie przy Spółce, to biorąc pod uwagę uregulowania Ustawy o p.c.c. należy uznać, iż prawa będące przedmiotem transferu nie będą wykonywane na terytorium Polski. W konsekwencji transfer ten nie będzie podlegał opodatkowaniu p.c.c. w Polsce.

Należy wspomnieć, iż nawet gdyby wbrew oczywistym argumentom zostało uznane, że transfer dotyczy praw majątkowych wykonywanych na terytorium Polski, zdaniem Spółki planowany transfer nie będzie stanowił umowy sprzedaży ani zamiany w rozumieniu polskiego prawa.

Przez umowę sprzedaży, zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego, sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Z powyższej definicji wynika, iż jednym z warunków koniecznych do zawarcia umowy sprzedaży rzeczy jest jej wydanie kupującemu. Zgodnie z przyjętymi poglądami doktryny "przy wydaniu umowy sprzedaży chodzi o umożliwienie kupującemu uzyskania bezpośredniego władztwa nad rzeczą" (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 lutego 2003 r. sygn. V CKN 1701/00).

W analizowanym stanie faktycznym, Nowy Fundusz nie przejmie władztwa nad rzeczą. Nowy Fundusz ze względu na uregulowania prawne nie będzie posiadał możliwości uzyskania władztwa prawnego nad nieruchomością, takie przymioty w analizowanym stanie faktycznym pozostaną przy Spółce. Pomimo dokonania transferu, nie dojdzie również do zmiany podmiotu zarządzającego nieruchomością, pozostanie nim nadal Spółka.

Natomiast zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. A zatem, także w tym przypadku, dla skutecznego dokonania umowy zamiany, konieczne jest faktyczne przeniesienie własności rzeczy na podmiot będący stroną umowy.

Jak wskazano w stanie faktycznym, istotą planowanego przez Spółkę transferu będzie sporządzenie noty księgowej przeksięgowywującej ekonomiczną własność (czyli prawa do ekonomicznych korzyści osiąganych z nieruchomości położonej w Polsce) z Funduszu na Nowy Fundusz, w zamian za wynagrodzenie odpowiadające jej wartości rynkowej. Transfer ten zostanie dokonany poprzez odpowiednie zapisy księgowe i potwierdzony przez uchwałę dyrektorów zarządzających Spółką oraz przez bank będący depozytariuszem Funduszu, jak i Nowego Funduszu. Natomiast w wyniku transferu w Polsce nie dojdzie do zamiany właściciela prawnego nieruchomości. W szczególności nie dojdzie do sporządzenia umowy sprzedaży nieruchomości przenoszącej własność nieruchomości w formie aktu notarialnego. Dodatkowo, nie dojdzie do zamiany właściciela nieruchomości w księgach wieczystych - zarówno przed transferem, jak i transferze właścicielem będzie Wnioskodawca. Transfer nie spowoduje również żadnego ograniczenia uprawnień Spółki w zakresie zarządzania nieruchomością, wynajmowania nieruchomości, czy do sprzedaży nieruchomości - z punktu widzenia polskiego prawa podmiotem uprawnionym do pobierania ekonomicznych korzyści z nieruchomości pozostanie Spółka.

Reasumując, zdaniem Spółki, ze względu na fakt, iż efektywnie transfer wywoła skutki na terytorium Niemiec, a dodatkowo nie stanowi umowy sprzedaży lub zamiany rzeczy lub praw majątkowych, nie może on zostać uznany za sprzedaż lub zamianę rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowego wykonywanego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji nie będzie on podlegał opodatkowaniu p.c.c. w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Reasumując stwierdza się, iż przedstawiona we wniosku czynność nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych mogą podlegać natomiast czynności cywilnoprawne, w związku z zawarciem których sporządzono umowę, o ile są to czynności wymienione w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.