IPPB2/436-26/13/14-10/S/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1968/13 z dnia 17 stycznia 2014 r. (data wpływu 12 czerwca 2014 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie - jest prawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia czy zespoły składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) wchodzące w skład Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. będą stanowiły, każdy z osobna zorganizowane części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Obecny model funkcjonowania Grupy M.

1. K. Sp. z o.o. (dalej: "K. CP") jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski, należącą do międzynarodowej Grupy M. International (dalej: "Grupa M."). Przedmiotem działalności K. CP jest w szczególności produkcja produktów spożywczych (takich jak Np. kakao, czekolada, wyroby cukiernicze), w zakładach produkcyjnych należących do K. CP.

2. Do Grupy M. należą także inne podmioty, m.in. L. S.A. (dalej: "L.") i K. S.A. (dalej: "K."). Przedmiotem działalności L. jest w szczególności produkcja produktów spożywczych (takich jak np. ciastka, pieczywo cukiernicze) oraz ich sprzedaż do podmiotów, które występują w roli dystrybutorów tych produktów na rynku polskim i rynkach zagranicznych. L. udziela również licencji do korzystania ze znaków towarowych będących zarówno własnością L. jak i udostępnianych L. przez inne podmioty na podstawie odpowiednich umów. Z kolei przedmiotem działalności K. jest w szczególności produkcja i sprzedaż produktów spożywczych (takich jak np. ciastka, czekolada, kawa, cukierki), zarówno tych wyprodukowanych, jak i nabytych przez K., na rynku polskim i rynkach zagranicznych.

3. K. i L. prowadzą działalność produkcyjną w całości za pośrednictwem zakładów produkcyjnych położonych odpowiednio w J. koło P. i C. (dalej: "Zakłady K.") oraz w J. i P. (dalej: "Zakłady L."). Zakłady te zostały zarejestrowane zarówno przez K., jak i L. w Krajowym Rejestrze Sądowym i każdy z nich jest odrębnym pracodawcą w rozumieniu Kodeksu Pracy.

Docelowy model funkcjonowania Grupy M.

4. Obecnie Grupa M. planuje przeprowadzenie restrukturyzacji mającej na celu zmianę modelu funkcjonowania poszczególnych spółek z Grupy M. w Regionie Europy Centralnej, Południowej i Wschodnie, w trybie K. i L.

Celem powyższej restrukturyzacji jest między innymi usprawnienie procesu produkcji, poprawienie płynności finansowej, a także zredukowanie kosztów zaopatrzenia, kosztów ogólnych działalności, kosztów operacyjny6ch oraz kapitału obrotowego.

W docelowym modelu funkcjonowania Grupy M.:

a. produkcja produktów spożywczych, produkowanych w chwili obecnej przez K. i L., będzie odbywała się w K. CP.

b. K. CP będzie produkować powyższe produkty na podstawie tzw. umów "Toll Manufacturing" (dalej: "Umowa Toll Manufacturing"), zgodnie z którymi produkcja będzie się odbywała na zlecenie spółki z Grupy M., K. Europe GmbH, spółki prawa szwajcarskiego (dalej: "K.").

c. L. pozostanie właścicielem znaków towarowych generujących przychody w postaci opłat licencyjnych (o ile nie zostaną podjęte dalsze działania restrukturyzacyjne). Z kolei K. będzie pełniła zasadniczo role dystrybutorów produktów przeznaczonych na rynek polski, zakupionych od K.

5. W celu osiągnięcia modelu funkcjonowania, L. i K. najpierw wzmocnią wyodrębnienie w swoich strukturach działalności produkcyjnej (aktualnie już skupionej w Zakładach L. i Zakładach K.), a następnie wniosą tak wyodrębnione organizacyjnie i finansowo zespoły składników majątkowych (w tym zobowiązania) służących tej działalności aportem do K. CP w zamian za jej udziały. W rezultacie, dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego K. CP o wartość nominalną udziałów wydanych L. i K. w zamian za wkłady w postaci powyższych zespołów składników majątkowych.

6. Obecnie jedynym udziałowcem K. CP jest K. Holdings B.V., spółka prawa holenderskiego. Przed datą dokonania powyższych aportów może dojść do zmiany wspólnika K. CP.

Planowane działania restrukturyzacyjne - wzmocnienie wyodrębnienia działalności produkcyjnej w formie Działów Produkcji

A. Dział Produkcji L.

7. W celu powyższego wzmocnienia wyodrębnienia w strukturze L. działalności produkcyjnej, L. planuje wydzielić w strukturze organizacyjnej L. dedykowany w tym celu dział produkcji (dalej: "Dział Produkcji L."). Dział Produkcji L. będzie składał się z dwóch zakładów produkcyjnych L. położonych w J. i P. Dział Produkcji L. zostanie wyodrębniony pod względem organizacyjnym oraz finansowym w strukturach dotychczasowej działalności biznesowej L. na podstawie stosownej uchwały Zarządu L. (w sposób opisany w niniejszym wniosku).

Dział Produkcji L. będzie składał się z dwóch odrębnych Zakładów L., które będą posiadały własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z jednostek organizacyjnych niższego rzędu, oraz będą posiadały własnych kierowników. W strukturze organizacyjnej L. kierownicy Zakładów L. będą podlegali bezpośrednio Zarządowi L.

Funkcja produkcji przypisana do Działu Produkcji L. będzie obejmowała wszelkie składniki i funkcje niezbędne do wyprodukowania produktów spożywczych, które produkuje L.

Dział Produkcji L. będzie obejmował w szczególności takie obszary działalności jak:

8. Do Działu Produkcji L. zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne służące do produkcji produktów spożywczych (zgodnie z nowym modelem funkcjonowania Grupy M.), obejmujące w szczególności:

ii. cały park maszynowy (urządzenia techniczne i maszyny) znajdujący się w fabrykach;

iii. środki transportu;

iv. inne środki trwałe, w tym wyposażenie, sprzęt komputerowy itd. niezbędne do prawidłowego funkcjonowania produkcji;

ii. prawa i obowiązki wynikające z Umowy Toll Manufacturing pomiędzy L. a K., zgodnie z którą L. będzie zobowiązana do produkcji w swoich fabrykach produktów spożywczych na materiale powierzonym przez K., który przez cały proces produkcyjny pozostanie własnością K.;

9. L. dokona również wyodrębnienia finansowego Działu Produkcji L., które będzie przejawiało się w następujących płaszczyznach:

a. Zdarzenia gospodarcze będą ewidencjonowane, w strukturze prowadzonej przez L. sprawozdawczości księgowej, w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu aktywów i zobowiązań przypisanych do Działu Produkcji L.

Dodatkowo, możliwe będzie przypisanie do Działu Produkcji L., w strukturze prowadzonej przez L. sprawozdawczości księgowej, poszczególnych kosztóww.ydatków oraz przychodów (zarówno zewnętrznych generowanych przez Dział Produkcji L. jak również przychodów alokowanych w ramach wewnętrznej sprawozdawczości zarządczej odzwierciedlających funkcje pełnione przez Dział Produkcji L. w docelowym modelu funkcjonowania Grupy M.).

W tym celu L. opracuje wewnętrzne procedury określające zasady identyfikacji aktywów, pasywów, kosztóww.ydatków i przychodów przypisanych do Działu Produkcji L.

W wykonaniu powyższych procedur dla Działu Produkcji L. będą sporządzane odrębne bilanse w formie uproszczonej oraz odrębne rachunki zysków i strat.

b. Dział Produkcji L. będzie posiadał własną ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

c. Dział Produkcji L. będzie posiadał rachunki bankowe przypisane do jego działalności (w szczególności służące do obsługi płac oraz Zakładowego funduszu Świadczeń Socjalnych).

d. Działalność Działu Produkcji L. będzie finansowana ze środków L. w ramach odrębnego budżetu Działu Produkcji L., którego realizacja będzie podlegać wewnętrznej kontroli.

W rezultacie ewidencja księgowa L. będzie umożliwiała faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych do Działu Produkcji L.

B. Dział produkcji K.

10. W celu wzmocnienia wyodrębnienia w strukturze K. działalności produkcyjnej, K. planuje wydzielić w strukturze organizacyjnej K. dedykowany w tym celu dział produkcji (dalej: "Dział Produkcji K."). Dział Produkcji K. będzie składał się z dwóch zakładów produkcyjnych K. położonych w J i C. Dział Produkcji K. zostanie wyodrębniony pod względem organizacyjnym oraz finansowym w strukturze dotychczasowej działalności biznesowej K. na podstawie stosownej uchwały Zarządu K. (w sposób opisany w niniejszym wniosku).

Dział Produkcji K. będzie składał się z dwóch odrębnych Zakładów K., które będą posiadały własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z jednostek organizacyjnych niższego rzędu, oraz będą posiadały własnych kierowników. W strukturze organizacyjnej K. kierownicy Zakładów K. będą podlegali bezpośrednio Zarządowi K.

Funkcja produkcji przypisana do Działu Produkcji K. będzie obejmowała wszelkie składniki i funkcje niezbędne do wyprodukowania produktów spożywczych, które produkuje K.

Dział Produkcji K. będzie obejmował w szczególności takie obszary działalności jak:

11. Do Działu Produkcji K. zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne służące do produkcji spożywczych (zgodnie z nowym modelem funkcjonowania Grupy M.), obejmujące w szczególności:

ii. cały park maszynowy (urządzenia techniczne i maszyny) znajdujący się w fabrykach;

iii. środki transportu;

iv. inne środki trwałe, w tym wyposażenie, sprzęt komputerowy itd. niezbędne do prawidłowego funkcjonowania produkcji;

ii. prawa i obowiązki wynikające z Umowy Toll Manufacturing pomiędzy K. a K., zgodnie z którą K. będzie zobowiązana do produkcji w swoich fabrykach produktów spożywczych na materiale powierzonym przez K., który przez cały proces produkcyjny pozostanie własnością K.;

12. K. dokona również wyodrębnienia finansowego Działu Produkcji K., które będzie przejawiało się w następujących płaszczyznach:

a. Zdarzenia gospodarcze będą ewidencjonowane, w strukturze prowadzonej przez K. sprawozdawczości księgowej, w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu aktywów i zobowiązań przypisanych do Działu Produkcji K.

Dodatkowo, możliwe będzie przypisanie do Działu Produkcji K., w strukturze prowadzonej przez K. sprawozdawczości księgowej, poszczególnych kosztóww.ydatków oraz przychodów (zarówno zewnętrznych generowanych przez Dział Produkcji K. jak również przychodów alokowanych w ramach wewnętrznej sprawozdawczości zarządczej odzwierciedlających funkcje pełnione przez Dział Produkcji K. w docelowym modelu funkcjonowania Grupy M.).

W tym celu K. opracuje wewnętrzne procedury określające zasady identyfikacji aktywów, pasywów, kosztóww.ydatków i przychodów przypisanych do Działu Produkcji K.

W wykonaniu powyższych procedur dla Działu Produkcji K. będą sporządzane odrębne bilanse w formie uproszczonej oraz odrębne rachunki zysków i strat.

b. Dział Produkcji K. będzie posiadał własną ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

c. Dział Produkcji K. będzie posiadał rachunki bankowe przypisane do jego działalności (w szczególności służące do obsługi płac oraz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych).

d. Działalność Działu Produkcji K. będzie finansowana ze środków K. w ramach odrębnego budżetu Działu Produkcji K., którego realizacja będzie podlegać wewnętrznej kontroli.

W rezultacie ewidencja księgowa K. będzie umożliwiała faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych do Działu Produkcji K.

13. W efekcie powyższych działań dojdzie do wyodrębnienia w ramach L. i w ramach K. Działów Produkcji zorganizowanych pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym w opisany wyżej sposób.

14. Należy zaznaczyć, że do Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. nie zostaną przypisane tylko te składniki majątkowe, które zgodnie z docelowym modelem funkcjonowania Grupy M. nie będą związane z funkcją produkcji i które nie będą w żaden sposób wykorzystywane przez Dział Produkcji L. i Dział Produkcji K. do produkcji produktów spożywczych w tym modelu, tj.:

15. Dodatkowo, do Działu Produkcji L. nie zostaną przypisane (niezwiązane z funkcją produkcji) znaki towarowe udostępniane przez L. podmiotom powiązanym na podstawie odpowiednich umów licencyjnych oraz prawa i obowiązki wynikające z umów, na podstawie których inne podmioty udostępniają L. znaki towarowe. Dodatkowo, do Działu Produkcji L. nie zostaną przypisane (niezwiązane z funkcją produkcji) prawa i obowiązki wynikające z umów, w przypadku których L. występuje jako licencjodawca.

Planowane działania restrukturyzacyjne - aporty Działów Produkcji

16. Na dalszym etapie restrukturyzacji, wyodrębnione w sposób opisany powyżej Dział Produkcji L. i Dział Produkcji K., obejmujące składniki majątkowe (w tym zobowiązania) służące do działalności produkcyjnej przypisane do Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K., zostaną wniesione odpowiednio przez L. i K. w drodze aportu do K. CP.

A. Aport Działu Produkcji L.

17. Transakcja aportu do K. CP, która ma zostać dokonana przez L. będzie obejmowała w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne służące do produkcji produktów spożywczych:

ii. cały park maszynowy (urządzenia techniczne i maszyny) znajdujący się w fabrykach;

iii. środki transportu;

iv. inne środki trwałe, w tym wyposażenie, sprzęt komputerowy itd. niezbędne do prawidłowego funkcjonowania produkcji;

ii. prawa i obowiązki wynikające z Umowy Toll Manufacturing pomiędzy L. a K., zgodnie z którą L. będzie zobowiązana do produkcji w swoich fabrykach produktów spożywczych na materiale powierzonym przez K., który przez cały proces produkcyjny pozostanie własnością K.;

B. Aport Działu Produkcji K.

18. Transakcja aportu do K. CP, która ma zostać dokonana przez K. będzie obejmowała w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne służące do produkcji produktów spożywczych:

ii. cały park maszynowy (urządzenia techniczne i maszyny) znajdujący się w fabrykach;

iii. środki transportu;

iv. inne środki trwałe, w tym wyposażenie, sprzęt komputerowy itd. niezbędne do prawidłowego funkcjonowania produkcji;

ii. prawa i obowiązki wynikające z Umowy Toll Manufacturing pomiędzy K. a K., zgodnie z którą K. będzie zobowiązana do produkcji w swoich fabrykach produktów spożywczych na materiale powierzonym przez K., który przez cały proces produkcyjny pozostanie własnością K.;

19. W związku z aportami wszyscy pracownicy Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. zostaną przeniesieni do K. CP na mocy art. 23 (1) Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

20. Należy podkreślić, że w związku z dokonaniem aportów w postaci Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. zasadniczo nie nastąpi przerwa w produkcji, praca fabryk będzie toczyła się normalnym trybem (za wyjątkiem kilkudniowego przestoju związanego z techniczną rekonfiguracją systemów). K. CP będzie kontynuowała produkcję zasadniczo tego samego asortymentu produktów wykorzystując nabyte od L. i K. zorganizowane, kompletne i samodzielne agregaty/zespoły składników materialnych i niematerialnych, przejęte umowy oraz pracowników. Do kontynuowania przez K. CP działalności L. i K. nie będzie konieczne nabycie dodatkowych aktywów.

21. Wartość Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. wnoszonych aportem zostanie określona z uwzględnieniem ich zorganizowanego charakteru oraz pełnionych funkcji biznesowych. Wartość udziałów otrzymanych przez L. i K. od K. CP będzie skalkulowana w oparciu odpowiednio o wartość Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. pomniejszoną o wartość zobowiązań obciążających przedmiot aportów.

Pozostałe działania restrukturyzacyjne

22. Funkcje, które L. i K. pełnią w ramach Grupy M., inne niż funkcje będące przedmiotem działalności Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. (opisane powyżej), pozostaną odpowiednio w L. i K. lub zostaną wydzielone (sprzedane) do innych podmiotów Grupy M. (przykładowo, w odniesieniu do L.: funkcje zaopatrzenia, planowania długoterminowego, wsparcia administracyjnego, udostępnianie znaków towarowych podmiotom trzecim, a w odniesieniu do K.: funkcje dystrybucji, marketingu, zaopatrzenia, planowania długoterminowego, wsparcia administracyjnego). Analogiczna restrukturyzacja obejmie aktywa i pasywa związane z wyżej wskazanymi funkcjami (które zostaną przypisane do tych funkcji przez L. i K.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko K. CP, zgodnie z którym przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zespoły składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) wchodzące w skład Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. będą stanowiły, każdy z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o p.c.c.

2. Czy prawidłowe jest stanowisko K. CP, zgodnie z którym podwyższenie kapitału zakładowego K. CP dokonane w wyniku otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci Działu Produkcji L. oraz wkładu niepieniężnego w postaci Działu Produkcji K. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: p.c.c.) po stronie K. CP.

W zakresie pytania nr 2 w dniu 5 kwietnia 2013 r. została wydana interpretacja Nr IPPB2/436-26/13-4/MZ.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem K. CP, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zespoły składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) wchodzące w skład Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. będą stanowiły, każdy z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o p.c.c.

Zgodnie z ustawą o p.c.c., nie podlegają opodatkowaniu p.c.c. umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części (art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze).

Zdaniem K. CP, w analizowanej sytuacji;

1. Ustawa o p.c.c. nie zawiera definicji pojęcia "zorganizowana część przedsiębiorstwa" użytego przez ustawodawcę w art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze tej ustawy. Niemniej, należy zauważyć, że analizowana regulacja została wprowadzona do ustawy o p.c.c. w wyniku implementacji do krajowego systemu prawa regulacji unijnych, tj. Dyrektywy Rady nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U.UE.L2008.46.11, dalej: "Dyrektywa").

2. W konsekwencji, w celu dokonania prawidłowej wykładni tego wyrażenia należy odwołać się do:

3. Dodatkowo, pojecie "zorganizowana część przedsiębiorstwa" można również interpretować z perspektywy definicji "przedsiębiorstwa" zawartej w art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: "k.c.").

4. Zgodnie z Dyrektywą:

a. Państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 4 Dyrektywy (art. 5 ust. 1 lit. e),

b. Za działania restrukturyzacyjne uważa się m.in. przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej (art. 4 ust. 1 pkt a).

W angielskiej wersji językowej Dyrektywy posłużono się pojęciem "branch of activity", które należy rozumieć jako "gałąź działalności".

5. Wykładnia powyższych przepisów była przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału (wydanych na podstawie uprzednio obowiązującej dyrektywy dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, tj. Dyrektywy Rady nr 69/335/EWG z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału; Dz.U.UE.L1969.249.25; dalej: "Dyrektywa 1969 r." będących odpowiednikiem przytoczonych regulacji obecnej Dyrektywy), w szczególności:

a. W wyroku z dnia 13 października 1992 r. w sprawie C-50/91 Commerz-Credit-Bank AG-Europartner Trybunał wskazał, że "gałąź działalności' w rozumieniu Dyrektywy 1969 r. tworzy pewien zbiór składników majątkowych i osób, który jest w stanie wykonywać daną działalność gospodarczą.

b. W wyroku z dnia 13 grudnia 1991 r. w sprawie C-164/90 Muwi Bouwgroep BV Trybunał stwierdził, że "ze sformułowania w art. 7 ust. 1 lit. b, a w szczególności z zawartego w nim odniesienia do koncepcji aktywów i zobowiązań wyraźnie wynika, że dotyczy to sytuacji, w której jedna spółka przenosi do innej spółki różne składniki, które - niezależnie od tego, czy stanowią całość czy jedynie część jej aktywów i zobowiązań, tworzą jednostkę zdolną do niezależnej działalności".

6. W konsekwencji, w oparciu o prowspólnotową wykładnię prawa, w szczególności wyżej wskazane orzeczenia Trybunału, należy przyjąć, że definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o p.c.c. spełni taki zbiór składników (aktywów i pasywów), który jest w stanie wykonywać daną działalność gospodarczą i tworzy jednostkę zdolną do niezależnej działalności.

7. Takie stanowisko pozostaje w zgodzie z definicją przedsiębiorstwa zawartą w k.c., zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej (art. 55 (1)).

8. Nie ulega wątpliwości, że powyższe wymogi zostaną wymienione zarówno w przypadku Działu Produkcji L., jak i Działu Produkcji K. ze względu na fakt, że Dział Produkcji L. i Dział Produkcji K.:

Ad. a.

Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. jako zespoły składników (aktywów i pasywów)

K. CP pragnie wskazać, iż w związku z rozważaną obecnie restrukturyzacją, w strukturze działalności biznesowej L. i w strukturze biznesowej K. zostanie wyodrębniona funkcja produkcji (realizowana odpowiednio przez Dział Produkcji L. i Dział Produkcji K.), obejmująca w szczególności obszary działalności przedstawione szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z intencją L., Dział Produkcji L. będący przedmiotem planowanego aportu będzie obejmował wszystkie (tekst jedn.: bez wyłączeń) składniki majątku (agregat praw i obowiązków, w tym pasywa w postaci zobowiązań) przypisane do Działu Produkcji L. zgodnie z ich podstawowym, faktycznym przeznaczeniem, służące efektywnej i samodzielnej realizacji powierzonych funkcji, tj.:

ii. cały park maszynowy (urządzenia techniczne i maszyny) znajdujący się w fabrykach;

iii. środki transportu;

iv. inne środki trwałe, w tym wyposażenie, sprzęt komputerowy itd. niezbędne do prawidłowego funkcjonowania produkcji;

ii. prawa i obowiązki wynikające z Umowy Toll Manufacturing pomiędzy L. a K.;

Natomiast zgodnie z intencją K., Dział Produkcji K. będący przedmiotem planowanego aportu będzie obejmował wszystkie (tekst jedn.: bez wyłączeń) składniki majątku (agregat praw i obowiązków, w tym zobowiązania) przypisane do Działu Produkcji K. zgodnie z ich podstawowym, faktycznym przeznaczeniem, służące efektywnej i samodzielnej realizacji powierzonych funkcji, tj.:

ii. cały park maszynowy (urządzenia techniczne i maszyny) znajdujący się w fabrykach;

iii. środki transportu;

iv. inne środki trwałe, w tym wyposażenie, sprzęt komputerowy itd. niezbędne do prawidłowego funkcjonowania produkcji;

ii. prawa i obowiązki wynikające z Umowy Toll Manufacturing pomiędzy K. a K.;

Powyższe oznacza, iż Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. będą tworzyć nie przypadkowe, ale odpowiednio dobrane (alokowane do Działu Produkcji L. oraz do Działu Produkcji K.) składniki majątku - punktem odniesienia w powyższym doborze będzie rola, jaką składniki te odgrywają przy wykonywaniu powierzonych Działowi Produkcji L. oraz Działowi Produkcji K. funkcji w docelowym modelu funkcjonowania. W konsekwencji, wchodzące w skład Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. składniki majątkowe (w tym pasywa w postaci zobowiązań), pozostające we wzajemnych relacjach z racji pełnionych przez Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. funkcji (inaczej niż w przypadku składników niezwiązanych z funkcją produkcji, które nie są przypisane do Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K.), będą tworzyły wyodrębnione całości/zespoły majątku.

Tym samym, wskazane wyżej zespoły składników majątkowych (w tym zobowiązań), połączone węzłem organizacyjnym sprawowanych przez Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. funkcji, pozwolą na samodzielną i efektywną realizację powierzonych Działowi Produkcji L. i Działowi Produkcji K. funkcji (szczegółowo wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego).

W konsekwencji, Dział Produkcji L. i Dział Produkcji K. będą stanowiły zespoły składników materialnych i niematerialnych (aktywów i pasywów).

Ad. b.

Wyodrębnienie funkcjonalne Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz określenie funkcji i zakresu działań Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. nie ulega wątpliwości, iż każdy z nich będzie wyodrębniony funkcjonalnie, tzn. będzie stanowił zorganizowany kompleks składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych odpowiednio L. i K.

Mianowicie, działalność Działu Produkcji L. będzie polegała na realizowaniu funkcji dotyczących produkcji i będzie obejmowała w szczególności takie obszary jak: produkcja produktów spożywczych, zarządzanie bieżącą działalnością Zakładów L. produkujących powyższe produkty na terenie fabryk posiadanych przez L., zarządzanie jakością i rozwój procesów produkcji, inżynieria produkcji, utrzymanie parku maszynowego znajdującego się w fabrykach, bezpieczeństwo i higiena pracy oraz zarządzanie kwestiami środowiskowymi, co zostało wyszczególnione w opisie zdarzenia przyszłego.

Do Działu Produkcji L. przydzielone zostaną wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające wykonywanie ww. funkcji (agregat praw i obowiązków) - składniki majątkowe zostały wyszczególnione w opisie zdarzenia przyszłego. K. CP pragnie przy tym podkreślić, iż ww. składniki majątkowe będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający samodzielne i efektywne realizowanie ww. funkcji.

Z kolei, działalność Działu Produkcji K. będzie również polegała na realizowaniu funkcji dotyczących produkcji i będzie obejmowała w szczególności takie obszary jak: produkcja produktów spożywczych, zarządzanie bieżącą działalnością Zakładów K. produkujących powyższe produkty na terenie fabryk posiadanych przez K., zarządzanie jakością i rozwój procesów produkcji, inżynieria produkcji, utrzymanie parku maszynowego znajdującego się w fabrykach, bezpieczeństwo i higiena pracy oraz zarządzanie kwestiami środowiskowymi, co zostało wyszczególnione w opisie zdarzenia przyszłego.

Do Działu Produkcji K. również przydzielone zostaną wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające wykonywanie ww. funkcji (agregat praw i obowiązków) - składniki majątkowe zostały wyszczególnione w opisie zdarzenia przyszłego. K. CP pragnie przy tym podkreślić, iż ww. składniki majątkowe będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający samodzielne i efektywne realizowanie ww. funkcji.

Powyższe oznacza, iż zarówno Dział Produkcji L., jak i Dział Produkcji K. będzie stanowił funkcjonalnie odrębną całość, przeznaczoną do samodzielnego prowadzenia powierzonych zadań.

Ad. c.

Zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem

W ocenie K. CP, opisane w zdarzeniu przyszłym zespoły składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K., połączone węzłem organizacyjnym oraz wyodrębnione finansowo i funkcjonalnie (na co K. CP wskazuje w uzasadnieniu), posiadają potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, tj. wskazują na wystąpienie możliwości podjęcia przez ewentualnego nabywcę Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. prowadzonej przez nie działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątku Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K.

K. CP pragnie bowiem podkreślić, iż zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym przedmiotem wkładów będą wszystkie niezbędne aktywa i pasywa umożliwiające prowadzenie/kontynuowanie działalności Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. (szczegółową listę aktywów i pasywów K. CP przedstawiła w opisie zdarzenia przyszłego).

W rezultacie, w skład Działu Produkcji L., wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo ze struktury L., wchodzić będą wszystkie aktywa i pasywa niezbędne do wykonywania przypisanych Działowi Produkcji L. funkcji, w tym własność/prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z budynkami i budowlami fabrycznymi na nich położonymi oraz należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych w związku z działalnością Działu Produkcji L.

W konsekwencji, przed dniem dokonania planowanego aportu do K. CP (tekst jedn.: w ramach istniejącego przedsiębiorstwa L.), Dział Produkcji L. będzie zdolny do samodzielnego kontynuowania prowadzonej działalności w obrocie gospodarczym za pomocą posiadanych składników majątku oraz pracowników przypisanych do Działu Produkcji L. Z kolei po otrzymaniu planowanego aportu, K. CP będzie kontynuowała produkcję wykorzystując nabyty od L. zorganizowany, kompletny i samodzielny agregat/zespół składników materialnych i niematerialnych, przejęte umowy oraz pracowników. Do kontynuowania działalności L. nie będzie konieczne nabycie dodatkowych aktywów.

Z kolei, w skład Działu Produkcji K., wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo ze struktury K., wchodzić będą również wszystkie aktywa i pasywa niezbędne do wykonywania przypisanych Działowi Produkcji K. funkcji, w tym własność/prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z budynkami i budowlami fabrycznymi na nich położonymi oraz należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z działalnością Działu Produkcji K.

W konsekwencji, przed dniem dokonania planowanego aportu do K. CP (tekst jedn.: w ramach istniejącego przedsiębiorstwa K.), Dział Produkcji K. również będzie zdolny do samodzielnego kontynuowania prowadzonej działalności w obrocie gospodarczym za pomocą posiadanych składników majątku oraz pracowników przypisanych do Działu Produkcji K. Z kolei po otrzymaniu planowanego aportu, K. CP będzie kontynuowała produkcję wykorzystując nabyty od K. zorganizowany, kompletny i samodzielny agregat/zespół składników materialnych i niematerialnych, przejęte umowy oraz pracowników. Do kontynuowania działalności K. nie będzie konieczne nabycie dodatkowych aktywów.

Powyższe oznacza, iż opisane zespoły składników majątkowych wchodzących w skład Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. posiadają zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa.

Ad. d.

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K.

Zdaniem K. CP, wyodrębnienie organizacyjne może wystąpić w szczególności w przypadku, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Takie organizacyjne wydzielenie może być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnych charakterze.

W świetle powyższego K. CP pragnie podkreślić, iż Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. zostaną wyodrębnione pod względem organizacyjnym w strukturach dotychczasowej działalności biznesowej L. i K. na podstawie stosownej uchwały, odpowiednio, Zarządu L. i Zarządu K. Dział Produkcji L. będzie składał się z dwóch odrębnych Zakładów L., które będą posiadały własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z jednostek organizacyjnych niższego rzędu, oraz będą posiadały własnych kierowników. W strukturze organizacyjnej L. kierownicy Zakładów L. będą podlegali bezpośrednio Zarządowi L. Z kolei, Dział produkcji K. będzie składał się z dwóch odrębnych Zakładów K., które będą posiadały własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z jednostek organizacyjnych niższego rzędu, oraz będą posiadały własnych kierowników. W strukturze organizacyjnej K. kierownicy Zakładów K. będą podlegali bezpośrednio Zarządowi K.

Do Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. zostaną przypisane osoby dedykowane do wykonywania funkcji Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. W działalności operacyjnej pracownicy Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. wykorzystywać będą składniki majątkowe dedykowane do ich działalności. W związku z aportem wszyscy pracownicy Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. zostaną przeniesieni do K. CP na mocy art. 23 (1) Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładów pracy.

Powyższe oznacza, iż od strony faktycznej (z racji pełnionych zadań) oraz formalnej (tekst jedn.: w sposób udokumentowany stosowanymi aktami korporacyjnymi L. i K.), zarówno Dział Produkcji L., jak i Dział Produkcji K. będzie stanowił odrębną organizacyjnie całość, dającą się oddzielić od pozostałej działalności, odpowiednio, L. oraz K. W konsekwencji, opisane zespoły składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. będą wyodrębnione organizacyjnie w strukturach L. i K. co dodatkowo przemawia za uznaniem tych zespołów za zorganizowane części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o p.c.c.

Wyodrębnienie finansowe Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K.

K. CP pragnie podkreślić, że po przeprowadzeniu planowanego wzmocnienia wyodrębnienia Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K. w strukturze L. i K. dojdzie również do ich wyodrębnienia finansowego, które będzie przejawiało się w następujących płaszczyznach:

a. Zdarzenia gospodarcze będą ewidencjonowane, w strukturach prowadzonych przez L. i K. sprawozdawczości księgowej, w sposób umożliwiający identyfikację odrębnych agregatów aktywów i zobowiązań przypisanych do Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K.

Dodatkowo, możliwe będzie przypisanie do Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K., w strukturach prowadzonych przez L. i K. sprawozdawczości księgowej, poszczególnych kosztóww.ydatków oraz przychodów (zarówno zewnętrznych generowanych przez Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. jak również przychodów alokowanych w ramach wewnętrznej sprawozdawczości zarządczej odzwierciedlających funkcje pełnione przez Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. w docelowym modelu funkcjonowania Grupy M.).

W tym celu L. i K. opracują wewnętrzne procedury określające zasady identyfikacji aktywów, pasywów, kosztóww.ydatków i przychodów przypisanych do Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K.

W wykonaniu powyższych procedur zarówno dla Działu Produkcji L., jak i Działu Produkcji K. będą sporządzane odrębne bilanse w formie uproszczonej oraz odrębne rachunki zysków i strat.

b. Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. będą posiadały własne ewidencje środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

c. Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. będą posiadały rachunki bankowe przypisane do ich działalności (w szczególności służące do obsługi płac oraz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych).

d. Działalność Działu Produkcji L. i działalność Działu Produkcji K. będą finansowane ze środków odpowiednio, L. i K. w ramach odrębnego budżetu Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K., których realizacja będzie podlegać wewnętrznej kontroli.

W rezultacie zarówno ewidencja księgowa L., jak i ewidencja księgowa K. będzie umożliwiała faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych, odpowiednio, do Działu Produkcji L. i Działu Produkcji K.

W konsekwencji, zdaniem K. CP opisane zespoły składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Produkcji L. oraz Dział Produkcji K. będą wyodrębnione finansowo w strukturach L. i K. co dodatkowo przemawia za uznaniem tych zespołów za zorganizowane części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o p.c.c.

Podsumowanie

Podsumowując, zdaniem K. CP skoro Dział Produkcji L. i Dział Produkcji K:

- to należy uznać, że stanowią one zbiory składników (aktywów i pasywów), które są w stanie wykonywać daną działalność gospodarczą i tworzą jednostki zdolne do niezależnej działalności a w konsekwencji przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zespoły składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) wchodzące w skład Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. będą stanowiły, każdy z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o p.c.c.

Powyższe stanowisko K. CP znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 maja 2012 r., znak IBPBII/1/436-64/12/MZ, zgodnie z którą: "Celem wprowadzenia wskazanego przepisu < art. 2 pkt 6 ustawy o p.c.c. - przyp. K. CP> było dostosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. Wdrożono tym samym postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (...) Odnosząc się do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w Dyrektywie, należy stwierdzić, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z ograniczonego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności"

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 września 2011 r., znak ILPB2/436-120/11-2/MK, zgodnie z którą: "Zarówno literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

* wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,

* stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,

* zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej"):

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 listopada 2010 r., znak IPPB2/436-411/10-2/MZ, zgodnie z którą:

"Odnosząc się do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w Dyrektywie, należy stwierdzić, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z organizacyjnego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności".

"Definicję "przedsiębiorstwa" zawiera przepis art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W oparciu o powyższą definicję można również wywieść, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, o którym mowa w Kodeksie cywilnym, jeżeli jest to przedsiębiorstwo spółki kapitałowej, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą, zdolną do samodzielnej działalności można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej".

W dniu 5 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w zakresie pytania nr 1 wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania Nr IPPB2/436-26/13-5/MZ, stwierdzając, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). Zgodnie zaś z § 3 art. 14b Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 tej ustawy). Przez przepisy prawa podatkowego ustawodawca rozumie przy tym przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych (art. 3 pkt 2 powołanej ustawy). Znaczenie terminu "ustawy podatkowe" wyjaśnia art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Na jego mocy, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, należy przez to rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Jak wynika z treści powołanych przepisów, przedmiotem pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany właściwie ocenia kwestię wpływu opisanej przez siebie sytuacji faktycznej na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Wnioskodawca ma zatem uprawnienia do uzyskania interpretacji prawa podatkowego w takiej sprawie indywidualnej, która kształtować może jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej; innymi słowy żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie podatnika w ramach tego podatku.

Składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zespoły składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) wchodzące w skład Działu Produkcji L. oraz Działu Produkcji K. będą stanowiły, każdy z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o p.c.c. Należy tutaj zaznaczyć, iż ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) nie zawiera w swej treści definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze wskazuje, iż nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany z wniesieniem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części. W kontekście powyższego należy stwierdzić, że interpretacja wydana w zakresie problemu, którego dotyczy zapytanie nie rozstrzygałaby o skutkach podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego dla Spółki jako Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie zgodził się ze stanowiskiem tutejszego organu i w dniu 17 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Organu 19 kwietnia 2013 r.) wniósł zażalenie na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Odpowiedzi na ww. zażalenie udzielono pismem z dnia 28 maja 2013 r. Nr IPPB2/436-26/13 -7/AF (skutecznie doręczonym w dniu 4 czerwca 2013 r.) stwierdzając, iż brak jest podstaw do uchylenia postanowienia z dnia 5 kwietnia 2013 r. Nr IPPB2/436-26/13-5/MZ o odmowie wszczęcia postanowienia.

W dniu 8 lipca 2013 r. r. (data stempla pocztowego 4 lipca 2013 r.) wpłynęła skarga z dnia 4 lipca 2013 r. na postanowienie z dnia 28 maja 2013 r. Nr IPPB2/436-26/13-7/AF utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 5 kwietnia 2013 r. Nr IPPB2/436-26/13-5/MZ o odmowie wszczęcia postępowania.

Pismem z dnia 30 lipca 2013 r. Nr IPPB2/4310-14/13-2/MZ, stosownie do art. 54 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1968/13 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie i stwierdził, że uchylona postanowienia nie mogą być wykonane w całości.

W dniu 12 czerwca 2014 r. wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1968/13, w którym Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie i uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd wskazał, że skarga jest zasadna, zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 5 kwietnia 2013 r. naruszają przepisy postępowania to jest art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14b § 1 i art. 14h O.p. w związku z art. 121 § 1 O.p. w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na przyjęcie, że nie jest możliwe wszczęcie postępowania w zakresie wskazanym w pytaniu 1 zawartym we wniosku Skarżącej o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Przedmiotem sporu między stronami było ustalenie czy Minister Finansów miał prawo wydać, na mocy art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14b § 1 i art. 14h O.p. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie objętym wnioskiem, czy też miał obowiązek merytorycznie rozpatrzyć wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej złożony przez skarżącą Spółkę w zakresie wykładni przepisu art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o p.c.c., który odwołuje się do definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14b § 1 tejże ustawy wynika, że odmowa wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej może mieć miejsce wówczas, gdy pisemny wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji został wniesiony przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte.

Pierwszej z przesłanek wynikających z powyższego przepisu Minister nie podnosił, natomiast zaistnienia drugiej, w żaden sposób, w ocenie Sądu rozpoznającego sprawę, nie wykazał.

Zdaniem Sądu, postępowanie zainicjowane wnioskiem Skarżącej mogło być wszczęte. Ocena możliwości wydania interpretacji, z uwagi na przedmiotowy zakres zagadnienia budzącego wątpliwości wnioskodawcy musi uwzględniać wynikający z przepisów O.p. przedmiotowy zakres interpretacji. Innymi słowy, interpretacja może być wydana tylko wtedy, gdy zakres przedmiotowy zagadnienia przedstawionego przez wnioskodawcę mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji.

W rozpoznawanej sprawie tak właśnie było. W świetle art. 14b § 1 i art. 14c § 1 O.p. przepis prawa ma być zinterpretowany na potrzeby przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 O.p. wnioskodawca przedstawia nie tylko stan faktyczny lub zagadnienie przyszłe, ale też własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zagadnienia przyszłego. Ocenie organu wydającego interpretację podlega właśnie stanowisko wnioskodawcy, o czym stanowi art. 14c § 1 O.p.

Właściwy organ podatkowy, wydając interpretacje indywidualne jest związany ograniczeniami wynikającymi z rozdziału 1a Ordynacji podatkowej "Interpretacje przepisów prawa podatkowego". Tytuł ten wskazuje, że kompetencje organu podatkowego ograniczono do interpretacji przepisów prawa podatkowego. Należy zatem przyjąć, że zarówno z redakcji ww. tytułu rozdziału, jak również z umieszczonego w tym rozdziale przepisu art. 14b § 1 O.p. wynika, że chodzi o przepisy prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p.:

* przepisy ustaw podatkowych,

* postanowień ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz

* ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także

* przepisów aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie zatem do jednoznacznej treści powyższego tytułu, jak również dyspozycji art. 14b § 1 O.p., który Skarżąca uznaje za naruszony, należało uznać, że Spółka miała możliwość wystąpić o interpretację indywidualną treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o p.c.c., w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku. Powinna też uzyskać stanowisko Ministra Finansów w zakresie prawidłowości przyjętych przez siebie ocen z tego zakresu.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że przepis art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o p.c.c., niewątpliwie zawiera normę prawa podatkowego. Stanowi on bowiem, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlega umowy spółki i jej zmiana związana z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części. Wobec powyższego, dokonanie przez organ udzielający interpretacji, oceny czy opisane w zdarzeniu przyszłym przez Skarżącą składniki mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ze względu na to, jaki charakter posiadają i jakie funkcje mogą pełnić, jest rolą organu, któremu ustawodawca powierzył wydawanie interpretacji indywidualnych.

Przypomnieć należy, że podstawowym celem interpretacji indywidualnej miało być zwiększenie pewności i stabilności prawa podatkowego. Zgodnie z uzasadnieniem do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 731 z 22 czerwca 2006 r.) wprowadzenie analizowanych przepisów, miało na celu zwiększenie stabilności prawa podatkowego, poprawę relacji, podatnik - organ podatkowy oraz ułatwienie podatnikom wypełniania ich obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Realizacja tych celów jest nakierowana na zwiększenie zaufania obywateli do organów państwa oraz może stanowić czynnik pobudzający wzrost gospodarczy.

Wobec powyższego, nie jest możliwe podzielenie stanowiska Ministra Finansów, że wydanie interpretacji indywidualnej na skutek wniosku Skarżącej nie jest możliwe z uwagi na fakt, że w art. 2 ust. 1 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o p.c.c. ustawodawca nie zawarł definicji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Skoro pojęcie to nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane, zasady zastosowania powyższego przepisu mogą budzić tym większe wątpliwości podatnika i tym bardziej zasadne jest udzielenie wyjaśnienia, jak przepis odwołujący się do nie zdefiniowanego pojęcia winien być interpretowany. Skarżąca ma więc prawo w świetle przepisów art. 14b § 1 O.p. w związku z art. 2 ust. 1 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o p.c.c. uzyskać od organu uprawnionego do wydania interpretacji wyjaśnienie, czy opisany przez nią szczegółowo przedmiot aportu będzie mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Sąd nie podziela również stanowiska Ministra Finansów, że interpretacja wydana w zakresie określonym we wniosku nie spełniałaby podstawowej funkcji ochronnej, gdyż zastosowanie się do niej, czy też jej ewentualna zmiana pozostałaby bez wpływu na zobowiązania Skarżącej.

Uznanie opisanych we wniosku składników przyszłego aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bądź ich nie uznanie, może w przyszłości rodzić skutki podatkowe, a więc prawa lub obowiązki po stronie Skarżącej. Wskazanie przez Ministra Finansów prawidłowej interpretacji treści art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o p.c.c. będzie zatem gwarantowało, że Skarżąca nie popełni błędu uznając, że aport wniesiony na pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego, odpowiadający opisowi zawartemu we wniosku o udzielenie interpretacji stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co oznacza, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Sąd przypomina w tym miejscu, że postanowienie o udzielenie interpretacji indywidualnej ma na celu wątpliwości co do sposobu zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w określonym stanie faktycznym i/lub zdarzeniu przyszłym. W postępowaniu tym organ uprawniony do udzielania interpretacji ogranicza się do dokonania subsumpcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyny, z powodu których w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dany przepis ma zastosowanie.

W świetle powyższych uwag, za błędne i przedwczesne Sąd uznaje postawienie przez Ministra Finansów w zaskarżonym postanowieniu tezy, że zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o interpretację nie może kształtować praw i obowiązków Skarżącej oraz że nie może rzutować na prawidłowe rozliczenie podatnika w ramach podatku dochodowego od osób prawnych.

W zaskarżonym postanowieniu Minister Finansów wskazał, że przepisy nie nakładają na organ obowiązku blankietowego potwierdzenia, że ewentualne zaistaniałe stany faktyczne/zdarzenia przyszłe, których elementu nie są znane w dacie wydania interpretacji zostaną tak a nie inaczej ocenione przez organy podatkowe. Sąd rozpoznający sprawę w pełni powyższy pogląd podziela, wskazuje jednak, że we wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca wyliczyła dokładnie, jakie elementy wchodzić będą w skład ewentualnego aportu. Zadaniem organu udzielającego interpretacji byłoby więc jedynie wskazanie, czy te elementy można uznać za tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o p.c.c.

Zajęcie wskazuje w tym miejscu, że zajęcie stanowiska, co do tego, czy opisane we wniosku składniki aportu odpowiadają pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwszej ustawy o p.c.c. nie może być uznane za "blankietowe potwierdzenie, że ewentualne zaistniałe stany faktyczne/zdarzenia przyszłe, których elementy nie są znane w dacie wydania interpretacji zostaną tak a nie inaczej ocenione przez organy podatkowe".

W razie ustalenia w toku ewentualnego postępowania podatkowego czy kontrolnego, że w skład aportu weszły inne składniki niż opisane przez Skarżącą we wniosku o udzielenie interpretacji, wówczas Skarżąca nie mogłaby powoływać się na funkcję ochronną interpretacji.

Końcowo Sąd wskazuje, że jak słusznie podniósł organ, interpretacja podatkowa nie jest równoznaczna z udzieleniem porady prawnej. Jak jednak wynika z wniosku Skarżącej, nie występowała ona o udzielenie porady co do optymalnego pod względem podatkowym zachowania, ale wnosiła o potwierdzenie, czy wyliczone przez nią we wniosku składniki mienia będą mogły zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 6 lit. c ustawy o p.c.c.

Z uwagi na fakt, że zarówno zaskarżone postanowienie jak i poprzedzające je postanowienie naruszają przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) - dalej "p.p.s.a." w związku z art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z 5 kwietnia 2013 r. o zakresie, w jakim uchylone postanowienia nie mogą być wykonane orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 stycznia 2014 r. Sygn. akt III SA/Wa 1968/13 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.