IPPB2/436-258/14-3/MZ - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wypłaty majątku likwidacyjnego spółki komandytowej na rzecz wspólników.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty majątku likwidacyjnego Spółki na rzecz Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

W dniu 19 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty majątku likwidacyjnego Spółki na rzecz Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce - Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (obecnie Wnioskodawca jest obywatelem Białorusi - na dzień wydania interpretacji może być już obywatelem polskim). Wnioskodawca jest udziałowcem spółki cypryjskiej - odpowiednika polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: Spółka Cypryjska). Wnioskodawca, wraz z drugim Udziałowcem (osobą fizyczną z rezydencją podatkową w Polsce; dalej: Drugi Udziałowiec) obecnie posiadają w Spółce Cypryjskiej po 50% udziałów każdy.

Spółka Cypryjska posiada 40% udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Operacyjna). Pozostałe udziały Spółki Operacyjnej są w posiadaniu Wnioskodawcy oraz Drugiego Udziałowca - każdy posiada po 30% udziałów Spółki Operacyjnej. Jednocześnie, Spółka Cypryjska posiada wierzytelności względem Spółki Operacyjnej z tytułu udzielonych tej spółce pożyczek.

Wnioskodawca, wraz z Drugim Udziałowcem, zamierzają dokonać uproszczenia struktury swoich inwestycji poprzez usunięcie z tej struktury podmiotu zagranicznego. Działania te Wnioskodawca zamierza dokonać poprzez operację wymiany udziałów, a następnie likwidacji Spółki Cypryjskiej. W tym zakresie Wnioskodawca wraz z Drugim Udziałowcem zamierzają utworzyć w Polsce spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Spółka Kapitałowa). W której każdy z udziałowców posiadał będzie po 50% udziałów. Następnie Wnioskodawca (wraz z Udziałowcem) zamierza dokonać wymiany udziałów polegającej na wniesieniu udziałów Spółki Cypryjskiej do utworzonej Spółki Kapitałowej. Przy tym wymiana udziałów poprzedzona będzie zmianą praw udziałowych (struktury własnościowej) na poziomie Spółki Cypryjskiej tak, że Wnioskodawca w ramach wymiany udziałów posiadał będzie co najmniej 51% praw głosu Spółki Cypryjskiej (prawa udziałowe Drugiego Udziałowca ulegną zmniejszeniu poniżej 50% praw głosu). W pierwszej kolejności przeprowadzona zostanie wymiana udziałów na opisanych wyżej warunkach z udziałem Drugiego Udziałowca, w ten sposób, że w jej efekcie Spółka Kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw głosu (51%) Spółki Cypryjskiej. W ramach kolejnej wymiany udziałów Wnioskodawca, w zamian za udziały Spółki Cypryjskiej, uzyska udziały Spółki Kapitałowej. Nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce Kapitałowej w ramach transakcji wymiany udziałów odpowiadać będzie rynkowej wartości udziałów Spółki Cypryjskiej wniesionych do Spółki Kapitałowej. Przy tym Spółka Kapitałowa w ramach wymiany udziałów uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółce Cypryjskiej. Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty w gotówce przez Spółkę Kapitałową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia udziałów Spółki Cypryjskiej. Analogicznej wymiany udziałów, w zakresie pozostałych udziałów Spółki Cypryjskiej, zostanie przeprowadzona przez Drugiego Udziałowca.

Wszystkie podmioty biorące udział w planowanej transakcji wymiany udziałów, tzn. Wnioskodawca, Spółka Kapitałowa oraz Spółka Cypryjska, podlegają w Państwie Członkowskim Unii Europejskiej (Polska/Cypr) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi (Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie pośrednictwa finansowego); wymiana udziałów nie będzie również dokona w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej - Wnioskodawca nie prowadzi tego rodzaju działalności.

W następnym kroku Wnioskodawca przewiduje dokonanie likwidacji Spółki Cypryjskiej. cały majątek Spółki Cypryjskiej, w tym obejmujący udziały Spółki Operacyjnej oraz przysługujące jej wierzytelności od Spółki Operacyjnej, w ramach wypłaty majątku likwidacyjnego zostanie przekazany Spółce Kapitałowej, jako 100% udziałowcy Spółki Cypryjskiej (po dokonaniu wymiany udziałów).

W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje przekształcenie Spółki Kapitałowej w spółkę osobową - spółkę komandytową (dalej: SK). W wyniku przekształcenia Wnioskodawca (wraz z Drugim Udziałowcem) staliby się komandytariuszem SK (komplementariuszem stałaby się spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która przed przekształceniem stałaby się wspólnikiem Spółki Kapitałowej). W wyniku przekształcenia nie dojdzie do wzrostu majątku SK po przekształceniu względem majątku Spółki Kapitałowej - w ramach procesu przekształcenia nie będą dokonywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty/ wkłady na rzecz SK; Spółka Kapitałowa na moment przekształcenia nie będzie posiadała zysków zatrzymanych lub niepodzielonych na poziomie jej wyniku księgowego.

Wnioskodawczyni przewiduje również, że SK w dalszej kolejności zostanie zlikwidowana. W ramach przeprowadzonej likwidacji cały majątek SK, w tym obejmujący udziały Spółki Operacyjnej oraz ewentualnie przysługujące jej wierzytelności od Spółki Operacyjnej, w ramach wypłaty majątku likwidacyjnego zostanie przekazany do Udziałowców (w tym do Wnioskodawcy) w proporcji i zakresie ustalonym w umowie spółki SK. Przy tym nie jest wykluczone, że przed likwidacją SK Spółka kapitałowa dokona spłaty całości lub części swoich należności pożyczkowych wobec SK - w takim przypadku w ramach majątku likwidacyjnego Udziałowcy uzyskaliby udziały Spółki Kapitałowej wraz z środkami pieniężnymi pochodzącymi z wcześniejszej spłaty pożyczek przez Spółkę Kapitałową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki Cypryjskiej do Spółki Kapitałowej, w zamian za objęcie udziałów Spółki Kapitałowej, wypełnia warunki wymiany udziałów z art. 24 ust. 8a ustawy o PIT i nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawczyni - tj. pozostanie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo na dzień jej dokonania.

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki Cypryjskiej do Spółki Kapitałowej, w zamian za objęcie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki Kapitałowej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).

3. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przekształcenie Spółki Kapitałowej w spółkę komandytową (SK) będzie rodziło skutki podatkowe w PIT po stronie Wnioskodawcy.

4. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym likwidacja SK, w wyniku której, w ramach wypłaty majątku likwidacyjnego, Wnioskodawca uzyska środki pieniężne oraz inne składniki majątkowe SK, spowoduje u Wnioskodawcy powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT na moment likwidacji.

5. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym późniejsza spłata na rzecz Wnioskodawcy wierzytelności uzyskanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SK spowoduje u Wnioskodawcy powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT.

6. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym likwidacja SK, w wyniku której, w ramach wypłaty majątku likwidacyjnego, Wnioskodawca uzyska środki pieniężne oraz inne składniki majątkowe SK będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c.

7. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym likwidacja SK i wydanie majątku likwidacyjnego, obejmującego udziały Spółki Operacyjnej oraz wierzytelności pożyczkowe od Spółki Operacyjnej, na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegała VAT.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych, w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o p.c.c.).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca zamierza dokonać likwidacji spółki komandytowej (SK). W ramach likwidacji zostanie przeprowadzony podział majątku likwidacyjnego SK, w skład którego wchodzić mogą środki pieniężne oraz inne składniki majątkowe (w szczególności udziały Spółki Operacyjnej i ewentualnie wierzytelności pożyczkowe przysługujące SK od Spółki Operacyjnej).

Mając na uwadze powyższy opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego, zdaniem Wnioskodawcy przekazanie majątku likwidacyjnego SK nie będzie podlegało p.c.c. - czynność taka nie została bowiem wymieniona w katalogu czynności cywilnoprawnych objętych tym podatkiem zawartym w art. 1 ustawy o p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy).

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Mając powyższe na względzie, należy wskazać, że przekazanie na rzecz Wnioskodawcy majątku likwidacyjnego Spółki, nie zostało wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.