IPPB2/436-235/13-4/MZ - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2013 r. (data wpływu 2 maja 2013 r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 17 czerwca 2013 r. Nr IPPB2/436-235/13-2/MZ (data nadania 17 czerwca 2013 r., data doręczenia 19 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 2 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka Holdingowa) jest jedynym udziałowcem spółki operacyjnej - F. Sp. z o.o. (dalej: SPV, Wnioskodawca), będącej właścicielem nieruchomości położonej w P. (dalej: Nieruchomość). Przedmiotem działalności SPV jest wynajem powierzchni komercyjnych w centrum handlowym.

W ramach restrukturyzacji planowane jest dokonanie zmiany formy prawnej SPV ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sp. z o.o.) na spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: SKA). Przed przekształceniem SPV w SKA, Spółka Holdingowa sprzeda część jej udziałów innej spółce z Grupy (dalej: Drugi Wspólnik). W wyniku przekształcenia SPV stanie się spółką komandytowo-akcyjną z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru.

Potencjalne przekształcenie SKA w spółkę kapitałową

W zależności od uwarunkowań, potrzeb biznesowych i prawnych, SKA może w przyszłości zostać przekształcona w spółkę kapitałową (Sp. z o.o.) w trybie określonym w ustawie z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) (dalej: k.s.h.).

W wyniku przekształcenia spółka przekształcana (SKA) stanie się Sp. z o.o. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru.

Z chwilą przekształcenia, wspólnicy SKA (tekst jedn.: Spółka Holdingowa oraz Drugi Wspólnik) staną się wspólnikami Sp. z o.o. W wyniku przekształcenia udział Spółki Holdingowej (akcjonariusza SKA) w kapitale zakładowym Sp. z o.o. będzie równy kapitałowi zakładowemu posiadanemu przez tę spółkę w SKA przed jej przekształceniem w Sp. z o.o. Udział Drugiego Wspólnika w kapitale zakładowym Sp. z o.o. będzie odpowiadał jego wkładowi (wkładowi komplementariusza) w SKA.

W wyniku przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki przekształcanej. W szczególności, w związku z przekształceniem do SKA nie zostaną wniesione żadne nowe wkłady. Tym samym SKA przekształcona w Sp. z o.o. nie otrzyma żadnego dodatkowego majątku w wyniku przekształcenia w porównaniu do jej majątku sprzed przekształcenia (majątek SKA przekształconej w Sp. z o.o. nie będzie wyższy od majątku SKA istniejącego na dzień poprzedzający dzień przekształcenia).

Dodatkowo należy zaznaczyć, iż kapitał zakładowy SKA (a wcześniej SPV) podlegał w przeszłości opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: p.c.c.).

Pismem z dnia 17 czerwca 2013 r. Nr IPPB2/436-235/13-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

* Czy wysokość kapitału zakładowego spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) będzie odpowiadała wysokości wartości majątku spółki przekształcanej (spółki komandytowo-akcyjnej).

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie informując, iż:

* Wysokość kapitału zakładowego spółki przekształconej (sp. z o.o.) będzie odpowiadała wartości majątku spółki przekształcanej (SKA). W związku z przekształceniem ani do SKA, ani do sp. z o.o. nie zostaną wniesione żadne nowe wkłady.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przekształcenie SKA w Sp. z o.o. będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie SKA w spółkę Sp. z o.o. nie będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

Przekształcenie SKA w spółkę ograniczoną odpowiedzialnością zostanie dokonane w trybie określonym w k.s.h.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k w związku z pkt 2 Ustawy o p.c.c., opodatkowaniu podlegają umowy spółki i ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 Ustawy o p.c.c. Ustawa zawiera przy tym zamknięty katalog czynności, które są uważane za zmianę umowy spółki w rozumieniu tego aktu prawnego.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy o p.c.c., w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego. Natomiast art. 1a pkt 1 Ustawy o p.c.c. stanowi, iż użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f Ustawy o p.c.c., podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek stanowi wartość wkładów do spółek osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 Ustawy o p.c.c.).

Należy przy tym dodatkowo zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 pkt 11 lit. a Ustawy o p.c.c., na podstawie którego zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których, zgodnie z prawem państwa członkowskiego, podatek nie był naliczany.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym dojdzie do przekształcenia spółki osobowej (spółki komandytowo-akcyjnej - powstałej z przekształcenia SPV) w spółkę kapitałową (Sp. z o.o.). W związku z powyższym, w świetle art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy o p.c.c., przekształcenie to będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c. tylko w przypadku, jeżeli jego skutkiem będzie zwiększenie kapitału zakładowego spółki przekształconej (Sp. z o.o.) w stosunku do majątku spółki przekształcanej (spółki komandytowo-akcyjnej).

W przedmiotowej sprawie kapitał zakładowy Sp. z o.o. będzie odpowiadał kapitałowi zakładowemu SKA (na który składać się będą wkład akcjonariusza oraz wkład komplementariusza do SKA). W konsekwencji, mając na uwadze powyższy stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawcy przekształcenie SKA w Sp. z o.o. nie będzie opodatkowane p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy przy umowie spółki (jej zmiany) obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotem opodatkowania p.c.c. jest tylko taka zmiana umowy spółki, dotycząca przekształcenia spółki osobowej w kapitałową, w związku z którą dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Dokonując oceny podlegania p.c.c. zmian umowy spółki, związanych z przekształceniami spółek nie można jednak ograniczać się jedynie do treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o p.c.c. i jego wykładni literalnej, lecz należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwłaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o p.c.c., określający podstawę opodatkowania.

Należy też mieć na uwadze, że dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki polegająca na przekształceniu spółki osobowej w spółkę kapitałową, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Podstawą opodatkowania będzie wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a ww. ustawy zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

Z uzupełnienia do wniosku wynika, iż wysokość kapitału zakładowego spółki przekształconej (sp. z o.o.) będzie odpowiadała wartości majątku spółki przekształcanej (SKA). W związku z przekształceniem ani do SKA, ani do sp. z o.o. nie zostaną wniesione żadne nowe wkłady.

Reasumując należy stwierdzić, iż opisane we wniosku przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) stanowi na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zmianę umowy spółki. Z uwagi na to, iż wysokość kapitału zakładowego spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) będzie odpowiadała wartości majątku Spółki (spółki przekształconej), w powyższej sprawie może znaleźć zastosowanie zwolnienie określone w art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.