IPPB2/436-182/11-5/AF - Opodatkowanie umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2011 r. (data wpływu 23 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 23 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł w dniu 1 października 2006 r. umowę oprocentowanej pożyczki pieniężnej ze swoim ojcem (zwanym dalej: Pożyczkodawcą). Pożyczkodawca zobowiązał się, w ramach udzielonej pożyczki, do wypłaty środków pieniężnych w okresie od dnia zawarcia umowy (czyli od 1 października 2006 r.) do dnia 31 grudnia 2007 r. Termin spłaty pożyczki Strony ustaliły na dzień 31 grudnia 2012 r. Ze zobowiązania wypłaty określonej w umowie kwoty Pożyczkodawca się wywiązał, wpłacając Wnioskodawcy we wskazanym okresie kwoty pieniężne, które w sumie objęły określoną w umowie pożyczki kwotę.

Z uwagi, że pożyczka zawarta została pomiędzy ojcem i synem (a więc w grupie tzw. zerowej) Wnioskodawca - nie będąc świadomy ciążącego na nim obowiązku - nie powiadomił o tym fakcie naczelnika urzędu skarbowego, nie złożył deklaracji p.c.c. i nie zapłacił kwoty należnego podatku. W chwili obecnej, w trakcie wykonywanych przez organ podatkowy czynności sprawdzających, Wnioskodawca przedstawił kserokopię zawartej umowy. Został także poinformowany o obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej umowy pożyczki.

Analizując przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zrodziły się jednak u Wnioskodawcy wątpliwości co do wysokości stawki podatku od czynności cywilnoprawnych, jaka powinna być zastosowania w opisanej sytuacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy podatek od czynności cywilnoprawnych od zawartej umowy w dniu 1 października 2006 r. umowy pożyczki, w opisanej powyżej sytuacji wynosi 2% czy też ma zastosowanie stawka sankcyjna, o której mowa w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 20%.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji powinna być zastosowana stawka podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2%.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o p.c.c.) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tyko co do gatunku. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 ustawy o p.c.c. obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, Stawka podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy pożyczki wynosi 2% (art. 7 ust. 1 pkt 4), zaś obowiązek podatkowy ciąży na biorącym pożyczkę (art. 4 pkt 7).

Zauważyć w tym miejscu należy, iż określając moment powstania obowiązku podatkowego w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c. wyraźnie wskazano, iż następuje on z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W analizowanym przypadku miał on miejsce w momencie zawarcia umowy pożyczki. Zgodnie bowiem z art. 720 § 1 k.c. "przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości". Umowa pożyczki uregulowanej w art. 720 kodeksu cywilnego, dochodzi więc do skutku przez samo już zgodne porozumienie stron. Ani wydanie przedmiotu pożyczki, ani prawo dochodzenia jego wydania nie zmienia konsensualnego charakteru czynności. Umowa ta jest ważna i podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezależnie od wydania pieniędzy. Wnioskodawca zauważa, że ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego ma istotne znaczenie, albowiem powstanie obowiązku podatkowego rodzi skutki zarówno w aspekcie materialnoprawnym, jak i proceduralnym. Z tym momentem należność podatkowa staje się wymagalna, ponieważ na gruncie omawianego świadczenia zobowiązanie podatkowe powstaje wraz z obowiązkiem podatkowym. W sprawie będącej przedmiotem wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, bezspornym jest to, że pieniądze zostały wydane a fakt zawarcia umowy pożyczki nie był kwestionowany, a więc w dniu zawarcia umowy powstał obowiązek podatkowy z tytułu zawartej umowy pożyczki w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Oprócz ogólnej zasady, zgodnie z którą obowiązek podatkowy w przypadku zawarcia umowy pożyczki powstaje z chwilą dokonania czynności prawnej, przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o p.c.c. przewiduje tzw. odnowienie obowiązku podatkowego. Przepis ten stanowi, iż obowiązek podatkowy powstanie z chwilą powołania się przez podatnika na fakt dokonania czynności cywilnoprawnej - jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych w terminie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku, a następnie powołuje się przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt jej dokonania. Instytucja ta ma zastosowanie do sytuacji, w których po upływie terminu przedawnienia powołano się na okoliczność dokonania podlegającej opodatkowaniu czynności, o której organy podatkowe nie wiedziały (bowiem przed upływem terminu przedawnienia podatnik nie złożył odpowiedniej deklaracji oraz nie wpłacił podatku). W tym miejscu, zadaniem Wnioskodawcy, należy zauważyć, że jeśli jednak podatnik ujawnia organom podatkowym fakt zawarcia umowy pożyczki przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, nie dochodzi do odnowienia obowiązku podatkowego (czyli jego powtórnego powstania). Obowiązek podatkowy istnieje bowiem nadal, podobnie jak i zobowiązanie podatkowe, które przekształciło się w zaległość podatkową.

Kwestia ta dla sprawy będącej przedmiotem wniosku jest bardzo istotna, jeśli wziąć pod uwagę, że od 1 stycznia 2007 r., zmieniły się w pewnym zakresie przepisy ustawy o p.c.c. Wpływa ona na ustalenie, czy w związku z umową pożyczki zawartą w 2006 r., a ujawnioną obecnie w toku czynności sprawdzających przed organem podatkowym należy zastosować nowe regulacje i stawkę sankcyjną w wysokości 20% czy też przepisy obowiązujące do końca 2006 r. i stawkę 2%.

Z dniem 1 stycznia 2007 r., ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa zmieniająca) ustawodawca wprowadził bowiem dodatkową stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych. Jak wynika z art. 7 ust. 5 ustawy o p.c.c., dodanego właśnie z dniem 1 stycznia 2007 r., stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego:

Zdaniem Wnioskodawcy przepis ten nie może znaleźć zastosowania w jego przypadku. Co prawda, w trakcie czynności sprawdzających Wnioskodawca powołał się na zawartą w 2006 r. umowę pożyczki, ale fakt powołania się na ten fakt miał miejsce przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, co oznacza, że nie doszło do odnowienia obowiązku podatkowego (jego powtórnego powstania). Obowiązek podatkowy z tytułu zawartej pożyczki istnieje bowiem nadal, podobnie jak i zobowiązanie podatkowe, które przekształciło się w zaległość podatkową. Nie wystąpiła bowiem sytuacja upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o której mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo, rozważając o wysokości stawki podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej w 2006 r. umowy pożyczki należy mieć na uwadze przejściowe. Wprowadzając z dniem 1 stycznia 2007 r. nowe przepisy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, wprowadzono także przepisy intertemporalne (art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej), z których to wynika, że do czynności cywilnoprawnych, z tytułu których obowiązek podatkowy powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 1 października 2006 r. zawarł umowę oprocentowanej pożyczki ze swoim ojcem. Skoro umowa pożyczki została zawarta w dniu 1 października 2006 r., to wówczas powstał obowiązek podatkowy i powinna mieć zastosowanie stawka podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązująca w dniu powstania tego obowiązku, a więc w wysokości 2%.

Prawidłowość rozumowania Wnioskodawcy potwierdza także wydana przez Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacja indywidualna z dnia 30 lipca 2009 r., Nr IPPB2/436-126/09-7/MZ, w której to podatnik wnosił o określenie stawki podatkowej dla umowy pożyczki zawartej w 2003 r., a "ujawnionej" w trakcie czynności sprawdzających w 2009 r. Minister Finansów potwierdził stanowisko podatnika, że właściwą stawką podatkową dla czynności cywilnoprawnych w takiej sytuacji będzie stawka 2%.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy w zaistniałym w jego przypadku stanie faktycznym powinna być zastosowania stawka podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W związku z tym, że umowa pożyczki przedstawiona we wniosku została zawarta 1 października 2006 r. w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629), bowiem zgodnie z zapisem ww. przepisu do czynności cywilnoprawnych, z tytułu których obowiązek podatkowy powstał przed dniem 1 stycznia 2007 r., stosuje się przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - podatkowi podlegały umowy pożyczki.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

W myśl powyższego artykułu czynności cywilnoprawne w tym umowy pożyczki podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczka podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa została zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na stronach czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek podatkowy może powstać również z chwilą powołania się na okoliczność dokonania czynności cywilnoprawnej - jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych w terminie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności, a którakolwiek ze stron po upływie tego terminu powołuje się przed organami podatkowymi lub organami kontroli skarbowej na okoliczność jej dokonania; w tym przypadku obowiązek podatkowy powstaje jedynie w stosunku do podatnika, który powołał się na okoliczność dokonania czynności cywilnoprawnej.

Stosownie do treści art. 7 ust. 5, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wynika, iż Wnioskodawca, zawarł w dniu 1 października 2006 r. umowę oprocentowanej pożyczki pieniężnej ze swoim ojcem. Pożyczkodawca zobowiązał się, w ramach udzielonej pożyczki, do wypłaty środków pieniężnych w okresie od dnia zawarcia umowy (czyli od 1 października 2006 r.) do dnia 31 grudnia 2007 r. Termin spłaty pożyczki Strony ustaliły na dzień 31 grudnia 2012 r. Z zobowiązania wypłaty określonej w umowie kwoty Pożyczkodawca się wywiązał, wpłacając Wnioskodawcy we wskazanym okresie kwoty pieniężne, które w sumie objęły określoną w umowie pożyczki kwotę. Z uwagi, że pożyczka zawarta została pomiędzy ojcem i synem (a więc w grupie tzw. zerowej) Wnioskodawca - nie będąc świadomy ciążącego na nim obowiązku - nie powiadomił o tym fakcie naczelnika urzędu skarbowego, nie złożył deklaracji p.c.c. i nie zapłacił kwoty należnego podatku. W chwili obecnej, w trakcie wykonywanych przez organ podatkowy czynności sprawdzających, Wnioskodawca przedstawił kserokopię zawartej umowy. Został także poinformowany o obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej umowy pożyczki.

Reasumując, należy stwierdzić, iż z tytułu zawartej w dniu 1 października 2006 r. umowy pożyczki stawka podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 2%. Należy nadmienić, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nie będzie miała zastosowania stawka sankcyjna 20%.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 24, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.