IPPB2/436-160/13-4/LS - Skutki podatkowe zawarcia umowy cash-poolingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2013 r. (data wpływu 22 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data nadania 2 kwietnia 2013 r., data wpływu 2 kwietnia 2013 r.) oraz pismem z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data nadania 2 kwietnia 2013 r., data wpływu 5 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową - jest prawidłowe.

W dniu 22 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") planuje przystąpić do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową oferowanego w ramach Grupy. (dalej: "Grupa"). Podstawą prawną dla funkcjonowania przedmiotowego systemu będzie umowa cash poolingu (dalej: "Umowa"). Poniżej przedstawiono zasadnicze elementy planowanego systemu wynikające z Umowy.

1. Uczestnicy

Zgodnie z Umową, uczestnikami struktury cash poolingu będą spółki z Grupy ("Spółki Członkowskie"), w tym Spółka, przy czym szczególny status będą posiadały podmioty, którym przypisano funkcje Centralnego Administratora lub Administratora Pośredniego.

Do zadań Centralnego Administratora będzie należało:

* zapewnienie płynności niezbędnej do finansowania bieżącej działalności i działalności inwestycyjnej Spółek Członkowskich;

* koordynacja, centralizacja i zarządzanie nadwyżkami lub potrzebami Spółek Członkowskich;

* zarządzanie relacjami z instytucjami finansowymi, francuskimi i zagranicznymi;

* zarządzanie zapotrzebowaniem na dewizy i ryzykiem kursowym Grupy;

* zarządzanie i zapewnienie nadzoru nad gwarancjami udzielonymi przez Administratora Pośredniego;

* zapewnienie zastosowania przestrzegania i nadzoru warunków umów kredytowych, niezależnie od czasu ich trwania;

* zapewnienie nadzoru przestrzegania wymaganych współczynników przez poszczególne instytucje finansowe.

Centralny Administrator ma ogólnie rzecz biorąc za zadanie zapewnienie bezpieczeństwa finansowego Grupy zgodnie ze strategią finansową Grupy.

Z kolei, do zadań Administratora Pośredniego będzie należało:

* zapewnienie płynności niezbędnej do finansowania bieżącej działalności i działalności inwestycyjnej Spółek Członkowskich na ich prośbę;

* koordynacja, centralizacja i zarządzanie nadwyżkami lub zapotrzebowaniem na środki Spółek Członkowskich;

* zapewnienie nadzoru nad gwarancjami lokalnymi.

Funkcje Centralnego Administratora oraz Administratora Pośredniego w stosunku do Spółki będą pełniły spółki mające siedzibę we Francji. Zarówno Centralny Administrator, jak i Administrator Pośredni są rezydentami podatkowymi we Francji i nie posiadają zakładów w Polsce w rozumieniu UOP. Oprócz Spółki i wskazanych podmiotów, w strukturze cash poolingu będą uczestniczyły Spółki Członkowskie mające siedzibę poza Polską.

2. Zasady funkcjonowania systemu

Zgodnie z Umową, każda Spółka Członkowska zobowiązuje się do:

* codziennego inwestowania Nadwyżek Środków (rozumianych jako każda kwota, którą Spółka Członkowska ma do dyspozycji przez okres co najmniej jednego dnia) u Centralnego Administratora lub Administratora Pośredniego na rachunku bankowym wskazanym dla każdej Spółki Członkowskiej oraz do wnioskowania codziennego pokrycia Zapotrzebowania na Środki (rozumianego jako każda kwota, której Spółka Członkowska potrzebuje przez okres co najmniej jednego dnia);

* przekazywania Centralnemu Administratorowi lub Administratorowi Pośredniemu wszelkich wniosków o lokatę Nadwyżek Środków na I dzień przed faktycznym dniem lokaty;

* przekazywania Centralnemu Administratorowi lub Administratorowi Pośredniemu wszelkich wniosków o pokrycie Zapotrzebowania na Środki na 3 dni robocze przed dniem faktycznego pokrycia;

* w celu umożliwienia Centralnemu Administratorowi i Administratorowi Pośredniemu lepszej optymalizacji globalnego finansowania Grupy - przekazywania:

o do 30 listopada każdego roku prognozowanego budżetu rocznego zapotrzebowania rocznych Nadwyżek Środków,

o 25 każdego miesiąca prognozowanego budżetu zapotrzebowania średnioterminowego,

o co tydzień, do piątku w południe, prognozowanego budżetu zapotrzebowania krótkoterminowego.

Centralny Administrator lub Administrator Pośredni nie będzie zobowiązany do udzielenia pozytywnej odpowiedzi na wnioski Spółek Członkowskich w szczególności w przypadku gdy nie dysponuje niezbędnymi środkami finansowymi lub tez jeżeli uzna na podstawie posiadanych informacji ze złożony wniosek mógłby naruszyć równowagę finansową spółki z Grupy.

Jednocześnie, zważywszy na cel, jakim jest zapewnienie bezpieczeństwa finansowego Grupy, wykluczono podejmowanie jakichkolwiek działań wobec instytucji finansowych oraz planowanie udzielenia jakiejkolwiek gwarancji na rzecz tych instytucji przez Spółki Członkowskie bez jednoznacznej zgody Centralnego Administratora

3. Zasady wynagradzania

Z tytułu codziennego Salda Administratora (tekst jedn.: w sytuacji gdy wystąpi saldo netto Nadwyżki Środków ulokowanych przez Spółkę Członkowską u Centralnego Administratora lub u Administratora Pośredniego) Centralny Administrator lub Administrator Pośredni wypłaci Spółce Członkowskiej odsetki (dalej: "Odsetki od Salda Nadwyżki"). Odsetki od Salda Nadwyżki będą kalkulowane, co do zasady jako 80% stawki referencyjnej wskazywanej przez Centralnego Administratora każdego dnia (DD) dla waluty rachunku Spółki Członkowskiej Stawka ta będzie mogła ulec zmianie decyzją Centralnego Administratora Odsetki od Salda Nadwyżki będą płacone kwartalnie do piątego dnia roboczego po zakończeniu danego kwartału.

Z kolei, z tytułu codziennego Salda Spółki Członkowskiej (tj w sytuacji gdy wystąpi saldo netto Zapotrzebowania na Środki przekazane przez Centralnego Administratora Spółce Członkowskiej) Spółka Członkowska będzie wypłacać Centralnemu Administratorowi lub Administratorowi Pośredniemu odsetki (dalej: "Odsetki od Salda Zapotrzebowania"). Odsetki od Salda Zapotrzebowania będą ustalone według stałej stawki określonej na podstawie kosztu refinansowania Centralnego Administratora oraz zapotrzebowania finansowego Grupy wynikającego w szczególności z budżetów Stawka ta będzie ustalona przez Centralnego Administratora na okres od 1 lipca do 30 czerwca i podlegać będzie corocznej aktualizacji Odsetki od Salda Zapotrzebowania będą płacone kwartalnie do piątego dnia roboczego po zakończeniu danego kwartału.

Dodatkowo, Umowa przewiduje, że każda Spółka Członkowska będzie zobowiązana do zapłaty rocznej prowizji na rzecz Centralnego Administratora Prowizja będzie obejmowała w szczególności:

* koszt uruchomienia i zarządzania administracyjnego dowolną linią finansową wykorzystywaną przez Centralnego Administratora dla celów Zapotrzebowania na Środki po stronie Spółek Członkowskich,

* prowizje za wykorzystanie i/lub niewykorzystanie linii finansowych uruchomionych przez instytucje bankowe na rzecz Centralnego Administratora,

* koszty uruchomienia i zarządzania narzędziami niezbędnymi do centralizacji środków (swiftnet).

Zważywszy na fakt, iż Spółka planuje przystąpienie do Umowy wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług i podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane na podstawie Umowy nie będą podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Czynności wykonywane na podstawie Umowy nie będą podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych po stronie Spółki jako podatnika, ponieważ nie mieszczą się w katalogu wskazanym w art. 1 ustawy o p.c.c. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. opodatkowaniu podlegają jedynie czynności w nim wymienione. Katalog czynności opodatkowanych jest zamknięty i zawiera następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych;

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku;

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy;

* umowy dożywocia;

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat;

* ustanowienie hipoteki;

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności;

* umowy depozytu nieprawidłowego;

* umowy spółki.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że czynności cywilnoprawne, które nie mieszczą się we wskazanym katalogu, nie podlegają temu podatkowi.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w prawie polskim instrument zarządzania płynnością finansową grup kapitałowych tzw. "cash pooling" nie jest uregulowany na gruncie prawa podatkowego bankowego czy cywilnego. Umowa typu cash pooling stanowi zatem umowę nienazwaną w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, którą można scharakteryzować jako złożoną wielostronną i kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów. W szczególności, umowy typu cash poołing nie można klasyfikować jako umowy pożyczki, ponieważ czynności wykonywane w ramach struktury cash pooling nie wyczerpują istotnych znamion umowy pożyczki. Wskazane stanowisko co do klasyfikacji umowy cash poolingu jako umowy nienazwanej, a przez to nie wymienionej w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o p.c.c., jest powszechnie akceptowane w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 15 lutego 2011 r. (sygn. IPPB2/436-503/10-4/MZ) wskazał co następuje: " (...) należy stwierdzić, iż umowy w ramach których dochodzi do przepływów finansowych i konsolidacji w związku z realizacją przez Cash Pool Lidera usług zarządzania płynnością finansową nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, nie będą one podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. (...)". Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lipca 2012 r. (sygn. IPPB2/436-201/12-3/AF), z dnia 5 czerwca 2012 r. (sygn. IPPB2/436-180/12-2/AF), z dnia 22 maja 2012 r. (sygn. IPPB2/436-73/12-4/AF) oraz z dnia 9 lutego 2011 r. (sygn. IPPB2/436-9/11-2/MZ), w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 lipca 2012 r. (sygn. IBPBII/1/436-133/12/MZ) oraz z dnia 4 stycznia 2011 r. (sygn. IBPBII/1/436-245/10/AA) czy też interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 czerwca 2012 r. (sygn. IPTPB2/436-39/12-2/k.k.).

Powyższe twierdzenia co do braku opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności wykonywanych w ramach struktury cash poolingu pozostają aktualne w przypadku systemu zarządzania płynnością finansową Grupy, do którego Spółka planuje przystąpić. Spółka stoi na stanowisku, iż struktura cash poolingu odzwierciedlona w Umowie nie wyczerpuje znamion pożyczki, lecz stanowi jodynie sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi Spółek Członkowskich. Powyższa konkluzja wynika m.in. z faktu, iż w przypadku struktury cash poolingu wskazanej w Umowie występują co najmniej trzy podmioty spółka zgłaszająca Zapotrzebowanie na Środki, Centralny Administrator lub Administrator Pośredni oraz inna spółka wykazująca Nadwyżkę Środków. Spółka Członkowska wykazująca Nadwyżkę Środków nie wie, czy jej środki zostaną wykorzystane na pokrycie Zapotrzebowania na Środki innej spółki, w jakiej wysokości i na rzecz jakiej Spółki Członkowskiej zgłaszającej Zapotrzebowanie na Środki. W rezultacie, przedmiot i druga strona transakcji nie są skonkretyzowane, a zatem nie dochodzi do wyczerpania znamion umowy pożyczki. Oznacza to, że - ze względu na brak odpowiednich regulacji prawnych analizowana Umowa stanowi umowę nienazwaną w świetle przepisów prawa cywilnego i w efekcie nie można jej zaklasyfikować jako którejkolwiek umowy wymienionej w art. 1 ustawy o p.c.c.

Podsumowując, zważywszy na fakt, iż Umowa tworząca ramy prawne struktury cash poolingu dla Grupy nie jest wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o p.c.c., Spółka stoi na stanowisku, że czynności wykonywane na jej podstawie nie będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu". Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.