IPPB2/436-142/13-2/LS - Skutki podatkowe usługi zarządzania płynnością finansową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2013 r. (data wpływu 15 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową - jest prawidłowe.

W dniu 15 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza zawrzeć umowę o współpracy w zakresie zarządzania środkami pieniężnymi (cash pooling, dalej: "Umowa"). Stronami Umowy (uczestnikami struktury cash poolingu), poza Spółką, będą podmioty z grupy L., tj. R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością D. Sp. k., R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A., L.T. Sp. z o.o., R. Sp. z o.o. oraz H. Polska Sp. z o.o. (każda ze stron Umowy zwana dalej: "Stroną" lub "Uczestnikiem"). Dodatkowo, jedna z tych spółek będzie szczególnego rodzaju Uczestnikiem, pełniącym dodatkowo funkcję agenta rozliczeniowego struktury (tzw. pool leadera - dalej: "Agent").

Celem współpracy Stron będzie zapewnienie optymalnego korzystania ze środków finansowych, tj. z jednej strony - maksymalizacja przychodów odsetkowych, z drugiej - minimalizacja obciążeń z tytułu obsługi zadłużenia.

Zgodnie z umową, Agent będzie zobowiązany do zarządzania, realizacji i kontroli przepływów pieniężnych Uczestników w ramach struktury cash poolingu, polegającego na wyrównywaniu sald dziennych na rachunkach bieżących należących do Uczestników. W celu automatyzacji przelewów pieniężnych oraz ułatwienia rozliczeń w ramach struktury, Agent zawrze z bankiem umowę o świadczenie usług cash poolingu rzeczywistego. Na podstawie tej umowy, bank (przy użyciu platformy bankowej), będzie dokonywał każdego dnia roboczego operacji bankowych polegających na:

* przenoszeniu środków wynikających z dodatniego salda na rachunkach bieżących na rachunek rozliczeniowy (dalej: "Rachunek skonsolidowany") przy użyciu odpowiedniego subkonta, oraz

* przenoszeniu środków z Rachunku skonsolidowanego w celu pokrycia salda ujemnego powstałego na rachunku bieżącym przy użyciu odpowiedniego subkonta.

W wyniku powyższych operacji stan każdego rachunku bieżącego oraz subkonta będzie "zerowy" na koniec danego dnia roboczego.

Uczestnikom w ramach struktury cash poolingu będą przysługiwały odsetki z tytułu środków przekazanych na Rachunek skonsolidowany. Uczestnicy będą zobowiązani do zapłaty odsetek od środków pozyskanych w celu pokrycia salda ujemnego.

Obowiązki Agenta będą obejmowały:

Agent będzie uprawniony do zatrzymania nadwyżki odsetek wpłaconych przez Uczestników od środków przekazanych w celu pokrycia salda ujemnego nad odsetkami wypłaconymi z Rachunku skonsolidowanego Uczestnikom z tytułu przekazania nadwyżki środków na ten rachunek. Ponadto Agent będzie miał prawo do odsetek wynikających z lokowania na rachunkach terminowych środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunku skonsolidowanym. Umowa nie będzie przewidywać dodatkowego wynagrodzenia dla Agenta w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami w ramach Umowy.

Jednocześnie, Spółka pragnie zaznaczyć, że w zakresie przedstawionych w zdarzeniu przyszłym zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych w związku z uczestnictwem Spółki w dotychczasowym systemie Cash poolingu, Spółka uzyskała pozytywne interpretacje Ministra Finansów potwierdzające prawidłowość stanowiska Spółki w tym zakresie (interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 marca 2011 r. o sygn. IPPB5/423-81/11-2/JC, sygn. IPPP1-443-154/11-2/MP, oraz o sygn. IPPB2/436-33/11-2/MZ). Jednakże, z uwagi na planowane włączenie do struktury cash poolingu banku, z którym Agent zawrze umowę w celu automatyzacji dokonywanych operacji bankowych, Spółka zdecydowała się wystąpić o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w nieco zmienionym stanie faktycznym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

W ocenie Spółki, przekazanie przez Spókę środków z jej rachunku bieżącego na Rachunek skonsolidowany oraz otrzymaniem środków z Rachunku skonsolidowanego na rachunek bieżący nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o p.c.c. w art. 1 ust. 1 zawieja zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu, a tym samym skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego. Czynności cywilnoprawne, które nie zostały wymienione w art. 1 ust. 1 tej ustawy, nie podlegają opodatkowani i omawianym podatkiem.

Stosownie do treści art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c., podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* urnowy dożywocia,

* urnowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Należy podkreślić, iż umowa cash poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 i. Kodeks cywilny (dalej: "k.c.") w Księdze Trzeciej dotyczącej zobowiązań nie zawiera przepisów regulujących tego typu urnowy. W praktyce, cash pooling to forma zarządzania finansami stosowana przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w inny sposób. Istotą jej jest optymalizacja wykorzystania środków będących w dyspozycji podmiotów będących stroną umowy.

Zdaniem Spółki, umowa cash poolingu, jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi, pomimo iż zawiera pewne elementy zbliżone do kredytowania jednych podmiotów przez drugie, nie mieści się w katalogu czynności określonych w ustawie o p.c.c., a więc nie może być uznana za czynność podlegającą opodatkowaniu p.c.c.

W szczególności, cash pooling nie może być uznany za umowę pożyczki (wymienioną w katalogu czynności podlegających p.c.c.), gdyż nie zawiera elementów przedmiotowo istotnych dla tego rodzaju umów. Zgodnie z art. 720 k.c., przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W transakcjach dokonywanych w ramach cash poolingu nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków finansowych na określony w umowie podmiot. Uczestnik nie wie czy wpłacane przez niego środki z rachunku bieżącego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez jaki podmiot. Wartość, która zostanie przelana na Rachunek skonsolidowany wynika z salda na rachunku bankowym każdej ze stron na koniec każdego tygodnia. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot.

Reasumując w świetle powołanych powyżej przepisów, pomimo iż transakcje cash pooling zawierają pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez inne, to brak jest podstaw do zakwalifikowania tych transakcji jako umów pożyczek, a tym samym objęcia ich obowiązkiem podatkowym w p.c.c.

Zdaniem Spółki, brak wymienienia w katalogu czynności opodatkowanych p.c.c. umów cash poolingu przesądza o tym, iż transakcje takie nie podlegają p.c.c.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 stycznia 2013 r. o sygn. IPTPB2/436-156/12-4/k.k., organ stwierdził, że "z tytułu uczestnictwa w umowie Cash poolingu po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ czynności dokonywane w ramach tej umowy nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem." Powyższe podejście potwierdza szereg dotychczas wydanych interpretacji, m.in. interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 stycznia 2013 r. o sygn. IPTPB2/436-162/12-2/k.k., interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 stycznia 2013 r. o sygn. IPPB2/436-518/12-5/MZ, z dnia 5 maja 2010 r. o sygn. IPPB2/436-38/10-4/AF oraz z dnia 19 marca 2010 r. o sygn. IPPB2/436-528/09-4/MZ.

Ponadto, nawet gdyby uznać je za czynności zawarte w katalogu art. 1 ust. 1 tejże ustawy, to i tak byłyby z opodatkowania wyłączone.

Zdaniem Spółki (uzasadnionym w punkcie I niniejszego wniosku), wykonywane przez Agenta czynności związane z realizacją Umowy, powinny zostać uznane za świadczenie usług, co do zasady podlegające VAT (zdaniem Spółki powinny być zwolnione z tego podatku, co w tej sprawie nie ma jednak znaczenia).

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o p.c.c., podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest;

Wobec powyższego, skoro w ramach umowy cash poolingu, jedna ze stron (Agent) jest opodatkowana VAT (w tym przypadku - zwolniona), to czynności dokonywane w ramach tej umowy nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych u żadnej ze stron (w tym u Spółki), nawet gdyby uznać (wbrew stanowisku Spółki), że cash pooling stanowi jedną z czynności cywilnoprawnych, wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki. W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks Cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie powyższej czynności pod kątem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowaniu tym podatkiem będą natomiast podlegały czynności cywilnoprawne dokonane poza systemem cash poolingu, zawarte na podstawie jednej z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie powyższe czynności będą mogły korzystać z wyłączenia od tego podatku, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tych czynności będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona. Dodatkowo należy stwierdzić, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera w swej treści art. 2 ust. 4, lecz art. 2 pkt 4.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.