IPPB2/436-108/08-2/MZ - Opodatkowanie sprzedaży praw do lokali mieszkalnych dokonanej przed ich wybudowaniem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2008 r. (data wpływu 28 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sprzedaży praw - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sprzedaży praw.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na obrocie nieruchomościami. W niektórych sytuacjach Wnioskodawca po zawarciu z deweloperami umów wstępnych sprzedaży lokali mieszkalnych, zbywa prawa z takich umów jeszcze przed wybudowaniem lokalu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W związku z zaistniałym stanem faktycznym Wnioskodawca wnosi o wyjaśnienie, czy sprzedaż praw dokonywana przez D... podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem i w związku z powyższym opodatkowana będzie podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Odpowiedź w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem wnioskodawcy.

Poprzez podpisanie umowy przedwstępnej sprzedaży deweloper zobowiązuje się do wybudowania i sprzedania na rzecz D... określonego lokalu w budynku mieszkalnym. Podpisanie takiej umowy nie przenosi własności nieruchomości. Umowa taka określa jedynie istotne warunki transakcji mającej nastąpić w przyszłości - jest rodzajem przyrzeczenia zawarcia właściwej umowy sprzedaży na określonych warunkach. Ponieważ podpisanie takiej umowy przedwstępnej rodzi pomiędzy deweloperom i D... stosunek zobowiązaniowy, uznać należy, że po stronie D... powstaje wierzytelność względem dewelopera. D... podpisując taką umową i płacąc określoną zaliczkę, nabywa bowiem prawa do żądania od dewelopera podjęcia odpowiednich kroków w celu wywiązania się ze zobowiązań wynikających z podpisanej umowy, tj. zobowiązania do wybudowania i przeniesienia własności lokalu na rzecz D....

Ponieważ D... dokonuje następnie sprzedaży praw wynikających z takiej umowy przedwstępnej uznać należy, że przenosi ona na inny podmiot swoją wierzytelność względem dewelopera, a więc dokonuje sprzedaży własnej wierzytelności.

W początkowym okresie obowiązywania ustawy VAT opodatkowanie sprzedaży własnych wierzytelności podatkiem VAT budziło wiele kontrowersji i było odmiennie oceniane przez różne organy podatkowe. Ze względu na występujące rozbieżności Ministerstwo Finansów zwróciło się z formalnym wnioskiem do Komisji Europejskiej o dokonanie interpretacji prawa wspólnotowego w zakresie podatku VAT.

W piśmie z 11 listopada 2004 r. stanowiącym odpowiedź na zapytanie Ministerstwa Finansów, Komisja Europejska stwierdziła m.in., że sprzedaż własnych wierzytelności powinna być traktowana jako wykonywanie prawa własności i w związku z powyższym, nie jest uważana za działalność gospodarczą i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Uzasadniając swoje stanowisko Komisja Europejska powołała się na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który w sprawie C-155/94 stwierdził:

"...z tego prawa precedensowego wynika również jasno, że wykonywanie prawa własności nie może ze swej istoty być uważane za czynności determinujące działalność gospodarczą. Trybunał orzeka tak w odniesieniu do kwestii udziałów finansowych będących własnością grup kapitałowych i nabywanych przez nie w innych przedsiębiorstwach". W tym samym względzie, w sprawie C-77/01 EDM S...vs F.... Trybunał również orzekł, że "...przedsiębiorstwo, które prowadzi działalność polegającą po prostu na sprzedaży udziałów oraz innych zbywalnych papierów wartościowych, takich jak udziały w funduszach inwestycyjnych, ma być uważane w odniesieniu do zakresu działalności za ograniczające się do zarządzania portfelem inwestycyjnym w taki sam sposób jak prywatny inwestor.

Jak wynika z zacytowanych orzeczeń Trybunału, zbywanie własnych wierzytelności nie jest traktowane jako świadczenie usług opodatkowanych podatkiem VAT nawet w sytuacji, gdy czynność taka jest wykonywana w sposób częstotliwy. Należy zauważyć, że w związku przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej oraz procesem dostosowywania naszego prawa do przepisów unijnych, podatnicy a także organy podatkowe zobowiązane są do stosowania się także do orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Konsekwencją tego obowiązku jest konieczność przyjęcia interpretacji dokonanych przez Trybunał w zakresie oceny sposobu opodatkowania zbycia wierzytelności własnych także przez polskie organy podatkowe.

Analiza pism organów podatkowych nakazuje stwierdzić, ze powyższe wskazówki Komisji Europejskiej wpłynęły na ujednolicenie rozbieżnych w okresie wcześniejszym stanowisk organów podatkowych w tym zakresie.

I tak Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu uznał w piśmie z 15 listopada 2005 r. (sygn. ZP/443-314/4/05), że"...sprzedaż własnej wierzytelności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jako wykonywanie prawa własności, czynność ta nie stanowi działalności gospodarczej. Przeniesienie wierzytelności na osobę trzecią nie stanowi dla pierwszego wierzyciela czynności o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarowi usług. Cesja taka z punktu widzenia pierwszego wierzyciela nie jest też sprzedażą towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy podatkowej, lecz jednym ze sposobów uzyskania zapłaty za dokonaną wcześniej sprzedaż". Podobne stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Warszawie, która w piśmie z 6 lipca 2005 r. (sygn. VR/4407/14-36/05/WD), stwierdziła:"...ze stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika wynika, że spółka dokonała sprzedaży własnej wierzytelności, czyli wierzytelności z tytułu prowadzonej działalności, a nienabytej celem dalszej odsprzedaży lub windykacji - zatem nie można mówić, że dokonuje czynności zaliczanej do usług pośrednictwa finansowego. Wierzytelność bowiem stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 7 i 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 535 z późn. zm.) zatem nie podlega regulacjom tej ustawy".

Na prawidłowość prezentowanego stanowiska wskazuje także opinia Urzędu Statystycznego w Łodzi, który w piśmie z 14 grudnia 2005 r. (sygn. OK. -56721KU-803/24-10528/2004) uznał, iż zbycie wierzytelności własnej nie jest usługą według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, która to klasyfikacja jest stosowana także dla celów podatku od towarów i usług.

Stanowisko wyrażone przez organy statystyczne może być istotne w przedmiotowej sprawie, ponieważ opinie klasyfikacyjne organów statystycznych są co do zasady respektowane przez organy podatkowe. Na istotną rolę takich klasyfikacji w postępowaniu podatkowym zwrócił także uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 10 września 2004 r. (sygn. I SA/BK 251/2004) orzekł, że organy statystyczne mają wyłączną kompetencję do wydawania opinii klasyfikacyjnych, a klasyfikacja statystyczna dokonana przez uprawniony organ statystyczny nie może być zmieniona przez organ podatkowy.

W świetle powyższych wyjaśnień, oraz przytoczonych pism Komisji, Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz polskich organów podatkowych i statystycznych uznać należy, że dokonywana przez D... sprzedaż własnych wierzytelności powinna być traktowana jako wykonywanie prawa własności i w związku z powyższym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wierzytelność będąca prawem majątkowym nie jest bowiem towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy VAT, a tym samym sprzedaż wierzytelności nie stanowi dostawy towaru. Z kolei sprzedaż wierzytelności stanowi odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT jedynie w przypadku gdy podatnik w ramach prowadzonej przez siebie działalności nabywa cudze wierzytelności w celu dalszej odsprzedaży lub windykacji. W takiej sytuacji podatnik dokonuje bowiem obrotu wierzytelnościami, który stanowi usługę pośrednictwa finansowego. Natomiast sprzedaż własnych wierzytelności nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W opinii wnioskodawcy sprzedaż wierzytelności własnej, jeżeli nie będzie opodatkowana podatkiem VAT, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 (b) ustawy PCC, sprzedaż wierzytelności własnych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako sprzedaż praw majątkowych. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 (b) ustawy PCC, sprzedaż takich praw majątkowych podlega opodatkowaniu 1% stawką podatku.

W dniu 14 września 2006 r. Wnioskodawca wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bemowo o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W odpowiedzi otrzymał postanowienie z dnia 30 listopada 2006 r. uznające stanowisko Podatnika za prawidłowe - kopia wniosku i postanowienia w załączeniu. Jednakże Wnioskodawca zapoznał się z odmiennym stanowiskiem organów skarbowych w podobnej sprawie i dlatego też chciałby uzyskać potwierdzenie słuszności swojego postępowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

W związku z tym, jeżeli umowa sprzedaży wierzytelności opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług lub korzysta ze zwolnienia z tego podatku, zastosowanie znajdzie wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W przeciwnym wypadku sprzedaż prawa majątkowego, jakim jest wierzytelność, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawki 1% w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Sytuacja przedstawiona we wniosku w pierwszej kolejności wymaga rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania powyższej transakcji podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, iż dopiero rozstrzygnięcie kwestii opodatkowania sprzedaży wierzytelności na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) umożliwia udzielenie odpowiedzi odnośnie opodatkowania tych czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Reasumując stwierdza się, iż jeżeli sprzedaż praw, t. j. wierzytelności własnych dokonywana przez D... nie będzie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnym obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.