IPPB2/436-106/13-4/LS - Skutki podatkowe zawarcia umowy cash-poolingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2013 r. (data wpływu 21 lutego 2013 r.) uzupełniony pismem z dnia 26 kwietnia 2013 r. (data nadania 26 kwietnia 2013 r., data wpływu 29 kwietnia 2013 r.) na wezwanie Nr IPPB2/436-106/13-2/LS z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data nadania 24 kwietnia 2013 r., data odbioru 26 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (zwana dalej: "Spółką" lub "Wnioskodawcą") jest polskim podatnikiem CIT i VAT specjalizującym się w sprzedaży detalicznej odzieży męskiej, damskiej i dziecięcej. Spółka funkcjonuje w ramach grupy kapitałowej H. z siedzibą w Szwecji i skonsolidowane sprawozdanie finansowe jest sporządzane na najwyższym szczeblu grupy kapitałowej, w której skład wchodzi Spółka, jako jednostka zależna, sporządzane jest przez H. z siedzibą w Szwecji (będąca szwedzkim rezydentem). Podmiotem dominującym wobec Spółki jest H. z siedzibą w Holandii.

Spółka H. z siedzibą w Szwecji (zwana dalej: "Agentem") i Spółka, planują zawrzeć umowę o zarządzanie środkami pieniężnymi (zwana: "Umową o Współpracy"), dzięki takiemu rozwiązaniu wynik odsetkowy będzie korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek pieniężnych.

W przypadku podjęcia decyzji o zawarciu umowy o zarządzaniu środkami pieniężnymi, Spółka podpisze umowę zwaną "Porozumieniem o Współpracy" której celem będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawę płynności finansowej. Agentem (koordynującym środki pieniężne) będzie Spółka H. z siedzibą w Szwecji, uczestnikiem będzie Spółka, będąca polskim podatnikiem i rezydentem (dla celów podatkowych) a także podmiotem powiązanym (ze Spółką) w rozumieniu ustawy o CIT, natomiast Bank nie będzie podmiotem powiązanym (w rozumieniu ustawy o CIT) ze Spółką i Agentem. Co istotne Bank ma siedzibę w Szwecji oraz jest szwedzkim rezydentem.

Struktura cash-poolingu będzie opierać się na bilansowaniu (tekst jedn.: zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunku głównym z wykorzystaniem rachunku pomocniczego agenta w Szwecji. Bilansowanie będzie polegało na przeprowadzeniu następujących czynności przez bank Spółki:

Zgodnie z Umową o Współpracy, płatności w systemie zarządzania płynnością finansową będą rejestrowane na danym rachunku wewnętrznym pomiędzy Stronami. Warunki naliczania odsetek oraz inne warunki, które zostaną uwzględnione, są przedstawione w odrębnej Umowie Usługi Depozytowej, zawartej pomiędzy Stronami. Agent będzie prowadzić szczegółowe rejestry wskazanego rachunku wewnętrznego, włączając przemieszczenia środków dotyczące obciążenia lub uznania rachunku, oraz będzie przekazywać Spółce wyciągi z rachunku w odstępach tygodniowych łub na specjalne żądanie Spółki. Strony uzgodnią, że łączne saldo (wszystkie waluty) rachunków wewnętrznych Spółki nie mogą wskazywać salda ujemnego.

Pismem z dnia 24 kwietnia 2013 r. nr IPPB2/436-106/13-2/LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez wskazanie:

* jednoznaczne określenie, czy w ramach systemu zarządzania płynnością finansową - cash poolingu, będzie dochodziło do zawarcia umów pożyczek bądź umów depozytu nieprawidłowego.

Wnioskodawca odpowiedział w wyznaczonym terminie (data nadania uzupełnienia 26 kwietnia 2013 r.), uzupełniając przedmiotowy wniosek o następujące informacje:

W ramach systemu zarządzania płynnością finansową - cash pooling nie będzie dochodziło do zawarcia umów pożyczek bądź umów depozytu nieprawidłowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy Umowa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, ustawodawca podatkowy zawarł katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podkreślić przy tym należy, że wyszczególnienie takie ma charakter zamknięty, co oznacza, że jeżeli jakaś czynność nie została w nim wymieniona, to nie podlega opodatkowaniu. Podatek od czynności cywilnoprawnych jest w bezpośredni sposób związany z unormowaniami regulującymi poszczególne umowy/czynności wprawie cywilnym oraz handlowym. Bezpośrednią Implikacją tego jest, że jeżeli jakaś czynność (umowa) nie jest uregulowana wprawie cywilnym lub innych unormowaniach i nie jest wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem (art. 1), nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa określana mianem cash pooling nie jest normowana w polskim prawie, czyli funkcjonuje, jako umowa nienazwana. Ma to kluczowe znaczenie przy wyznaczaniu implikacji podatkowych takiej umowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z powszechnie przyjętym stanowiskiem, w tym organów podatkowych, cash pooling nie jest umową pożyczki, jego zakres przedmiotowy zobowiązań stron jest bowiem szerszy od zobowiązań definiujących czynność pożyczki. Zamknięty charakter katalogu zamieszczonego w art. 1 definiującego krąg czynności opodatkowanych, w powiązaniu z faktem braku w takim wyszczególnieniu umowy cash poolingu, przesądza o tym, iż cash pooling nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wykładania taka została potwierdzona m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 czerwca 2008 r., ITPB2/436-54/08/BK oraz wielu innych " (...) ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają czynności wymienione w przywołanej regulacji art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są m.in. umowy pożyczki. W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (...) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W sytuacji przedstawionej we wniosku konstrukcja tzw. "cash poolingu" jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi niewątpliwie zawiera w sobie elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że tym samym wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. W operacjach cash poolingu, o których mowa we wniosku, mamy do czynienia z wieloma podmiotami, wchodzącymi w skład grupy kapitałowej. W opisywanych transakcjach uczestniczą wszystkie te podmioty i dla każdego z nich z tytułu uczestnictwa w cash poolingu powstają określone prawa i obowiązki. Nie dochodzi jednak w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. W konsekwencji, nie jest więc skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, gdyż źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie ujemnym, będzie rachunek główny, na którym będą gromadzone wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Reasumując, usługa zarządzania wolnymi środkami ("cash pooling") nie została numeratywnie wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Czynności dokonywane w ramach umowy "cash poolingu" nie będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu". Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacja ta co do zasady wiąże w sprawie, w której została wydana i nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowi podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.