IPPB2/415-99/11-6/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2011 r. (data wpływu 2 lutego 2011 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 19 kwietnia 2011 r., data wpływu 22 kwietnia 2011 r., na wezwanie Nr IPPB2/415-98/11-3/MK z dnia 8 kwietnia 2011 r. (data nadania 8 kwietnia 2011 r., data doręczenia 12 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla pozostałych udziałowców związanych z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w spółce z o.o. należących do osoby fizycznej, przy jednoczesnym podwyższeniu kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości i wynikających tego tytułu obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 2 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych dla pozostałych udziałowców związanych z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w spółce z o.o. należących do osoby fizycznej, przy jednoczesnym podwyższeniu kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości i wynikających tego tytułu obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka), której wspólnikami są osoby fizyczne i osoby prawne. Wnioskodawca planuje dokonać na podstawie przepisu art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000, Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) umorzenia udziałów bez wynagrodzenia z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 8 kwietnia 2011 r. Nr IPPB2/415-99/11-3/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

* z jakich środków zostanie podwyższony kapitał zakładowy,

* do którego z dochodów wymienionych w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazanego przez Spółkę jako przedmiot interpretacji indywidualnej, odnoszą się pytania oznaczone we wniosku numerem 2 i 3, tj.:

* czy chodzi tu o przychód z tytułu umorzenia udziałów (art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy), czy

* o przychód z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego (art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy).

Braki uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie. W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

* Kapitał zakładowy Spółki (Wnioskodawcy) zostanie podwyższony w drodze wkładów pieniężnych wniesionych przez fundusz inwestycyjny zamknięty.

* Wniosek o interpretację został złożony w celu potwierdzenia, iż w sytuacji umorzenia udziałów wspólnika Spółki będącego osobą fizyczną, bez wypłaty wynagrodzenia Spółka będzie zobowiązana do odprowadzenia jako płatnik podatku od dochodów od osób fizycznych (art. 25 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Tak więc wniosek zmierza do potwierdzenia, iż w wyniku tej czynności wspólnik którego udziały są umarzane nie uzyska żadnego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, gdyż nie otrzyma żadnej wypłaty w konsekwencji umorzenia udziałów i takie też jest stanowisko Spółki.

* Art. 25 ust. 5 pkt 4 nie jest przedmiotem zapytania, gdyż podwyższenie kapitału, które nastąpi równocześnie z obniżeniem będzie dokonane w zamian za wkład pieniężny dokonany przez fundusz inwestycyjny zamknięty, w zamian za co fundusz obejmie udziały w Spółce.

* Podobnież Spółka zmierza do ustalenia, czy w wyniku obniżenie kapitału zakładowego bez wynagrodzenia przez niektórych wspólników, pozostali wspólnicy uzyskają przychód z tego tytułu (wzrośnie faktyczna wartość ich udziałów, pomimo, iż wartość nominalna pozostanie bez zmian). Spółka twierdzi, iż w takiej sytuacji nie powstanie przychód, gdyż realny wzrost wartości udziałów nie mieści się w zakresie art. 25 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak też nie jest żadnym innym przychodem, od którego zobowiązana byłaby jako płatnik pobrać podatek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Odpowiedź na pytanie Nr 3 stanowi przedmiot interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie Nr 2 w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych została udzielona w odrębnej interpretacji.

Odpowiedź na pytanie Nr 1 w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostanie udzielona w odrębnej interpretacji indywidualnej. Wniosek odnośnie pytań Nr 2 i Nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad.3

Zarówno na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadą jest, że opodatkowaniu podlega jedynie faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów jednego ze wspólników nie powstanie dochód po stronie pozostałych wspólników. Dochód ten powstanie dopiero w momencie otrzymania dywidendy albo w związku ze sprzedażą posiadanych udziałów.

W związku z powyższym, po stronie udziałowców, którzy pozostaną wspólnikami Spółki, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji Spółka nie będzie obowiązana do dokonania poboru podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 24 ust. 5 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in.:

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, tj. z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika że Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. Rozważany jest wariant, w którym nastąpi obniżenie kapitału zakładowego Spółki przez umorzenie bez wynagrodzenia udziałów wspólnika w Spółce z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki do pierwotnej wysokości przez FIZ w drodze wkładów pieniężnych. W związku z powyższym powstała wątpliwość, czy w przypadku umorzenia bez wynagrodzenia przez spółkę udziałów od jednego z udziałowców po stronie udziałowców, którzy pozostaną wspólnikami Spółki, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Spółka jako płatnik będzie zobowiązana do poboru podatku.

Umorzenie udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi unicestwienie praw udziałowych przysługujących wspólnikowi, związanych z posiadaniem przez niego udziałów. Umorzenie jest więc sposobem zakończenia bytu prawnego udziału i skutkuje definitywnym unicestwieniem praw i obowiązków majątkowych oraz korporacyjnych przysługujących wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w spółce.

W przypadku umorzenia udziałów z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego do jego pierwotnej wysokości, zmniejszeniu ulega liczba i łączna wartość nominalna posiadanych przez wspólników udziałów, przy zachowaniu niezmienionej wartości kapitału zakładowego spółki. W wyniku takiego umorzenia występuje sytuacja, w której łączna suma wartości nominalnej udziałów pozostałych po umorzeniu jest niższa od określonej w umowie spółki wartości nominalnej kapitału. Umorzenie udziałów dokonane bez obniżenia kapitału zakładowego spółki spowoduje, że wzrośnie wartość bilansowa udziałów posiadanych przez wspólników. Wzrost ten nie spowoduje jednak u tych wspólników powstania przychodu w rozumieniu zapisów art. 24 ust. 5 ustawy.

Z cytowanego uprzednio przepisu art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywieść należy, iż dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału. Użycie wyrazu faktycznie niewątpliwie oznacza, że chodzi o dochód rzeczywisty, a nie jedynie hipotetyczny. Bez przysporzenia majątkowego na rzecz udziałowca nie można więc mówić o dochodzie z udziału w zyskach osób prawnych.

W wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów jednego ze wspólników nie dochodzi do powstania faktycznego dochodu po stronie pozostałych wspólników Spółki. Dochód ten powstanie dopiero w momencie otrzymania dywidendy albo w związku ze sprzedażą posiadanych udziałów. Do powstania dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych nie dochodzi natomiast w momencie umorzenia udziałów należących do jednego ze wspólników. W stosunku do wspólników pozostających w Spółce, których udziały nie są umarzane, umarzanie części udziałów będzie czynnością podatkowo neutralną.

Podsumowując, tylko faktycznie uzyskany przez udziałowca dochód z umorzenia udziałów, jest podlegającym opodatkowaniu dochodem z udziału w zyskach osób prawnych (art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy podatkowej).

W związku z powyższym, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane uregulowania prawne umorzenie bez wynagrodzenia udziałów należących do wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dla pozostałych udziałowców będących osobami fizycznymi, którzy pozostali w spółce nie spowoduje powstania dochodu do opodatkowania z tytułu umorzenia udziałów, ponieważ Spółka nie dokonuje wypłaty, nie świadczy ani nie stawia do dyspozycji pozostałych Wspólników jakichkolwiek pieniędzy, ani wartości pieniężnych. W konsekwencji w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.