IPPB2/415-972/08-4/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 września 2008 r. (data nadania 11 września 2008 r., data wpływu 15 września 2008 r.) na wezwanie Nr IPPB2/415-972/08-2/AF z dnia 29 sierpnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

* w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w części przeznaczonej na spłatę kredytu hipotecznego - jest prawidłowe,

* w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu w części wydatkowej na remont i modernizację lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 29 stycznia 2003 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył wspólnie lokal mieszkalny położony w W. przy ul. K. Na jego zakup Wnioskodawca wraz z żoną zaciągnął kredyt hipoteczny. Wnioskodawca wraz z żoną zamierza zbyć przedmiotowy lokal w 2008 r., przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W dniu 10 października 2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną zawarł z deweloperem umowę na wybudowanie i sprzedaż lokalu mieszkalnego w W. przy ul. P. Na jego zakup Wnioskodawca wraz żoną zaciągnął kredyt hipoteczny.

Pismem z dnia 29 sierpnia 2008 r. Nr IPPB2/415-972/08-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, poprzez określenie statusu prawnego sprzedawanego mieszkania. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 10 września 2008 r. Wnioskodawca wniosek uzupełnił w terminie pismem z dnia 11 września 2008 r. (data nadania 11 września 2008 r., data wpływu 15 września 2008 r.) poprzez sprecyzowanie stanu faktycznego w następujący sposób:

* status prawny sprzedawanego mieszkania - odrębna własność lokalu mieszkalnego w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.) tzw. własność hipoteczna, objęty majątkową wspólnością ustawową małżeńską.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu zaciągniętego na cele, o których mowa w lit. a) w banku mającym siedzibę w RP, w tym również na spłatę kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania tych przychodów. Kredyt na zakup mieszkania przy ul. K. został zaciągnięty na jego nabycie, a zatem na cel wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), stąd przychód uzyskany ze sprzedaży tego lokalu w części wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na jego zakup, powinien podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy.

Ad. 2.

Przychód ze sprzedaży lokalu przy ul. K. w części wydatkowanej na spłatę kredytu na zakup lokalu przy ul. P. nie wyklucza możliwości wydatkowania części tego przychodu na modernizację nowo zakupionego lokalu przy ul. P., z zachowaniem prawa do zwolnienia od podatku. Art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) to dwie nie wykluczające się podstawy zwolnienia od podatku dochodowego.

Ad. 3.

Modernizacja lokalu powinna obejmować trwałe unowocześnienie lokalu odbieranego w stanie deweloperskim: glazura, terakota, armatura łazienki i kuchni, podłogi, drzwi wewnętrzne, szafy wnękowe, szafki w kuchni, sprzęt AGD do stałej zabudowy kuchennej, robocizna, materiały budowlane.

Ad. 4.

Tak, jeżeli umowa przenosząca własność lokalu przy ul. P. zostanie zawarta w okresie dwóch lat od sprzedaży lokalu przy ul. K.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotowy lokal mieszkalny przy ul. K. Wnioskodawca nabył wspólnie żoną w ramach wspólności majątkowej. W 2008 r. wspólnie z żoną Wnioskodawca zamierza dokonać odpłatnego zbycia powyższego lokalu.

W przypadku uzyskania przez małżonków przychodu ze sprzedaży majątku wspólnego dla celów podatkowych (ustalenia podstawy opodatkowania każdego z nich) należy odnieść się do art. 43 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.), z którego wynika, iż co do zasady oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Opodatkowanie dochodu małżonków ze sprzedaży wspólnej nieruchomości odbywa się odrębnie wobec każdego z nich, przyjmując, że udziały w dochodzie są równe, co oznacza, że obowiązek podatkowy z tytułu tego przychodu obciąża każdego z małżonków z osobna.

W sytuacji zbycia nieruchomości małżonkowie są zatem zobligowani ustalić po połowie kwotę przypadającego im przychodu i obciążających ich kosztów związanych z nabyciem nieruchomości pod warunkiem, że faktycznie ponieśli wydatki z tego tytułu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W związku z tym, że przedmiotowy lokal mieszkalny Wnioskodawca nabył w 2003 r., w niniejszej sprawie zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. W myśl bowiem art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych związanych z nieruchomościami, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W świetle art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. podatek od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, chyba, że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), z zastrzeżeniem art. 21 ust. 2 i 2a ustawy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na:

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy stanowi, że wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Jak wskazano w art. 21 ust. 2 ustawy przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

W myśl ust. 2a art. 21 ustawy przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Tak więc w przedmiotowej sprawie podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. - będzie fakt wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na cele enumeratywnie wymienione w przepisie, zacytowane powyżej i w terminie ściśle określonym w ustawie z tym, że zwolnienie wymienione w lit. e) tego artykułu nie będzie miało zastosowania, jeżeli Wnioskodawca odsetki od kredytu odliczał lub odlicza na podstawie art. 26b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., czyli w ramach tzw. ulgi odsetkowej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza sprzedać lokal mieszkalny nabyty w 2003 r., sfinansowany z kredytu hipotecznego. Uzyskane środki pieniężne Wnioskodawca planuje przeznaczyć na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

Wobec powyżej powołanych regulacji prawnych, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie miał prawo skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy przeznaczając, w przewidzianym ustawą terminie, środki pieniężne uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w 2003 r., na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na nabycie zbywanego lokalu mieszkalnego.

Z analizy brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy wynika, że ustawodawca dopuszcza możliwość spłaty kredytu zaciągniętego na nabycie innego lokalu mieszkalnego, a także na zbywany lokal mieszkalny.

Skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych jest związany z terminem wydatkowania tych środków na cel określony w ustawie. Momentem wydatkowania przez Wnioskodawcę kwot uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe, który może być zaciągnięty także przed dniem uzyskania przychodu. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji, jeżeli środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, w terminie dwóch lat od dnia sprzedaży zostaną przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na sfinansowanie nabycia zbywanego lokalu, przychód uzyskany ze sprzedaży w tej części będzie zwolniony od podatku.

Jednakże w tym miejscu należy raz jeszcze zaznaczyć, iż powyższe zwolnienie nie będzie miało zastosowanie, jeżeli Wnioskodawca odsetki od kredytu lub pożyczki odliczał lub odlicza na podstawie art. 26b ustawy, co ściśle wynika z art. 21 ust. 2a ww. ustawy.

Za prawidłowe należy także uznać stanowisko Wnioskodawcy dotyczące przeznaczenia środków pieniężnych uzyskanych ze zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego na spłatę zaciągniętego wspólnie z żoną kredytu hipotecznego, przeznaczonego na nabycie lokalu mieszkalnego przy ul. P.

Należy podkreślić, iż tylko ostateczna umowa przenosząca własność, zawarta w formie aktu notarialnego, jest potwierdzeniem wydatkowania przychodu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), przy czym umowa przenosząca własność tej nieruchomości może być zawarta również po okresie przewidzianym w ww. przepisie.

Ustosunkowując się do możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ww. ustawy, należy stwierdzić, iż ustawodawca dopuszcza możliwość wydatkowania uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości zarówno na spłatę kredytu, jak i na remont oraz modernizację własnego lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Przepisy ustawy nie definiują, jednak jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres remontu i modernizacji własnego lokalu mieszkalnego. W związku z powyższym zasadne będzie posługiwanie się stosownymi określeniami z ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.), a także odwołanie się do rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz. U. z 1996 r. Nr 156, poz. 788), które zawierało katalog wydatków zaliczanych do remontu i modernizacji, w ramach obowiązującej do końca 2003 r. ulgi remontowo-budowlanej.

Mając na uwadze powyższe przepisy, stwierdzić należy, iż do wydatków, spełniających ustawowe przesłanki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy należy zaliczyć: glazurę, terakotę, armaturę łazienki i kuchni, drzwi wewnętrzne, szafy wnękowe, materiały budowlane, a także koszt robocizny poniesiony z wykonaniem ww. robót.

Natomiast wydatki poniesione na wykonanie innych elementów stałych będą mogły być zaliczone do katalogu robót związanych z przedmiotowym zwolnieniem, o ile będą mieściły się w zakresie robót objętym przywołanym powyżej rozporządzeniem Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r., oraz nie będą to wydatki na zamontowane na stałe wyposażenie lokalu mieszkalnego.

Przez pojęcie "modernizacja" należy więc rozumieć trwałe unowocześnienie lokalu, a nie jego wyposażenie w meble czy inne przedmioty.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że za modernizację własnego lokalu mieszkalnego nie można uznać zakupu szafek kuchennych oraz sprzętu AGD do stałej zabudowy kuchennej oraz poniesionych w związku z tym kosztami robocizny, bowiem mimo, iż jest to stała zabudowa, stanowi ona element wyposażenia mieszkania.

Należy podkreślić, iż chwilą uznania zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest jego wydatkowanie w ciągu dwóch lat od daty sprzedaży, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) na remont i modernizację własnego lokalu mieszkalnego, czyli wydatki te muszą być poniesione po zawarciu umowy przenoszącej własność nieruchomości.

Reasumując należy stwierdzić, iż przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. K. wydatkowany na remont i modernizację lokalu mieszkalnego przy ul. P. nie będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, z uwagi na fakt, iż wydatki te zostaną poniesione przed zawarciem umowy przenoszącej własność lokalu mieszkalnego przy ul. P.

Końcowo należy dodać, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym w celu uzyskania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez żonę, w imieniu której zadał Pan również pytanie, winna ona złożyć odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Pana, jako występującego z wnioskiem. Nie chroni natomiast Pana żony.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.