IPPB2/415-959/08-2/SP - Ograniczony obowiązek podatkowy osoby oddelegowanej do pracy w Belgii.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2008 r. (data wpływu 20 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenie obowiązku podatkowego w 2008 r. i latach następnych, w związku z przeniesieniem ośrodka interesów życiowych Wnioskodawcy do Belgii - jest prawidłowe.

W dniu 20 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenie obowiązku podatkowego w 2008 r. i latach następnych, w związku z przeniesieniem ośrodka interesów życiowych Wnioskodawcy do Belgii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem polskim, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę w spółce z siedzibą w W. Zgodnie z porozumieniem pomiędzy pracodawcą - spółką polską a spółką z siedzibą w Belgii Wnioskodawca został oddelegowany do wykonywania pracy na rzecz belgijskiej spółki na okres od 1 października 2007 r. do 30 września 2010 r. W trakcie oddelegowania do Belgii Wnioskodawca pozostaje nadal zatrudniony na podstawie umowy o pracę ze spółką polską (na okres oddelegowania został zawarty pomiędzy Wnioskodawcą a spółką polską aneks do umowy o pracę w sprawie oddelegowania), przy czym wynagrodzenie i pozostałe świadczenia za pracę wykonywaną w Belgii w okresie oddelegowania są wypłacane bezpośrednio przez spółkę belgijską (jako agent płatnik - w imieniu spółka polska) na belgijski rachunek bankowy Wnioskodawcy. Czasami może się zdarzyć, iż niektóre z dodatkowych świadczeń są wypłacane bezpośrednio przez spółkę polską.

Rodzina Wnioskodawcy (żona oraz dwoje małoletnich dzieci) dołączyła, tj. przeniosła się do Belgii, w listopadzie 2007 r. i przez cały okres oddelegowania będą przebywać wspólnie na terytorium Belgii. W roku podatkowym 2008 oraz w kolejnych latach podatkowych, aż do zakończenia oddelegowania, Wnioskodawca będzie bywać w Polsce sporadycznie (np. okazjonalnie w czasie świąt, itp.). Z całą pewnością pobyt w Polsce nie przekroczy łącznie liczby 183 dni w ciągu danego roku podatkowego tj. 2008, 2009 oraz 2010.

W Belgii Wnioskodawca mieszka wraz z rodziną w mieszkaniu wynajętym przez belgijską spółkę, które przez cały "okres oddelegowania będzie służyć zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych. Dzieci podjęły edukację na terytorium Belgii i będą ją kontynuować przez cały okres oddelegowania. Jedno z nich uczęszcza do przedszkola, a drugie do szkoły.

W Polsce Wnioskodawca jest właścicielem mieszkania, które zostało wynajęte na okres oddelegowania do pracy w Belgii, a tym samym nie jest dla w tym czasie dla Wnioskodawcy dostępne. Jeśli chodzi o większość majątku ruchomego, w tym samochód osobowy, to został przeniesiony i Wnioskodawca korzysta z niego głównie w Belgii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy, mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, Wnioskodawca podlega w Polsce w roku podatkowym 2008 oraz w następnych latach podatkowych - do zakończenia oddelegowania do Belgii (przy założeniu, że opisany wyżej stan taktyczny oraz stan prawny nie ulegnie zmianie) ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu - w świetle art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, wówczas podlegają w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, które nie mają na terytorium Polski miejsca zamieszkania podlegają w Polsce tzw. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu tj. podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski.

W świetle powyższego kluczowym kryterium rozstrzygającym o zakresie obowiązku podatkowego, jakiemu podlega podatnik - osoba fizyczna w Polsce (ograniczonemu czy nieograniczonemu) jest posiadanie lub nieposiadanie miejsca zamieszkania w Polsce.

Przepis art. 3 ust. 1 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.) zawiera swego rodzaju definicję miejsca zamieszkania dla celów podatkowych, zgodnie z którym za osobę posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium RP uważa się osobę fizyczną, która:

Przepis ten został skonstruowany z wykorzystaniem alternatywy nierozłącznej ("lub"). W konsekwencji, aby uznać daną osobę za posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium RP wystarczające jest spełnienie przez tę osobę jednej z określonych powyżej przesłanek alternatywnych - posiadanie ośrodka interesów życiowych w Polsce (przesłanka 1) lub przebywanie na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w r. podatkowym (przesłanka 2).

Zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawcę powyżej stanem faktycznym, pobyt w Polsce w roku podatkowym 2008 r., a także w następnych latach podatkowych (aż do zakończenia okresu oddelegowania) nie przekroczy w żadnym z poszczególnych lat podatkowych liczby 183 dni. W konsekwencji nie zostanie spełniona druga z przesłanek, o której mowa w przepisie art. 3 ust. 1a pkt 2) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uznanie Wnioskodawcy zatem za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu będzie mogło wynikać jedynie ze spełnienia pierwszej z wyżej wymienionych przesłanek tj. posiadania centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodka interesów życiowych) w Polsce ( art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie centrum interesów osobistych lub gospodarczych tj. ośrodka życiowych interesów nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w jakichkolwiek innych przepisach prawa podatkowego. Zgodnie jednak z doktryną, literaturą przedmiotu czy piśmiennictwem organów podatkowych, można wskazać, że w celu określenia kraju, w którym znajduje się ośrodek życiowych interesów danej osoby należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których wymienić można więzi rodzinne, miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, aktywności zawodowej, więzi majątkowe, społeczne, kulturalne, miejsce, z którego dana osoba zarządza swoim mieniem, itp.

A zatem, w celu wskazania kraju, w którym znajduje się ośrodek interesów życiowych danej osoby fizycznej należy zbadać, w jakim kraju zlokalizowana jest większość wyżej wymienionych czynników, innymi słowy zbadać osobiste i gospodarcze powiązania osoby z danym krajem. Ponadto zgodnie z stanowiskiem prezentowanym przez Ministra Finansów "kraj, w którym przeważają powiązania osobiste, powinien być zasadniczo traktowany jako ośrodek interesów życiowych i osobistych." (m.in. interpretacja indywidualna z 24 października 2007 r. wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - sygn. IPPB2/415-53/07-3/AZ).

W świetle powyższego, biorąc pod uwagę, iż:

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż na terytorium Polski Wnioskodawca będzie przebywać mniej niż 183 dni w ciągu danego r. podatkowego, a ponadto - jak zostało wskazane powyżej nie posiada ośrodka życiowych interesów w Polsce, jest osobą nie posiadającą miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski, a w konsekwencji - na podstawie art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlega w roku podatkowym 2008, a także w następnych latach podatkowych (przy założeniu, że opisany wyżej stan faktyczny oraz stan prawny nie ulegnie zmianie), aż do zakończenia oddelegowania (ponownego przeniesienia ośrodka życiowych interesów do Polski) ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce tj. podlega obowiązkowi podatkowemu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Polski (w rozumieniu art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W konsekwencji dochody osiągane za pracę wykonywaną poza terytorium Polski (np. w Belgii) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Na poparcie wyżej przedstawionego stanowiska Wnioskodawca wskazuje na interpretacje przepisów prawa podatkowego prezentowane w indywidualnych sprawach podatników przez Ministra Finansów, w których organ podatkowy potwierdził posiadanie przez podatników ograniczonego obowiązku podatkowego w podobnych sprawach i stanach faktycznych do wyżej prezentowanego w niniejszym wniosku m.in. interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPB2/415-411/07-2/AZ z 19 lutego 2008 r. oraz o sygn. IPPB1/415-36/07-2/AG z 4 września 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast zgodnie z treścią art. 3 ust. 2a ww. ustawy - osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 4a ustawy powołane powyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską, a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w W w dniu 20 sierpnia 2001 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139) "osoba mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która, zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, wszystkie jego jednostki terytorialne lub organy lokalne. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiągniętego tylko ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Rozstrzygające znaczenie w kwestii opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze źródeł położonych na terytorium danego państwa ma zatem ustalenie miejsca zamieszkania Podatnika.

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca przeniósł ośrodek interesów życiowych do Belgii. W państwie tym mieszka z rodziną (żoną i dwójką dzieci), pracuje zawodowo, posiada tam rachunek bankowy, pobyt w Polsce nie przekroczy łącznie liczby 183 dni w ciągu danego roku podatkowego, tj. 2008, 2009 oraz 2010, w Belgii mieszka wraz z rodziną w wynajętym przez spółkę belgijska mieszkaniu, dzieci podjęły edukację, mieszkanie w Polsce zostało wynajęte, a zatem w roku 2008 i latach następnych (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny) - dla celów podatkowych - nie posiada miejsca zamieszkania na terytorium Polski, lecz na terytorium Belgii.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w roku 2008 i latach następnych (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny) Wnioskodawca podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.