IPPB2/415-933/12-4/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2012 r. (data wpływu 24 października 2012 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 21 grudnia 2012 r. (data nadania 21 grudnia 2012 r., data wpływu 24 grudnia 2012 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 17 grudnia 2012 r. Nr IPPB2/415-933/12-2/MG (data nadania 18 grudnia 2012 r., data doręczenia 20 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki, jako płatnika z tytułu dokonania przez Klientów Spółki cesji wierzytelności w postaci praw do lokaty i praw do odsetek (Cesja Praw) lub praw do odsetek (Cesja Części Praw) oraz wypłaty odsetek na rzecz Osoby Trzeciej - jest prawidłowe.

W dniu 24 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki, jako płatnika z tytułu dokonania przez Klientów Spółki cesji wierzytelności w postaci praw do lokaty i praw do odsetek (Cesja Praw) lub praw do odsetek (Cesja Części Praw) oraz wypłaty odsetek na rzecz Osoby Trzeciej.

Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem 17 grudnia 2012 r. Nr IPPB2/415-933/12-2/MG (data nadania 18 grudnia 2012 r., data doręczenia 20 grudnia 2012 r.), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

* dostarczenie pełnomocnictwa (oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem), z którego wynika prawo Pana A. do wystąpienia w imieniu Spółki z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 21 grudnia 2012 r. (data nadania 21 grudnia 2012 r., data wpływu 24 grudnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank (dalej jako: Bank) w ramach swojej działalności oferuje usługi skierowane do kategorii zamożnych klientów prywatnych, tzw. usługi Private Banking w postaci m.in. lokat terminowych, rachunków oszczędnościowych, lokat strukturyzowanych czy funduszy inwestycyjnych.

Klientami Banku (dalej jako: "Klienci") są osoby fizyczne, spółki osobowe czy osoby prawne (dalej jako: "Klienci"), którzy zakładają lokaty terminowe (dalej jako: "Lokata") na podstawie umowy o lokatę terminową (dalej jako: "Umowa"). Z tytułu zawartej lokaty terminowej Klientom przysługują odsetki.

Co do zasady Umowa Lokaty nie wyklucza możliwości dokonania cesji (dalej jako: "Cesja"), stąd też niektórzy spośród Klientów Banku planują dokonać Cesji wierzytelności w postaci praw do Lokaty i praw do odsetek (dalej jako: "Cesja Praw") lub w postaci cesji praw do odsetek (dalej jako: "Cesja Części Praw"). Cesja Praw będzie obejmować wierzytelność główną, odsetki naliczone Klientowi za okres przed dokonaniem Cesji (które nie stanowią odsetek wymagalnych) oraz przyszłe odsetki, które przysługiwałyby Klientowi od Banku, a które są przedmiotem Cesji. Z kolei na cesję Części Praw będą składać się odsetki naliczone Klientowi za okres przed dokonaniem Cesji (które nie stanowią odsetek wymagalnych).

Cesja będzie dokonywana na rzecz osoby trzeciej (dalej jako: "Osoba Trzecia"), którą będzie osoba fizyczna lub spółka osobowa.

W szczególnych przypadkach cesja wierzytelności może mieć miejsce w postaci aportu pokrywającego udziały i akcje w spółkach prawa handlowego.

Bank i Klienci są polskimi rezydentami podatkowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotowa interpretacja indywidualna została wydana w zakresie pytania Nr 1, 2 i 4. Odpowiedź na pytanie Nr 3 została zawarta w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. pytanie Nr 1 i 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku dokonania Cesji Praw i Cesji Części Praw na rzecz Osoby Trzeciej, (którą jest osoba fizyczna lub spółka osobowa) nie powstanie u tej osoby przychód podatkowy. Tym samym Bank nie będzie jako płatnik zobowiązany do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z dokonaną Cesją Praw i Cesją Części Praw.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Klienci Banku będący osobami fizycznymi lub spółkami osobowymi planują dokonać Cesji w postaci:

Odnośnie drugiego wariantu cesja może mieć miejsce w postaci wniesienia praw aportem do spółki prawa handlowego, na pokrycie udziałów i akcji.

Instytucja prawna cesji polegającej na zmianie wierzyciela została określona w art. 509-518, art. 509 § 1, art. 509 § 2, art. 510 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej jako "Kodeks").

Zgodnie z postanowieniami art. 509 § 1 Kodeksu, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Ponadto, w myśl art. 509 § 2 Kodeksu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Z kolei art. 510 § 1 Kodeksu stanowi, iż umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły.

Instytucja przenoszenia wierzytelności polega na przeniesieniu uprawnień wierzycielskich służących danemu podmiotowi (zbywcy wierzytelności) na inny podmiot (nabywcę wierzytelności), który to podmiot w efekcie tych działań staje się nowym wierzycielem dotychczasowego dłużnika.

Konsekwencją dokonania cesji jest, że w wyniku dokonania cesji (przelewu, przeniesienia) danej wierzytelności u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) wygasa stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem. W ich miejsce powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy, nabywcą wierzytelności (cesjonariuszem), a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

W przedstawionym w stanie faktycznym zdarzeniu przyszłym, wierzyciel będący osobą fizyczną lub osobą prawną (rezydent polski) zamierza dokonać Cesji przysługujących mu od dłużnika (Banku) praw w postaci:

na rzecz Osoby Trzeciej.

Oznacza to, że w dotychczasowym stosunku zobowiązaniowym pojawi się nowy podmiot Osoba Trzecia, która do tej pory nie uczestniczyła w dotychczasowym stosunku prawnym wierzyciel - dłużnik. Tym samym należy określić konsekwencje prawne tak dokonanej Cesji praw, które mają wpływ na kwestie podatkowe.

W opisanej sytuacji faktycznej dojdzie do zmiany dotychczasowego stosunku zobowiązaniowego jaki łączył dotychczasowego Klienta z Bankiem. Na wierzytelność jaką posiadał Klient wobec Banku składały się bowiem dwojakiego rodzaju wierzytelności - wierzytelność z tytułu Lokaty (wierzytelność główna) oraz wierzytelność z tytułu odsetek (wierzytelność poboczna).

Oznacza to, że w przypadku dokonania Cesji dojdzie do przerwania dotychczasowego stosunku zobowiązaniowego. Dotychczasowy stosunek zobowiązaniowy w postaci wierzytelności z tytułu Lokaty i przysługujących z tytułu jej zawarcia odsetek ulegnie zmianie. Wierzytelność główna w postaci Lokaty założonej przez Klienta i wierzytelność z tytułu odsetek w odniesieniu do dotychczasowego Klienta przestanie istnieć. W jej miejsce powstanie nowa wierzytelność przysługująca nowemu podmiotowi (Osobie Trzeciej). Tym samym faktycznym odbiorcą wierzytelności w przypadku wystąpienia Cesji Praw / Części Praw stanie się Osoba Trzecia, a podmiotem wypłacającym tą wierzytelność Bank. Osoba Trzecia będzie dla Banku podmiotem zewnętrznym, z którym nie wiąże Bank stosunek umowny. Momentem podatkowym dla Banku będzie moment dokonania wypłaty odsetek.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT od dochodów (przychodów) z odsetek lub innych przychodów uzyskiwanych przez podatnika ze środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 ustawy o PIT.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT.

O ile brak jest innego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziałach) wspólników są równe. Takie same zasady stosuje się również do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Oznacza to, że spółki osobowe nie są podatnikami podatku dochodowego, podatnikami są natomiast wspólnicy takich spółek, gdzie przychody i koszty określa się proporcjonalnie do udziału wspólnika w zysku.

Powoduje to konsekwencje, że cesja wierzytelności na rzecz osób fizycznych oraz spółek osobowych, których wspólnikami są osoby fizyczne wywołuje takie same skutki podatkowe.

W celu określenia obowiązków podatkowych po stronie Banku należy określić skutki prawne dokonania przez Klienta Cesji Praw / Części Praw na rzecz Osoby Trzeciej.

W przypadku Lokaty Klient posiadał wierzytelność w postaci środków zgromadzonych na Lokacie (wierzytelność główna) i jako właściciel tej Lokaty był uprawniony do otrzymania odsetek z Lokaty (świadczenia pobocznego).

Zgodnie z art. 509 § 2 Kodeksu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Wierzytelność w postaci Lokaty stanowi rodzaj stosunku zobowiązaniowego, z którego wynika uprawnienie do świadczenia okresowego (wypłaty odsetek - świadczenia pobocznego). Oba te prawa mają w stosunku do siebie charakter samodzielny. Dzięki takiemu charakterowi tych praw nie istnieją przeszkody prawne, aby uznać za dopuszczalne zrealizowanie zarówno cesji praw do całości świadczenia, której skutkiem jest zmiana podmiotu w całym stosunku zobowiązaniowym, jak i zbycie praw do poszczególnych świadczeń okresowych.

Tego rodzaju przenoszenie stosunku zobowiązaniowego nie będzie miało miejsca przy roszczeniach związanych z wierzytelnością funkcjonalnie, których warunkuje spełnienie danego świadczenia. Oznacza to, że dopuszczalne jest przenoszenie wszelkiego rodzaju roszczeń funkcjonalnie nie związanych z wierzytelnością.

Przesłanką, która warunkuje tego rodzaju przenoszalność jest stopień autonomiczności danego roszczenia (świadczenia) tak, że może ono stanowić samodzielną (autonomiczną) wartość w obrocie prawnym.

Tego rodzaju charakter mają roszczenia o odsetki. O ile odsetki wynikają z istniejącej wierzytelności, o tyle nie można uznać, że odsetki warunkują spełnienie świadczenia wynikającego z wierzytelności. W danym zobowiązaniowym stosunku prawnym roszczenie o odsetki, z chwilą ich powstania nabierają cechy uprawnienia niezależnego. Świadczą o tym m.in. odrębne dla wierzytelności i odsetek terminy wymagalności, bądź realizacja okresu przedawnienia.

W wyniku dokonanej Cesji następuje oderwanie wierzytelności głównej, do której prawa wobec Banku posiada Klient oraz będących przedmiotem Cesji Praw / Części praw do odsetek. Oba te stosunki zobowiązaniowe mają odrębny charakter i mogą samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym.

Na skutek Cesji Praw / Części Praw nie dochodzi do wypłaty odsetek, zdarzeniem, które ma miejsce jest przelew wierzytelności w postaci wierzytelności głównej i odsetek naliczonych Klientowi za okres przed dokonaniem Cesji (w przypadku Cesji Praw) lub wierzytelności w postaci odsetek naliczonych Klientowi za okres przed dokonaniem Cesji (w przypadku Cesji Części Praw).

Tym samym w obu sytuacjach przedstawionych w pytaniu 1 i 2 stanu faktycznego Cesja Praw / Części Praw stanowi wyłącznie przeniesienie wierzytelności na rzecz Podmiotu Trzeciego, jako konsekwencja zmiany dotychczasowego wierzyciela.

W żadnej jednak z tych sytuacji nie dojdzie jednak do realizacji praw z wierzytelności w postaci wypłaty odsetek. Brak dokonania w przypadku Cesji Praw / Części Praw wypłaty odsetek przez Bank powoduje brak możliwości zrealizowania przez Bank funkcji płatnika, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o PIT.

W konsekwencji Bank nie będzie miał podstawy do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 41 ust. 4 ustawy o PIT. W omawianej sytuacji faktycznej nie dojdzie bowiem do wypłaty świadczenia, ani do postawienia środków pieniężnych do dyspozycji Osobie Trzeciej (cesjonariuszowi).

W świetle powyższego w przypadku dokonania Cesji w postaci:

Ad. pytanie Nr 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji dokonania Cesji Praw na rzecz Osoby Trzeciej w postaci Prawa do wierzytelności głównej oraz naliczonych i niewypłaconych na moment Lokaty Odsetek, Bank wystąpi jako płatnik podatku dochodowego w stosunku do wypłaconych Odsetek od Lokaty naliczanych od momentu Cesji na rzecz Osoby Trzeciej. Podatnikiem w stosunku do Odsetek od Lokaty stanie się Osoba Trzecia.

Zgodnie z wyjaśnieniami przytoczonymi w uzasadnieniu do pytania 1 i 2 Wnioskodawca uznaje, że Cesja powoduje wygaśnięcie stosunku zobowiązaniowego między dłużnikiem, a dotychczasowym dłużnikiem (cedentem).

Zgodnie z uregulowaniami Kodeksu cesja stanowi umowę, na mocy której zbywca wierzytelności (zwany też cedentem) przenosi na nabywcę wierzytelności (cesjonariusza) przysługującą mu wobec dłużnika wierzytelność. Właściwym skutkiem przelewu wierzytelności jest sukcesyjne wstąpienie cesjonariusza w miejsce cedenta.

Wraz z dokonanym przelewem wierzytelności na nabywcę przechodzą wszelkie związane z wierzytelnością prawa, w tym roszczenie z tytułu przyszłych odsetek, które zostały naliczone po dokonaniu Cesji wierzytelności głównej.

Tym samym uznając, że skoro cesjonariuszowi, którym jest Osoba Trzecia będzie przysługiwać prawo do przyszłych odsetek, to ta osoba rozpozna u siebie dochód z odsetek. Powoduje to konsekwencję, że po stronie Osoby Trzeciej powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu. Obowiązek ten będzie realizowany w momencie wypłaty odsetek przez Bank.

W konsekwencji zgodnie art. 41 ust. 4 ustawy o PIT Bank jest zobligowany do poboru podatku dochodowego z tego tytułu od Osoby Trzeciej. Obowiązek taki nie wystąpi jednak w stosunku do dotychczasowego wierzyciela (Klienta), zgodnie z przytoczonym przez Bank uzasadnieniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.