IPPB2/415-862/10-2/MS1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na podstawie tzw. "ulgi meldunkowej" - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na podstawie tzw. "ulgi meldunkowej".

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 28 marca 2006 r. Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 999/1000 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w W. przy ulicy M., w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Następnie w dniu 17 listopada 2006 r. zameldowała się w nabytym lokalu na pobyt stały i do dnia dzisiejszego jest w tym lokalu zameldowana. W dniu 26 lutego 2008 r. Wnioskodawczyni zawarła ze spółdzielnią mieszkaniową umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności tego lokalu, na mocy której nabyła udział wynoszący 999/1000 części we własności lokalu, do którego spółdzielcze własnościowe prawo nabyła 28 marca 2006 r. W 2011 r. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać swój udział we własności tego lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy sprzedaży udziału w lokalu o którym mowa w poz. 54, do którego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu Wnioskodawczyni nabyła w 2006 r. a którego właścicielką stała się w 2008 r., Wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi meldunkowej o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (przepis obowiązujący do 31 grudnia 2008 r.) zarówno w zakresie lokalu jak i związanego z nim udziału w nieruchomości wspólnej.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Zdaniem Wnioskodawczyni, w stanie faktycznym przedstawionym w poz. 54 przy sprzedaży udziału w lokalu może ona skorzystać z ulgi meldunkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (przepis obowiązujący do 31 grudnia 2008 r.), zarówno w zakresie lokalu, jak i związanego z nim udziału w nieruchomości wspólnej.

Powyższe Wnioskodawczyni uzasadnia w następujący sposób: 1) art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązywał do dnia 31 grudnia 2008 r.; 2) został on uchylony przez art. 1 pkt 11 lit. a ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316); 3) zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia m.in. udziału w nieruchomości, nabytego w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.; 4) udział we własności nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w drodze umowy dopiero w 2008 r., to że wcześniej przysługiwał Wnioskodawczyni udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu nie ma znaczenia, ponieważ nabyty udział w nieruchomości jest zupełnie innym prawem; 5) pomiędzy prawem własności a prawem spółdzielczym do lokalu zachodzą głębokie różnice: a) szersza jest treść prawa własności, którą reguluje art. 140 k.c., spółdzielcze prawo jest ograniczonym prawem rzeczowym; b) własność korzysta z ochrony konstytucyjnej - art. 21 Konstytucji RP, spółdzielcze prawo nie; c) własność można obciążyć służebnością spółdzielczego prawa nie; d) z własnością lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej, ze spółdzielczym prawem nie wiąże się żadne prawo do gruntu albo wspólnych części budynku; 6) z kolei ulga meldunkowa rozciąga się nie tylko na lokal ale związany z nim udział w nieruchomości wspólnej; 7) udział ten zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze m.) jest prawem związanym z własnością lokalu; 8) z uwagi na to, zgodnie z art. 50 k.c. udział w nieruchomości wspólnej jest częścią składową lokalu, tak jak jego poszczególne pomieszczenia; 9) z tego płynie wniosek, że skoro w uldze meldunkowej mowa jest o lokalu, to odnosi się to do jego wszystkich części składowych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy, do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej mają jednak zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego w dniu 28 marca 2006 r. Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 999/1000 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w W. przy ulicy M., w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Następnie w dniu 17 listopada 2006 r. zameldowała się w nabytym lokalu na pobyt stały i do dnia dzisiejszego jest w tym lokalu zameldowana. W dniu 26 lutego 2008 r. Wnioskodawczyni zawarła ze spółdzielnią mieszkaniową umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności tego lokalu, na mocy której nabyła udział wynoszący 999/1000 części we własności lokalu, do którego spółdzielcze własnościowe prawo nabyła 28 marca 2006 r. W 2011 r. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać swój udział we własności tego lokalu.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego w przedmiotowym wniosku należy określić moment nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Podkreślić należy, iż w sytuacji, w której podatnik nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie nastąpiło ustanowienie na jego rzecz prawa odrębnej własności w trybie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), za datę nabycia ww. lokali, od której liczy się 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać datę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego i użytkowego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości.

Wobec powyższego, ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego i użytkowego jest tylko inną formą własności, a nie nowym nabyciem. Tym samym przekształcenie lokalu mieszkalnego w odrębną własność w formie aktu notarialnego jest jedynie zmianą formy prawnej dysponowania ww. lokalemi. Tak więc na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy datę nabycia lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego należy utożsamiać z chwilą pierwotnego nabycia prawa do tego lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego, tj. z datą nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Zatem w przedmiotowej sprawie za datę nabycia udziału w lokalu mieszkalnym należy uznać 28 marca 2006 r.

Mając na uwadze powyższe, odnośnie skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

I tak na podstawie art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23). Powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

lit. a

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

lit. e na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. jest fakt wydatkowania - nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Należy podkreślić, iż termin do złożenia oświadczenia o zamiarze wydatkowania uzyskanego przychodu w terminie i na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e) ww. ustawy ma charakter materialny i nie jest możliwe jego przywrócenie. Jednak jak już wyżej wskazano warunkiem do skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe w ustawowym terminie, nawet jeśli nie zostało złożone oświadczenie o takim zamiarze.

Reasumując wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w oparciu o zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż kwota jaką Wnioskodawczyni uzyska ze sprzedaży przedmiotowego udziału we własności lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej nabytych w 2006 r. będzie stanowić przychód podlegający opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy. Jednakże przychód jaki uzyska Wnioskodawczyni, może co do zasady korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e) ww. ustawy, o ile zostaną spełnione wszystkie przesłanki wskazane w cytowanej ustawie.

W przedmiotowej sprawie nie znajdują zastosowania uregulowania dotyczące możliwości skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej", bowiem mają one zastosowanie jedynie do nieruchomości nabytych lub wybudowanych w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.