IPPB2/415-795/12/14-5/S/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 797/13 z dnia 18 września 2013 r. (data wpływu 6 lutego 2014 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2012 r. (data wpływu 5 września 2012 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z organizowaniem przez Wnioskodawcę szkoleń wewnętrznych, zewnętrznych i superwizji dla współpracujących z Wnioskodawcą na warunkach umowy zlecenia - opiekunów - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z organizowaniem przez Wnioskodawcę szkoleń wewnętrznych, zewnętrznych i superwizji dla współpracujących Wnioskodawcą na warunkach umowy zlecenia - opiekunów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Stowarzyszenie (Wnioskodawca) prowadzi działalność charytatywną, której misją jest niesienie pomocy wszystkim dzieciom pozbawionym opieki rodzicielskiej oraz zagrożonym jej utratą. Podstawowym obszarem działalności Wnioskodawcy jest zapewnienie dzieciom rodzinnych form długoterminowej opieki zastępczej. Wnioskodawca prowadzi również działalność charytatywną związaną m.in. z krótkoterminowymi formami opieki zastępczej, umacnianiem rodziny, ochroną praw dziecka. Realizując powyższe działania Wnioskodawca angażuje szereg osób - pracowników zatrudnionych przez Stowarzyszenie oraz współpracowników zatrudnionych na podstawie umów zlecenia. Osoby te pełnią różne funkcje związane z realizowanymi przez Wnioskodawcę zadaniami związanymi z zapewnieniem dzieciom rodzinnych form długoterminowej opieki zastępczej, w szczególności funkcję opiekunów.

System szkoleń w Stowarzyszeniu w Polsce powstał ze względu na potrzebę usystematyzowania wszelkich działań podejmowanych przez Stowarzyszenie służących rozwojowi i podnoszeniu kompetencji pracowników i zleceniobiorców (współpracowników). Celem wprowadzenia systemu jest stworzenie jasnych i przejrzystych zasad rozwoju zawodowego, zapewnienie profesjonalizmu działań służących rozwojowi wiedzy, umiejętności, postaw - tak, by w sposób prawidłowy i zgodny z misją i strategią Wnioskodawcy, pracownicy i zleceniobiorcy mogli realizować obowiązki pracownicze lub zlecone zadania. Szkolenia dotyczą przede wszystkim potencjalnych opiekunów - kandydatów na wychowawców Wnioskodawcy, a w założeniu mają zapewnić opiekunom odpowiednią wiedzę i kompetencje do sprawowania funkcji wychowawcy Stowarzyszenia zgodnie ze standardami wyznaczanymi przez Wnioskodawcę.

System szkoleń obowiązuje dla wszystkich pracowników i współpracowników (zleceniobiorców) Wnioskodawcy w Polsce. Obejmuje wszelkie formy podnoszenia przez nich kwalifikacji w ramach Stowarzyszenia oraz poza nim - te, które są współfinansowane przez Stowarzyszenie. Opracowany przez Wnioskodawcę system szkoleń precyzuje zasady kierowania na szkolenia, ich finansowania, realizacji oraz oceny, określa szkolenia obowiązkowe dla wszystkich pracowników i współpracowników, szkolenia dla określonych grup pracowników i współpracowników oraz zasady dotyczące szkoleń indywidualnych.

Wnioskodawca prowadzi szereg form szkolenia i doskonalenia zawodowego obejmujący m.in.:

Szkolenia te mogą mieć charakter indywidualny lub grupowy. Ze względu na standardy działania Wnioskodawcy szereg szkoleń w tym w szczególności te związane z kształtowaniem kompetencji wychowawcy ma charakter obowiązkowy i dotyczy wszystkich kandydatów na wychowawcę.

1. Szkolenia zewnętrzne dla zleceniobiorców

Szkolenia zewnętrzne dla zleceniobiorców obejmują szkolenia dotyczące w szczególności opiekunów, którzy współpracują ze Stowarzyszeniem na podstawie umów zlecenia. Szkolenia te są prowadzone przez trenerów zewnętrznych i odbywają się zazwyczaj poza obszarami wioski dziecięcej, choć w niektórych przypadkach mogą odbywać się również na terenie wioski dziecięcej. Koszt szkolenia jest ponoszony przez Wnioskodawcę. Szkolenia zewnętrzne obejmują m.in. część programu "szkoła rodziców, w ramach którego wychowawcy uczestniczą w treningu umiejętności wychowawczych, komunikacji, asertywności, relacji z rodziną biologiczną zagadnień związanych z rozwojem dziecka, kursów dla kandydatów na rodziców zastępczych. Wśród kursów dla kandydatów dla rodzin zastępczych szczególne znaczenie ma szkolenie PRIDE, które jest związane z wymogami ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej. Szkolenia te są obowiązkowe dla wszystkich kandydatów na wychowawców, i stanowią wymóg Stowarzyszenia dla zleceniobiorców nawiązania z nimi współpracy. W trakcie trwania współpracy zleceniobiorcy celem utrzymywania kwalifikacji niezbędnych do prawidłowego wykonywania zlecenia uczestniczą w szkoleniach wskazanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca posiada swoje wewnętrzne standardy, których przestrzega i kieruje zleceniobiorców na szkolenia, które są niezbędne do tego, aby poziom opieki był świadczony na wymaganym przez Wnioskodawcę poziomie i zgodnie z wytycznymi wewnętrznymi, które posiada organizacja. Jednocześnie to Stowarzyszenie jest odbiorcą usług świadczonych przez trenerów zewnętrznych. To Wnioskodawca decyduje o tym jakie szkolenia zleceniobiorca jest zobowiązany odbyć.

Zleceniobiorcy uczestniczą we wskazanych szkoleniach w ramach wykonywanych przez siebie obowiązków na podstawie umowy zlecenia oraz w czasie, w którym są zobowiązani wykonywać na rzecz Wnioskodawcy czynności w ramach umów zlecenia. Przedmiot szkolenia jest związany z obowiązkami zleceniobiorców wynikającymi z umowy zlecenia. Wiedza zdobyta w trakcie szkoleń jest wykorzystywana przy wykonywaniu zlecenia.

2. Szkolenia wewnętrzne dla zleceniobiorców

Szkolenia wewnętrzne dla zleceniobiorców obejmują szkolenia związane z obowiązkami wykonywanymi przez zleceniobiorcę w ramach łączącego go stosunku ze Stowarzyszeniem. Obejmują w szczególności szkolenia pedagogiczne dla zleceniobiorców, szkolenia centralne z obowiązków dla wszystkich wychowawców, których tematyka jest bezpośrednio związana z obowiązkami wychowawców wykonywanymi na podstawie umowy zlecenia. W każdym przypadku szkolenia te są związane z obowiązkami wykonywanymi przez współpracowników na podstawie łączących ich z Wnioskodawcą stosownych umów.

Zasadnicza różnica pomiędzy szkoleniami zewnętrznymi przedstawionymi w pkt 1a szkoleniami wewnętrznymi sprowadza się do tego, że szkolenia zewnętrzne mają ustalony program szkolenia, czas i miejsce, a rola Wnioskodawcy sprowadza się do tego, aby po ocenie przydatności szkolenia dla wykonywania przez zleceniobiorcę zadań powierzonych przez Wnioskodawcę skierować pracowników na to szkolenie jeśli Stowarzyszenie stwierdzi, że takie szkolenie jest niezbędne do wykonywania zlecenia w sposób należyty, jest wymagane przez standardy jakie Wnioskodawca posiada wewnętrznie w organizacji oraz pokrywa się ze strategią i potrzebami Stowarzyszenia. W przypadku szkoleń wewnętrznych dla zleceniobiorców prowadzonych przez trenerów zewnętrznych, Wnioskodawca decyduje o tym, jakie szkolenia współpracownicy są zobowiązani odbyć, wybiera trenerów zewnętrznych prowadzących szkolenia oraz ustala miejsce i termin szkolenia. Jednocześnie to Wnioskodawca jest odbiorcą usług świadczonych przez trenerów zewnętrznych. W każdym przypadku szkolenia te są ściśle związane z obowiązkami wykonywanymi przez współpracowników na podstawie łączących ich ze Stowarzyszeniem stosownych umów.

Zleceniobiorcy uczestniczą we wskazanych szkoleniach w ramach wykonywanych przez siebie obowiązków na podstawie umowy zlecenia oraz w ramach czasu, w którym są zobowiązani wykonywać czynności na rzecz Wnioskodawcy w ramach umów zlecenia.

3. Superwizje

Jednym ze szkoleń wewnętrznych, do których Wnioskodawca przywiązuje szczególną wagę jest superwizja, która jest przeprowadzana zarówno grupowo jak i indywidualnie przez wyznaczonych przez Stowarzyszenie specjalistów - psychologów lub terapeutów. Uczestnictwo w superwizjach ma dla zleceniobiorców charakter obowiązków i odbywa się w ramach obowiązków zleceniobiorców wynikających z umowy zlecenia.

Superwizje odpowiadają na bieżące potrzeby opiekunów w zakresie uzyskania wiedzy o sprawowaniu prawidłowej opieki i wychowania dzieci i młodzieży, stosowaniu odpowiednich oddziaływań wychowawczych w celu radzenia sobie z trudnymi zachowaniami oraz emocjami dzieci i młodzieży w opiece zastępczej, przeważnie po doświadczeniu przemocy, wykorzystania, porzucenia, utraty poprzedniego opiekuna. Superwizje zapewniają realizację takich celów, jak: rozwój kompetencji zawodowych, sformułowanie celów pracy, optymalizacja współpracy z innymi, zapewnienie jakości opieki nad dziećmi i młodzieżą, radzenie sobie w sytuacjach kryzysowych. Superwizje odbywać się mogą zarówno dla grup zleceniobiorców lub jako indywidualne spotkania z superwizorem. Superwizje muszą odbywać się regularnie, by odpowiadać zawsze na bieżące potrzeby opiekunów dotyczące konkretnych sytuacji kryzysowych czy problemów wychowawczych pojawiających się w danym momencie. Podobnie jak w przypadku pozostałych szkoleń wewnętrznych superwizje są zawsze związane z przedmiotem wykonywanych przez zleceniobiorców obowiązków, a bardzo często odpowiadają na problemy wychowawcze jakie opiekunowie napotykają w toku wykonania zlecenia na rzecz Stowarzyszenia związanego z opieką i wychowaniem podopiecznych Stowarzyszenia.

Superwizje mają charakter obowiązkowy dla zleceniobiorców i odbywają się miejscu i w czasie wykonywania przez zleceniobiorców przedmiotu zlecenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1. Czy szkolenia zewnętrzne organizowane przez Wnioskodawcę dla grupy zleceniobiorców przedstawione w pkt 1 opisu stanu faktycznego, stanowić będą przychód zleceniobiorców, od którego Wnioskodawca musi odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

2. Czy szkolenia wewnętrzne dla zleceniobiorców przedstawione w pkt 2 opisu stanu faktycznego, stanowić będą przychód zleceniobiorców, od którego Wnioskodawca musi odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

3. Czy superwizje dla zleceniobiorców przedstawione w pkt 3 opisu stanu faktycznego, stanowić będą przychód zleceniobiorców, od którego Wnioskodawca musi odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku szkoleń zewnętrznych organizowanych dla grupy zleceniobiorców koszty poniesione przez Wnioskodawcę związane z zakupem usług szkoleniowych (wartość szkolenia) nie będą stanowiły przychodu uczestniczących w szkoleniu zleceniobiorców, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku pobrania zaliczki na podatek w związku z udziałem zleceniobiorców w szkoleniach określonych w pkt 1 opisu stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 przychodami z działalności wykonywanej osobiście są przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Uczestnictwo przez zleceniobiorców w organizowanych przez Wnioskodawcę szkoleniach dla tej grupy nie powinno stanowić przychodu z działalności wykonywanej osobiście.

Należy podkreślić, iż uczestnictwo zleceniobiorców w szkoleniach wskazanych w pkt 1 opisu stanu faktycznego jest obowiązkowe dla zleceniobiorców i warunkuje nawiązanie współpracy przez Wnioskodawcę oraz ma wpływ na jej kontynuację.

Obowiązkowość tych szkoleń wynika przede wszystkim z konieczności odpowiedniego przygotowania zleceniobiorców do wykonywania zadań wynikających z zawieranych z nimi umów zlecenia, a związanych ze sprawowaniem funkcji wychowawcy. Aby zleceniobiorcy mogli sprawować funkcję wychowawcy konieczne jest uzyskanie przez nich wiedzy i umiejętności niezbędnych do wykonywania tych funkcji zgodnie z wymogami i standardami wyznaczanymi przez Stowarzyszenie. Jako że zleceniobiorcy mają opiekować się podopiecznymi Stowarzyszenia, szczególne kompetencje i umiejętności są kluczowym elementem wykonywanego przez zleceniobiorców zlecenia. Stąd Wnioskodawca wymaga od każdego zleceniobiorcy pragnącego nawiązać współpracę z Wnioskodawcą uczestnictwa w określonych przez Wnioskodawcę szkoleniach. Wnioskodawca poprzez system szkoleń sprawuje również kontrolę nad odpowiednim poziomem umiejętności interpersonalnych oraz wiedzy niezbędnych do sprawowania funkcji wychowawcy. Pozwala również na zidentyfikowanie osób, które z różnych przyczyn nie mogą dalej pełnić funkcji wychowawcy.

W ramach szkoleń zleceniobiorcy nabywają wiedzę i umiejętności wychowawcze, komunikacji, asertywności w zakresie relacji z rodziną biologiczną oraz w zakresie zagadnień związanych z rozwojem dziecka. Zleceniobiorcy uczestniczą również w kursach na kandydatów na rodziców zastępczych, czy tez szkoleniu PRIDE. Uczestnictwo w szkoleniach wskazanych pkt 1 opisu stanu faktycznego jest niezbędne dla zleceniobiorców dla prawidłowego wykonania zlecenia.

Zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego, dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia W przypadku Wnioskodawcy to stowarzyszenie zdecydowało się z góry ponieść wydatki związane z przeszkoleniem zleceniobiorców w zakresie kwestii niezbędnych do prawidłowego wykonania zlecenia zachowując wpływ na kształt zagadnień oraz tematykę szkoleń organizowanych dla zleceniobiorców - przyszłych i obecnych wychowawców. Zatem Wnioskodawca w okolicznościach określonych w pkt 1 opisu stanu faktycznego podejmuje określone działania celem umożliwienia zleceniobiorcy prawidłowego wykonania zlecenia (przeszkolenie zleceniobiorcy).

Tym samym koszt udziału zleceniobiorców w szkoleniach nie powinien stanowić przychodu zleceniobiorców, gdyż szkolenia te są wymagane przez Wnioskodawcę dla prawidłowego wykonania zlecenia. To Wnioskodawca kieruje zleceniobiorców na te szkolenia oraz ma bezpośredni wpływ na ich zakres i zawartość.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. W interpretacji indywidualnej z 30 marca 2010 r., nr IPPB2/415-22/10-2/MG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podkreślił, że:

"w sytuacji, gdy Wnioskodawca bezpośrednio z własnych środków pokrywać będzie koszty udziału nauczycieli w organizowanych szkoleniach, a także koszty noclegów podczas szkolenia, wartość tych świadczeń pokrywanych przez Wnioskodawcę w ramach współdziałania w wykonaniu usługi, nie będzie przychodem stanowiącym przychód opodatkowany zleceniobiorcy, w rozumieniu przepisu art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione od podatku są świadczenia, dodatki i inne kwoty oraz wartość nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych z tytułu szkolenia, o których mowa w art. 31, art. 44 ust. 1, art. 80 ust. 1, art. 81, art. 83 ust. 1 i 4, art. 84 pkt 2 i 3, art. 140 ust. 1 pkt 1i art. 156 ust. 4 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz. U. Nr 149, poz. 887 i Nr 288, poz. 1690). Zgodnie z art. 44 ust. 1 tej ustawy kandydaci do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej, rodziny zastępczej niezawodowej lub do prowadzenia rodzinnego domu dziecka są obowiązani posiadać świadectwo ukończenia szkolenia organizowanego przez organizatora rodzinnej pieczy zastępczej. Niezależnie od tego, w opinii Wnioskodawcy koszty uczestnictwa w szkoleniach, o których mowa w pkt 2, nie stanowią przychodu zleceniobiorców, natomiast wspomniane w opisie stanu faktycznego szkolenia PRIDE w opinii Wnioskodawcy spełniają kryteria zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w opinii Wnioskodawcy koszt uczestnictwa zleceniobiorców w szkoleniach organizowanych dla zleceniobiorców przez Wnioskodawcy i niezbędnych do prawidłowego wykonania przedmiotu zlecenia sprawowania funkcji wychowawcy Stowarzyszenia nie stanowi przychodu zleceniobiorców. Oznacza to, że w związku z tymi świadczeniami Wnioskodawca nie ma obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy

Ad. 2.

Szkolenia przedstawione w pkt 2 opisu stanu faktycznego to zasadniczo szkolenia dla zleceniobiorców dotyczące kształtowania wiedzy i umiejętności związanych z opieką nad podopiecznymi Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy podobnie jak w przypadku szkoleń zewnętrznych organizowanych dla grupy zleceniobiorców, koszty poniesione przez Stowarzyszenie związane z organizacją szkoleń wewnętrznych (wartość szkolenia) nie będą stanowiły przychodu uczestniczących w szkoleniu zleceniobiorców. Zatem Wnioskodawca nie będzie miało obowiązku pobrania zaliczki na podatek w związku z udziałem zleceniobiorców w szkoleniach określonych w pkt 2 opisu stanu faktycznego.

Niezależnie od tego, czy zleceniobiorcy uczestniczą w szkoleniach wewnętrznych, czy zewnętrznych, tak długo jak szkolenie ma charakter obowiązkowy i jest niezbędne do prawidłowego wykonywania zlecenia, nie powinno stanowić przychodu uczestniczących w nim zleceniobiorców. Skoro Wnioskodawca wskazuje zleceniobiorcom szkolenie, w którym mają uczestniczyć oraz wymaga ich uczestnictwa dla prawidłowego wykonania zlecenia, nie powinno ulegać wątpliwości, iż udział w takich szkoleniach przez zleceniobiorcę jest z jednej strony wykonywaniem obowiązków związanych z przedmiotem zlecenia, a z drugiej strony wymaganym standardem postępowania przez Stowarzyszenia dla wszystkich zleceniobiorców. Koszty uczestnictwa zleceniobiorców w tym szkoleniu nie powinny stanowić przychodu zleceniobiorców. Oznacza to, że w związku z tymi świadczeniami Wnioskodawca nie ma obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy. Uwagi oraz interpretacje powołane w pkt 1 stanowiska podatnika mają odpowiednie zastosowanie.

Ad. 3.

Jako że superwizja stanowi wyłącznie szczególną postać szkoleń wewnętrznych, stanowisko Wnioskodawcy w kwestii podatkowej kwalifikacji superwizji pozostaje tożsame ze stanowiskiem dotyczącym szkoleń wewnętrznych wskazanych w pkt 2 uzasadnienia. Zdaniem Wnioskodawcy w superwizji organizowanych dla grupy zleceniobiorców ich wartość nie będzie stanowiła przychodu uczestniczących w szkoleniu zleceniobiorców. Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku pobrania zaliczki na podatek w związku z udziałem zleceniobiorców w szkoleniach określonych w pkt 3 opisu stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy skoro udział w superwizjach ma dla zleceniobiorców charakter obowiązkowy i jest niezbędny do prawidłowego wykonywania zlecenia, ich wartość nie powinna stanowić przychodu uczestniczących w nim zleceniobiorców. Co więcej, w przypadku odmowy uczestnictwa w superwizjach Stowarzyszenia uznawałby takie działanie za naruszenie obowiązków wynikających z umowy zlecenia zawieranej przez opiekunów Wnioskodawcy, co mogłoby stanowić przyczynę rozwiązania współpracy z opiekunem Wnioskodawcy, który odmawiałby udziału w superwizjach.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy udział przez zleceniobiorców - opiekunów Stowarzyszenia w superwizjach czy to indywidualnych, czy grupowych ze względu na fakt, iż ma charakter obowiązkowy i jest niezbędny do prawidłowego wykonywania przez zleceniobiorców przedmiotu zlecenia, czyli prawidłowej opieki nad podopiecznymi Wnioskodawcy, nie będzie powodował powstania u zleceniobiorców przychodu podlegającego opodatkowaniu, a co za tym idzie Wnioskodawca nie będzie zobligowane do pobierania zaliczek na podatek dochodowy w tym zakresie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, w dniu 29. listopada 2012. r. wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr IPPB2/415-795/12-2/MK, w której nie podzielił stanowiska Wnioskodawcy uznając, iż w opisanym stanie faktycznym w sytuacji, gdy koszty związane z udziałem zleceniobiorców w szkoleniu (zewnętrznym, wewnętrznym) lub superwizji pokryje inny podmiot, to niewątpliwie zleceniobiorca osiąga korzyść majątkową, gdyż uczestniczy w szkoleniu (zdobywa wiedzę) nie ponosząc jednak wydatków z tego tytułu. W tym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, iż Wnioskodawca jest na podstawie przepisów regulujących funkcjonowanie Stowarzyszenia zobowiązany do pokrywania kosztów szkoleń.

Zatem gdyby Stowarzyszenie nie finansowało tego rodzaju kosztów, to opiekunowie (zleceniobiorcy) sami ponosiliby ciężar tych wydatków. Tak więc zleceniobiorcy otrzymują materialną korzyść, którą w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zaliczyć do przychodów.

Zasada współdziałania zamawiającego wynikająca z art. 640 ustawy - Kodeks cywilny nie ma bezpośredniego wpływu na określenie obowiązków podatkowych.

Zasada powszechności opodatkowania ograniczona jest wyłącznie w ściśle określonych przypadkach, literalnie wymienionych w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w ustawie.

Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podatkowy. Na gruncie prawa podatkowego przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Świadczenia pieniężne ponoszone przez wnioskodawcę za zleceniobiorców niewątpliwie należą do nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie organ podatkowy zaznaczył, że do świadczeń otrzymanych przez zleceniobiorców w związku z udziałem w szkoleniach zewnętrznych organizowanych poza obszarami wioski dziecięcej a dotyczących otrzymania nieodpłatnego zakwaterowania i wyżywienia oraz zwrotu kosztów podróży, może mieć zastosowanie zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy w związku z art. 21 ust. 13.

Interpretację skutecznie doręczono w dniu 3 grudnia 2012 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca na mocy art. 52 § 3 w związku z art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z poźn. zm) w dniu 17 grudnia 2012 r. wezwał organ podatkowy (data wpływu 17 grudnia 2012 r.) do usunięcia naruszenia prawa.

W wyniku ponownej analizy sprawy w dniu 28 stycznia 2012 r. pismem Nr IPPB2/415-795/12-4/MK udzielono odpowiedzi na ww. wezwanie, w którym stwierdzono brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Odpowiedź została skutecznie doręczona w dniu 31 stycznia 2013 r.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 29 listopada 2012 r. Nr IPPB2/415-795/12-2/MK Wnioskodawca wniósł pismem z dnia 22 lutego 2013 r. (data stempla pocztowego 25 lutego 2013 r., data wpływu 27 lutego 2013 r.) skargę z powodu jej niezgodności z prawem.

Pismem z dnia 20 marca 2013 r. Nr IPPB2/4160-14/13-2/MK, stosownie do art. 54 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wniósł o oddalenie skargi.

Wyrokiem z dnia 18 września 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie Sygn. akt III SA/Wa 62/13 uchylił zaskarżone postanowienie, stwierdzając, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości.

W dniu 6 lutego 2014 r. do tut. organu wpłynęło prawomocne orzeczenie sygn. akt III SA/Wa 62/13 i akta sprawy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Sąd uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym sprawy skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem organ interpretacyjny pominął przy ocenie sprawy będącej przedmiotem interpretacji istotne elementy stanu faktycznego, przez co naruszył art. 14h i art. 14c § 1w zw. z art. 120 i 121 O.p. a więc przepisy proceduralne, które miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd wskazał, że przy wydawaniu interpretacji indywidualnych w sprawach podatkowych zastosowanie mają przepisy Rozdziału 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w ramach którego, w świetle art. 14c § 1, interpretacja indywidualna winna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, interpretacja indywidualna winna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o czym stanowi § 2 powołanego przepisu.

Z powyższego wynika, że zasadniczym elementem interpretacji indywidualnej jest wyrażenie oceny, co do stanowiska wnioskodawcy, zaprezentowanego we wniosku. Wykonanie tego obowiązku zamyka się w zasadzie stwierdzeniem: "stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe", aibo "stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe". Jeśli ocena stanowiska wnioskodawcy jest pozytywna, to interpretacja może ograniczyć się do stwierdzenia, że stanowisko wnioskodawcy ocenia się jako prawidłowe. W przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawierać powinna wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (por. art. 14c § 2). Uzasadnienie prawne obejmuje przy tym wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego objętych daną interpretacją oraz wskazanie ich prawidłowej wykładni.

Specyfika postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego polega więc (między innymi) na tym, że organ rozpatruje sprawę wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Nie czyni w tym zakresie własnych ustaleń.

Sad podkreślił, że powyższe rozważania są zgodne z poglądem wyrażonym w doktrynie. Mianowicie, jak zauważył J. Brolik, treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 61, zob również NSA w wyroku z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 944/10, opubl. Na stronie Centralnej Bazy Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOiS").

Oznacza to, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Jak słusznie wskazuje się w wyroku NSA z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 497/10, (opubl. W CBOiS), szczególnie istotna jest w tym wypadku dyspozycja normy zawartej w art. 14g § 1 O.p., w myśl której wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. pozostawia się bez rozpoznania. W rozdziale 1a O.p., opatrzonym tytułem "Interpretacje przepisów prawa podatkowego", brak zatem przepisu, który nadawałby organom podatkowym uprawnienie do uzupełniania wniosku o elementy prawne lub faktyczne.

Wskazać należy ponadto, iż poprzez odesłanie zawarte w art. 14h O.p. organ podatkowy jest zobowiązany do odpowiedniego stosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej przepisów art. 121 § 1 o.p., określającego zasadę zaufania do organów podatkowych. Wynika z niej wymóg praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania i rozstrzygnięcia sprawy w zakresie dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz konkretnego ustosunkowania się do twierdzeń stron. Jak wskazuje B. Gruszczyński, " art. 121, zawierający zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jest nie tylko postulatem ustawodawcy wobec tych organów, ale także przesłanką oceny ich działalności, w wyniku której może dojść do uchylenia decyzji" (por. B. Gruszczyński w S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M, Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 6, Warszawa 2010 r., s. 609; por. także: wyrok WSA w Warszawie z 28 maja 2008 r" III S.A/Wa 1/08, M. Pod. 2008/8/4; wyrok WSA w Bydgoszczy z 21 lipca 2009 r" I S.A./Bd 315/09, LEX nr 516452; wyrok NBA z 27 czerwca 2008 r" I FSK 783/07, LEX nr 468869; wyrok WSA w Krakowie z 1 lipca 2009 r" I SA/Kr 618/09, LEX nr 510707).

Odnosząc powyższe rozważania do realiów sprawy, w ocenie Sądu, jako zasadne uznać trzeba zarzuty Skarżącej, iż zaskarżona interpretacja narusza art. 14h i art. 14c § 1 O.p. w zw. z art. 120 i 121 O.p. i to w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Zgodzić bowiem należy się ze stanowiskiem Skarżącej, że organ interpretacyjny pominął istotne okoliczności przedstawione przez Stowarzyszenie, które mają bezpośredni wpływ na ewentualne zastosowanie zwolnienia przedmiotowego do części szkoleń finansowanych przez Stowarzyszenie.

Mianowicie organ uznał, że opiekunowie współpracujący ze Stowarzyszeniem na podstawie umowy zlecenia, to osoby pomagające w codziennej pracy wychowawcom, którzy pełnią rolę rodziców (por. str. 10 interpretacji). Tymczasem Skarżąca we wniosku wyraźnie wskazała, że: "osoby te pełnią różne funkcje związane z realizowanymi przez Wnioskodawcę zadaniami związanymi z zapewnieniem dzieciom rodzinnych form długoterminowej opieki zastępczej, w szczególności funkcję opiekunów". Stowarzyszenie podkreślało również, iż superwizje bardzo często odpowiadają na problemy wychowawcze jakie opiekunowie Wnioskodawcy napotykają w toku wykonywania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy związanego z opieką i wychowaniem podopiecznych Stowarzyszenia".

Dlatego zgodzić należy się z poglądem Skarżącej, że "powyższe jednoznacznie wskazuje, iż zleceniobiorcy zasadniczo pełnią funkcję opiekunów dzieci mieszkających w wioskach dziecięcych Stowarzyszenia". Podkreślić przy tym trzeba, że zasadniczym argumentem organu interpretacyjnego przy zakwestionowaniu prawa zleceniobiorców do zastosowania zwolnienia od podatku dla szkoleń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 24 ustawy o PIT było to, że zleceniobiorcy nie są opiekunami dzieci w wioskach dziecięcych. Z treści wniosku wynika jednak jednoznacznie, iż jest odwrotnie mianowicie funkcje opiekuna w wiosce dziecięcej są tożsame z funkcjami rodzica zastępczego.

W konsekwencji, jako zasługujący na uwzględnienie uznać należy zarzut skargi, iż stanowisko organu interpretacyjnego kwestionujące prawo zleceniobiorców Stowarzyszenia do zastosowania zwolnienia do szkoleń objętych dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 24 ustawy o PIT oparte były o założenie organu niezgodne ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku. Zauważenia wymaga przy tym, że organ już na etapie odpowiedzi na wezwanie Skarżącej nie wyjaśnił powyższej kwestii, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, iż brak jest podstaw do zmiany interpretacji.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, doszło do naruszenia art. 14c i 14 h w zw. z art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie niektórych elementów stanu faktycznego przedstawionego przez Stowarzyszenie w złożonym wniosku o interpretację indywidualną oraz poprzez nieuzasadnioną modyfikację stanu faktycznego przedstawionego przez Stowarzyszenie.

Dlatego też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że zaskarżona interpretacja narusza przepisy prawa procesowego i to w stopniu istotnym, co kwalifikuje interpretacje na uchylenie.

W związku ze stwierdzonymi i opisanymi wyżej uchybieniami, Sąd odstąpił od analizy merytorycznej udzielonej interpretacji albowiem te byłyby przedwczesne.

Rozpoznając ponownie sprawę, organ dokona wnikliwej analizy stanu faktycznego i oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę, wzywając Stowarzyszenie, w razie wątpliwości, w trybie art. 169 w zw. z art. 14b § 3 O.p. do uzupełnienia stanu faktycznego o niezbędne dla wydania prawidłowej interpretacji informacje.

Reasumując, Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja dokonana została z naruszeniem art. 14c § 1, art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. i dlatego orzekł jak w sentencji wyroku, stosując przepis art. 146 § 1 p.p.s.a., który zobowiązuje Sąd do uchylenia zaskarżonej interpretacji w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 797/13 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.