IPPB2/415-770/13-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2013 r. (data wpływu 8 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z zapłatą składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne ze środków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z zapłatą składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne ze środków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę przez spółkę X (dalej: Spółka) z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Zgodnie z postanowieniami tej umowy oraz zgodnie z zawartym porozumieniem o oddelegowaniu praca jest wykonywana przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z racji tego, że Spółka ta nie posiada swojej siedziby na terytorium Polski, Wnioskodawca - zgodnie z art. 44 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa) - jako osoba osiągająca dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy, samodzielnie wpłaca miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych (kalkulowane na podstawie art. 44 ust. 3a Ustawy).

Z powodu nieuzyskania przez Wnioskodawcę poświadczenia A1 dokumentującego jego pozostanie w brytyjskiej instytucji ubezpieczeń społecznych (jako wyjątek przewidziany dla delegowania pracowników - zgodnie z Rozporządzeniem Rady EU nr 883/2004) Wnioskodawca zobowiązany został do podlegania instytucji ubezpieczenia społecznego w kraju, w którym wykonuje swoje obowiązki związane z umową o pracę (zasada terytorialności).

W związku z powyższym zostało zawarte porozumienie pomiędzy Wnioskodawcą a jego zagranicznym pracodawcą o przejęciu obowiązków płatnika składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Na jego podstawie X przekazał Wnioskodawcy spoczywające na nim obowiązki i odpowiedzialność w zakresie zgłoszenia, kalkulowania oraz opłacania składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne oraz Fundusz Pracy wynikające z polskich przepisów o ubezpieczeniu społecznym i świadczeniach opieki zdrowotnej.

Niniejsze porozumienie weszło w życie z dniem 1 kwietnia 2012 r. (pomimo późniejszej daty jego podpisania) w związku z tym, że oddelegowanie Wnioskodawcy do pracy na terytorium Polski rozpoczęło się właśnie z tą datą.

Należne składki na wspomniane wyżej ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (za okres od początku oddelegowania do maja 2013 włącznie) zostały skalkulowane i odprowadzone do Zakładu Ubezpieczeń społecznych (wraz z odsetkami za zaległość) w dniu 14 czerwca 2013 r. Ponieważ składki te w całości zostały opłacone przez pracodawcę Wnioskodawcy zostały również (w części, która powinna być finansowana przez Wnioskodawcę) doliczone do przychodu (zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy) uzyskanego przez Wnioskodawcę w miesiącu czerwcu i stanowiły podstawę do naliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych jak również kalkulacji składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

W związku z powyższym oraz z faktem, że Wnioskodawca, co prawda pierwotnie nie poniósł kosztu swojej części składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, ale zostały one doliczone do Jego przychodu i stanowiły podstawę do naliczeń podatku dochodowego składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (w następnym okresie rozliczeniowym) powstają pytania.

Czy Wnioskodawca uprawniony jest do tego aby:

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do skorzystania z odliczeń od dochodu zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne oraz z odliczeń od zobowiązania podatkowego ustawowo określonej części zapłaconej składki na ubezpieczenia zdrowotne - pomimo tego, że pierwotnie koszty tych składek ponosi jego pracodawca.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu odlicza się składki na ubezpieczenie społeczne:

* zapłacone w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących;

* potrącone w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika.

W opisanym stanie faktycznym składki co prawda nie są zapłacone przez Wnioskodawcę/podatnika, ani też potrącane przez płatnika ze środków Wnioskodawcy/podatnika, ale w następnym okresie rozliczeniowym (w następnym miesiącu) są doliczane do jego przychodu i w ten sposób można wnioskować, że są to jego własne środki, z których regulowane są składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 cyt. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści ww. przepisów wynika, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. A zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy - o ile nie stanowi wymienionego w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku w drodze rozporządzenia Ministra Finansów - podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ww. ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 z późn. zm.) potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku

Ponadto, zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki (art. 27b ust. 2 ww. ustawy). Wysokość wydatków na cele określone w ust. 1 ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie (art. 27b ust. 3 ww. ustawy).

Jak wynika z treści art. 44 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Zgodnie z art. 44 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy uzyskujący dochody za pracę wykonywaną na terytorium RP bez pośrednictwa płatnika, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód do opodatkowania uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 44 ust. 3c ustawy, zaliczkę obliczoną w wyżej określony sposób zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, zapłaconej w danym miesiącu ze środków podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są zobowiązani złożyć zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę przez spółkę mającą siedzibę w Wielkiej Brytanii. Zgodnie z postanowieniami tej umowy oraz zgodnie z zawartym porozumieniem o oddelegowaniu Wnioskodawca świadczy pracę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ponieważ Spółka zatrudniająca Wnioskodawcę nie posiada swojej siedziby na terytorium Polski, Wnioskodawca jako osoba osiągająca dochody bez pośrednictwa płatnika ze stosunku pracy z zagranicy, samodzielnie wpłaca miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Z powodu nieuzyskania przez Wnioskodawcę poświadczenia A1 dokumentującego jego pozostanie w brytyjskiej instytucji ubezpieczeń społecznych (jako wyjątek przewidziany dla delegowania pracowników - zgodnie z Rozporządzeniem Rady EU nr 883/2004) Wnioskodawca zobowiązany został do podlegania instytucji ubezpieczenia społecznego w Polsce, (zasada terytorialności) od dnia 1 kwietnia 2012 r., tj. od dnia oddelegowania Wnioskodawcy do pracy na terytorium Polski

Należne składki na wspomniane wyżej ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (za okres od początku oddelegowania do maja 2013 włącznie) zostały skalkulowane i odprowadzone do Zakładu Ubezpieczeń społecznych (wraz z odsetkami za zaległość) w dniu 14 czerwca 2013 r. Ponieważ składki te w całości zostały opłacone przez pracodawcę Wnioskodawcy również w części, która powinna być finansowana przez Wnioskodawcę zostały doliczone do przychodu ze stosunku pracy uzyskanego przez Wnioskodawcę w miesiącu czerwcu i stanowiły podstawę do naliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych jak również kalkulacji składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Jak wynika z wniosku kwoty z tytułu uiszczonych przez pracodawcę składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w części, której powinny być finansowane przez pracownika nie zostały zwrócone przez Wnioskodawcę pracodawcy.

Jak wynika z postanowień art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.) składki na ubezpieczenia emerytalne pracowników finansują z własnych środków, w równych częściach, ubezpieczeni i płatnicy składek.

Kluczową kwestią do rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie jest zatem ustalenie znaczenia pojęć "składki potrąconej w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika". Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują tego pojęcia. Odnosząc się jednak do wykładni celowościowej cyt. przepisów art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b i art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy zauważyć należy, iż możliwość odliczenia od dochodu zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne podatnika, skutkujące zmniejszeniem podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, ma na celu wyłączenie z opodatkowania środków pieniężnych, które stanowiłyby własność podatnika i którymi mógłby on swobodnie dysponować, gdyby nie fakt, iż faktycznie płatnik przekazał te środki na uregulowanie zobowiązań pracownika z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne. Przy czym, za składki zapłacone należy uznać jedynie te składki, których uregulowanie spowodowało skuteczne wygaśnięcie zobowiązania podatnika z tego tytułu. W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż odliczeniu od dochodu podlegają składki zapłacone faktycznie przez podatnika na jego ubezpieczenie społeczne, jeżeli ich zapłata pochodzi ze środków pieniężnych podatnika, tj. te składki, co do których skutecznie wygasło zobowiązanie podatnika wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, i przy regulowaniu których doszło do uszczerbku w majątku podatnika.

Natomiast za składkę zdrowotną opłaconą przez podatnika (pracownika), w związku z pomniejszeniem wysokość należnego podatku dochodowego przez płatnika, należy uznać taką składkę, która została faktycznie zapłacona ze środków pieniężnych podatnika, a zapłata ta spowodowała wygaśnięcie zobowiązania podatnika (pracownika) z tego tytułu.

W konsekwencji na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", przychodem ubezpieczonego jest wyłącznie ta część należności uiszczonej przez płatnika składek, którą zgodnie z przepisami o systemie ubezpieczeń społecznych powinien zapłacić ubezpieczony, i której w roku jej opłacenia ubezpieczony nie zwrócił płatnikowi składek.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w ww. art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wskazać należy, iż ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez - wskazane w cyt. art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pojęcie "nieodpłatny". Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń.

Na gruncie języka polskiego "nieodpłatny" znaczy tyle co: "nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny" (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

W świetle powyższego, uznać należy, iż dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

W związku z powyższym pojęcie "nieodpłatne świadczenie" w prawie podatkowym ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Dlatego też zapłacone w czerwcu 2013 r. przez pracodawcę z własnych środków za Wnioskodawcę składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ww. ustawy za okres od 1 kwietnia 2012 r. do maja 2013 r. - w świetle art. 11 ust. 1 ustawy stanowią przychód Wnioskodawcy, bowiem otrzymał on nieodpłatne świadczenie od pracodawcy (pracodawca zapłacił za Wnioskodawcę składki, które powinny być finansowane z dochodu pracownika).

Zatem zapłacone (a następnie umorzone pracownikowi) przez pracodawcę, jako płatnika, składki na ubezpieczenia społeczne stanowią dla pracownika przysporzenie majątkowe mające swoje źródło w przychodach ze stosunku pracy, o którym mowa w ww. art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne zauważyć należy, że zapłata za pracownika przez pracodawcę z własnych środków składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne w części, którą powinien finansować pracownik spowodowało w istocie wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec ZUS z tytułu tych składek. Nie mniej fakt uregulowania w 2013 r. tych składek przez pracodawcę i umorzenia ich egzekwowania od pracownika skutkował powstaniem po stronie Wnioskodawcy (pracownika) nieodpłatnego świadczenia generującego przychód, który należało zakwalifikować do przychodów ze stosunku pracy, ponieważ ma swe źródło w łączącym Wnioskodawcę z pracodawcą stosunku pracy.

W konsekwencji do przychodu pracownika została doliczona wartość nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez pracownika od pracodawcy, a nie wartość składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

Skalkulowane i odprowadzone do polskiego ZUS składki na ubezpieczenia społeczne oraz składki na ubezpieczenia zdrowotne poniesione przez pracodawcę Wnioskodawcy i doliczone do przychodu Wnioskodawcy w miesiącu faktycznej ich zapłaty, stanowią nieodpłatne świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę (pracownika) odpowiadające wartości tych składek. Zatem niemożliwym jest odliczenie od dochodu wartości otrzymanego od pracodawcy nieodpłatnego świadczenia, jako składek na ubezpieczenie społeczne, czy też odliczenie od zobowiązania podatkowego wartości nieodpłatnego świadczenia, jako składek na ubezpieczenie zdrowotne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.