IPPB2/415-677/09-4/MK1 - Skutki podatkowe sprzedaży gruntów rolnych nabytych w drodze spadku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2009 r., (data wpływu 5 listopada 2009 r.) oraz piśmie z dnia 20 stycznia 2010 r. (data nadania 22 stycznia 2010 r. data wpływu 25 stycznia 2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB2/415-677/09-2/MK1, IPPB2/436-451/09-2/AF z dnia 14 stycznia 2010 r. (data nadania 14 stycznia 2010 r., data doręczenia 18 stycznia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gruntów rolnych nabytych w drodze spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gruntów rolnych nabytych w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 22 maja 2009 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni zamieszkały we wsi S, gmina Z. W postępowaniu dziedziczenia z 31 lipca 2009 r. (akt poświadczenia dziedziczenia: repertorium A Nr xx/2009) zostały określone części przypadające Wnioskodawczyni, matce Wnioskodawczyni i siostrze po zmarłym.

Sprawa dotyczy gruntów rolnych wchodzących w skład istniejącego gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawczyni nadmienia, iż jest właścicielką działki rolnej we wsi G, gm. Z nabytej aktem darowizny w dniu 22 lutego 2005 r. i płaci z tego tytułu podatek rolny, odziedziczone grunty powiększają jej gospodarstwo rolne.

Osoba zainteresowana zakupem ziemi od Wnioskodawczyni nie posiada gospodarstwa rolnego, a tym samym żadnych jak do tej pory gruntów rolnych. Nie byłoby więc to nabycie ziemi celem powiększenia istniejącego już gospodarstwa rolnego.

W dniu 14 stycznia 2010 r. pismem Nr IPPB2/415-677/09-2/MK1, IPPB2/436-451/09-2/AF Wnioskodawczyni został wezwany do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez:

Ponadto, jeżeli zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego ma dotyczyć podatku dochodowego od osób fizycznych to należy:

Wnioskodawczyni w wyznaczonym terminie (data nadania 22 stycznia 2010 r., data wpływu 25 stycznia 2010 r.) uiściła opłatę, uzupełniła wniosek i wskazała, iż zakupem działki jest zainteresowana osoba, która na chwilę obecną nie posiada żadnych gruntów rolnych tak więc celem zakupu nie będzie powiększenie gospodarstwa rolnego. Być może zostanie ona dalej odsprzedana celem osiągnięcia zysku lub też podzielona na mniejsze działki (być może będzie się to wiązało z utratą charakteru rolnego tej działki).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od spadków i darowizn została wydana w dniu 3 lutego 2010 r. interpretacja indywidualna Nr IPPB2/436-451/09-4/AF.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawczyni uważa, iż może dokonać sprzedaży nabytej działki w drodze spadku przed upływem 5 lat i korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu ewentualnej sprzedaży działki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego w dniu 22 maja 2009 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. W postępowaniu dziedziczenia z 31 lipca 2009 r. (akt poświadczenia dziedziczenia) zostały określone części przypadające Wnioskodawczyni, matce Wnioskodawczyni i siostrze po zmarłym. Sprawa dotyczy gruntów rolnych wchodzących w skład istniejącego gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek - to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

Stosownie do art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu).

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że w przedmiotowej sytuacji nabycie w drodze spadku nastąpiło z dniem śmierci spadkodawcy, tj. w 2009 r.

Zatem skutki podatkowe sprzedaży gruntów rolnych w części nabytej w drodze spadku należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać: jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Z treści art. 22 ust. 6e ww. ustawy wynika, iż wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Artykuł 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Zatem jeżeli cena sprzedaży znacznie odbiegać będzie od wartości rynkowej nieruchomości, wówczas organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej określą przychód z tej sprzedaży na podstawie cen rynkowych obowiązujących w tej miejscowości.

Przychód uzyskany ze sprzedaży gruntów rolnych może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Definiując pojęcie "gospodarstwo rolne" należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

O fakcie, czy dane grunty utraciły w wyniku ich sprzedaży charakter rolny decyduje cel ich nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że osoba zainteresowana zakupem ziemi od Wnioskodawczyni nie posiada gospodarstwa rolnego, a tym samym żadnych jak do tej pory gruntów rolnych. Nie byłoby więc to nabycie ziemi celem powiększenia istniejącego już gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni wskazała, iż działka rolna być może zostanie dalej odsprzedana celem osiągnięcia zysku lub też podzielenia na mniejsze działki (być może będzie się to wiązało z utratą charakteru rolnego tej działki).

W sytuacji, gdy w związku ze sprzedażą gruntów rolnych w części nabytej w drodze spadku nastąpi utrata charakteru rolnego gruntów wówczas kwota przychodu uzyskana ze sprzedaży gruntów nie będzie korzystała ze zwolnienia, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży utraciła, czy też nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez Wnioskodawczynię. Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, spełnione muszą być te same przesłanki określone w tym przepisie.

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

Wobec powyższego w sytuacji, gdy w związku ze sprzedażą gruntów rolnych w części nabytej w drodze spadku nastąpi utrata charakteru rolnego gruntów oraz jeśli Wnioskodawczyni począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, nie wydatkuje przychodu uzyskanego ze zbycia na własne cele mieszkaniowe wówczas kwotę przychodu należy zakwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa w treści art. 10 ust. 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i od dochodu z tego źródła obliczyć podatek dochodowy według zasad określonych w treści art. 30e ww. ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.