IPPB2/415-666/09-4/MG - Skutki podatkowe w zakresie używania przez pracownika samochodu służbowego w celach prywatnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2009 r. (data wpływu 26 października 2009 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 21 grudnia 2009 r. (data nadania 22 grudnia 2009 r., data wpływu 28 grudnia 2009 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 17 grudnia 2009 r. Nr IPPB2/415-666/09-2/MG i Nr IPPP3/443-957/09-2/SM (data nadania 17 grudnia 2009 r., data odbioru 21 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych po stronie pracownika z tytułu udostępnienia samochodu służbowego do celów prywatnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych po stronie pracownika z tytułu udostępnienia samochodu służbowego do celów prywatnych.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 17 grudnia 2009 r. Nr IPPB2/415-666/09-2/MG i Nr IPPP3/443-957/09-2/SM do jego uzupełnienia poprzez:

Wnioskodawca prawidłowo uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 21 grudnia 2009 r. (data nadania 22 grudnia 2009 r., data wpływu do tut. organu 28 grudnia 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej "Spółka") powierzyła swojemu pracownikowi odpowiedzialnemu m.in. za bieżącą obsługę techniczną obecnych kontrahentów Spółki samochód służbowy. Samochód ten jest leasingowany przez Spółkę. Spółka pokrywa koszt rat leasingowych, a także wszelkie inne koszty związane z eksploatacją samochodu, w tym w szczególności koszty ubezpieczenia, przeglądów, napraw.

Zasadniczo samochód będzie wykorzystywany w związku z obowiązkami wykonywanymi przez pracownika na podstawie zawartej umowy o pracę. Jednak Spółka dopuściła również wykorzystanie przez pracownika samochodu w celach prywatnych, przy czym jeżeli samochód wykorzystywany jest w tych celach, pracownik zobowiązany jest do uiszczenia wynagrodzenia na rzecz Spółki za udostępnienie pracownikowi samochodu do celów prywatnych.

Wynagrodzenie należne jest w okresach miesięcznych. Strony określiły jednocześnie kwotowo stałą opłatę za miesięczny limit kilometrów do używania samochodu w celach prywatnych, która należna jest Spółce. Opłata ta została skalkulowana jako iloczyn kilometrów objętych limitem oraz stawki za 1 kilometr przebiegu samochodu osobowego, ogłaszanej na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.). W przypadku przekroczenia wspomnianego limitu kilometrów, Spółka ma prawo obciążyć pracownika dodatkową opłatą, która będzie kalkulowana jako iloczyn kilometrów przejechanych przez pracownika w celach prywatnych powyżej ustalonego przez strony limitu oraz stawki za 1 kilometr przebiegu samochodu osobowego, ogłaszaną na podstawie wskazanego rozporządzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotowa interpretacja indywidualna udzielona została w zakresie pytania Nr 2 wniosku w odniesieniu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie Nr 1 wniosku w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług udzielona została odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. pyt. Nr 2

W opinii Spółki ustalając cenę usługi polegającej na udostępnieniu pracownikowi samochodu służbowego dla celów prywatnych, może ona posłużyć się iloczynem faktycznie przejechanych kilometrów dla celów prywatnych i stawką za 1 kilometr przebiegu samochodu osobowego, ogłaszaną na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Zdaniem Spółki, przepisy nie przewidują formuły, którą należy zastosować przy ustalaniu wynagrodzenia udostępniającego pracownikowi do celów prywatnych za jego udostępnienie. Strony w ramach swobody umów mogą dowolnie kształtować mechanizm kalkulacji wynagrodzenia za świadczone usługi. W związku z tym dopuszczalna jest każda metodologia kalkulacji wynagrodzenia przyjęta przez Spółkę. Spółka oparła kalkulację swego wynagrodzenia na obiektywnych stawkach regulowanych przepisami rozporządzenia mającymi zastosowanie w podobnych sytuacjach. Skoro bowiem stawka za 1 kilometr przebiegu pojazdu, ogłaszana przez Ministra Infrastruktury, rekompensuje koszty poniesione przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, przebiegu samochodu osobowego, ogłaszanych na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, zdaniem Spółki analogiczne zastosowanie tej stawki do ustalenia wynagrodzenia Spółki za udostępnienie samochodu pracownikowi do celów prywatnych jest jak najbardziej uzasadnione.

Spółka podkreśliła, iż w związku z tym, że odpłatnie udostępnia pracownikowi samochód do celów prywatnych, u pracownika nie powstaje przychód ze stosunku pracy. Do kalkulacji wynagrodzenia Spółki z tytułu udostępnienia samochodu służbowego do celów prywatnych nie mogą mieć zastosowania przepisy dotyczące ustalania przychodu z nieodpłatnego świadczenia (art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), czy też zasad ustalania przychodu ze świadczeń w naturze (art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zasady te właściwe są tylko w sytuacji, gdy pracownik otrzymuje nieodpłatne świadczenie od pracodawcy w ramach łączącego go z pracodawcą stosunku pracy. Biorąc pod uwagę, że pracownik może korzystać z samochodu osobowego dla celów prywatnych wyłącznie odpłatnie, reguły dotyczące ustalania przychodu ze stosunku pracy nie mają zastosowania. Jednocześnie Spółka i pracownik mogą dowolnie kształtować zasady korzystania z samochodu oraz wynagrodzenie Spółki od pracownika z tytułu wykorzystania samochodu w celach prywatnych. Tym samym, zdaniem Spółki przy kalkulacji wynagrodzenia spółki za udostępnienie samochodu do celów prywatnych pracownika możliwe jest zastosowanie stawek za 1 kilometr przebiegu samochodu osobowego, ogłaszanych na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Powyższe stanowisko zdaniem Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 grudnia 2008 r., sygn. IBPB2/415-1601/08/ASZ, gdzie wskazano, że:

"Użyczenie pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych jest świadczeniem usług, a o odpłatnym charakterze tej czynności świadczy fakt, iż rozliczenie z pracownikiem następować będzie na podstawie wystawionej faktury. W przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z usługą polegającą na odpłatnym oddaniu pracownikowi do używania samochodu służbowego do celów prywatnych, tym samym ww. usługa nie jest nieodpłatnym świadczeniem wynikającym ze stosunku pracy.

Przy zawieraniu wskazanego porozumienia mamy do czynienia z umową cywilno-prawną, która w dowolny sposób może kształtować warunki sprzedaży, w tym cenę za jaką wykonywana jest usługa; tutaj usługa udostępnienia samochodu osobowego dla celów osobistych. W związku z tym ustalając cenę ww. usługi Spółka może posłużyć się ustalonym przez siebie limitem kilometrów i stawką wynikającą z rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy".

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ww. ustawy, przychodem ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 omawianej ustawy wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Z treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Przepis art. 11 ust. 2b ww. ustawy stanowi, iż jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka powierzyła swojemu pracownikowi samochód służbowy, który jest przez Spółkę leasingowany. Spółka pokrywa koszt rat leasingowych, a także wszelkie inne koszty związane z eksploatacją samochodu, w tym w szczególności koszty ubezpieczenia, przeglądów, napraw.

Zasadniczo samochód wykorzystywany jest do celów służbowych, jednakże Spółka dopuściła możliwość wykorzystanie samochodu do celów prywatnych, przy czym jeżeli samochód wykorzystywany jest w tych celach, pracownik zobowiązany jest do uiszczenia wynagrodzenia na rzecz Spółki za udostępnienie pracownikowi samochodu do celów prywatnych. Wynagrodzenie należne jest w okresach miesięcznych. Strony określiły kwotowo stałą opłatę za miesięczny limit kilometrów do używania samochodu w celach prywatnych. Opłata ta została skalkulowana jako iloczyn kilometrów objętych limitem oraz stawki za 1 kilometr przebiegu samochodu osobowego, ogłaszanej na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.). W przypadku przekroczenia ustalonego limitu kilometrów, Spółka ma prawo obciążyć pracownika dodatkową opłatą, która również będzie skalkulowana jako iloczyn kilometrów przejechanych przez pracownika w celach prywatnych powyżej ustalonego przez strony limitu oraz stawki za 1 kilometr przebiegu samochodu osobowego, ogłaszanej w rozporządzeniu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenie otrzymane od pracodawcy w formie używania samochodu służbowego do celów prywatnych stanowi po stronie pracownika przychód podlegający opodatkowaniu. Jeżeli jednak pracownik obciążany jest kosztami ww. świadczenia nie będzie to świadczenie nieodpłatne skutkujące powstaniem przychodu.

Udostępnienie pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych jest świadczeniem usług, a o odpłatnym charakterze tej czynności świadczy fakt, iż rozliczenie z pracownikiem następuje na podstawie wystawionej faktury lub dokumentu wewnętrznego, jeżeli pracownik nie zażąda jej wystawienia.

Jednakże w ocenie organu podatkowego ustalając cenę usługi polegającej na udostępnieniu samochodu służbowego dla celów prywatnych Spółka nie może posłużyć się ustalonym przez siebie limitem kilometrów i stawką wynikającą z rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Powyższe rozporządzenie dotyczy bowiem zwrotu kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Dotyczy zatem wyłącznie sytuacji, gdy pracownik swoim prywatnym samochodem świadczy usługę na rzecz zakładu pracy. Nie można przepisów powyższego rozporządzenia stosować w przedstawionym stanie faktycznym, gdyż wbrew twierdzeniu Spółki, dla określenia wartości świadczenia z tytułu udzielenia prawa do korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika, będą miały zastosowanie przepisy art. 12 ust. 1 i ust. 3 w powiązaniu z art. 11 ust. 2a i ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym: wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Ustalając zatem wartość udostępnienia samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika należy wziąć pod uwagę markę samochodu, rok produkcji, stan techniczny, przebieg, wyposażenie i porównać z cenami usług świadczonych przez działające na tym samym terenie co Spółka, firmy zajmujące się wynajmem takich samochodów, które po analizie powyższych kryteriów odpowiadają samochodowi wykorzystywanemu przez pracownika.

Należy podkreślić, iż wartość przyznanego pracownikowi miesięcznego limitu kilometrów za korzystanie z samochodu służbowego do celów prywatnych, także w przypadku przekroczenia przedmiotowego limitu, skutkującego dodatkową opłatą skalkulowaną jako iloczyn przejechanych kilometrów razy stawka za 1 kilometr, wynikającą z rozporządzenia, nie obrazuje rzeczywistej wartości uzyskiwanego przez pracownika świadczenia. Tym samym wysokość przychodu, tj. świadczenia częściowo odpłatnego dla pracownika należy ustalić z uwzględnieniem art. 11 ust. 2b w związku z art. 11 ust. 2 lub 2a.

Zatem tylko wówczas, gdy wartość miesięcznego limitu kilometrów przyznanego danemu pracownikowi oraz dodatkowa opłata, jaką pracownik zostanie obciążony w przypadku przekroczenia ustalonego limitu kilometrów, za które pracownik uiszcza wynagrodzenie Spółce, odpowiada rzeczywistemu kosztowi użytkowania danego samochodu, z uwzględnieniem marki tego samochodu, roku produkcji, stanu technicznego, przebiegu, wyposażenia, a więc wynikającego z porównaniem cen usług świadczonych przez działające na danym terenie co Spółka, firmy zajmującej się wynajmem takich samochodów, pracownik nie osiągnie przychodu ze świadczenia częściowo odpłatnego.

Końcowo - odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego wskazać należy, iż orzeczenie to nie jest wiążące dla Wnioskodawcy i tutejszego organu podatkowego. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.