IPPB2/415-645/12-2/LS - PIT w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2012 r. (data wpływu 13 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej - jest prawidłowe.

W dniu 13 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż na podstawie art. 16, art. 24 ust. 1 lit. a, ust. 4 i art. 30 Umowy Polska-Cypr w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, wynagrodzenia wypłacane z tytułu pełnienia funkcji dyrektora finansowego w Spółce Cypryjskiej na rzecz Wnioskodawcy będą podlegać zwolnieniu od podatku PIT w Polsce, natomiast na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wykazania przychodów otrzymanych z tego tytułu w zeznaniu rocznym w celu obliczenia efektywnej stopy procentowej mającej zastosowanie do przychodów uzyskanych na terenie Polski i tutaj opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż na podstawie art. 16, art. 24 ust. 1 lit. a, ust. 4 i art. 30 Umowy Polska-Cypr w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, wynagrodzenia wypłacane z tytułu pełnienia funkcji dyrektora finansowego w Spółce Cypryjskiej na rzecz Wnioskodawcy będą podlegać zwolnieniu od podatku PIT w Polsce, natomiast na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wykazania przychodów otrzymanych z tego tytułu w zeznaniu rocznym w celu obliczenia efektywnej stopy procentowej mającej zastosowanie do przychodów uzyskanych na terenie Polski i tutaj opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie jako dyrektor finansowy Spółki Cypryjskiej, to - zdaniem Wnioskodawcy - przychody te powinny być kwalifikowane, jako "wynagrodzenia dyrektorów", o których mowa w art. 16 Umowy Polska-Cypr, zgodnie z którym "wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie."

W tym przypadku należy odnieść się do art. 30 Umowy Polska-Cypr, w świetle którego, w przypadku rozbieżności przy interpretacji postanowień tej umowy, tekst angielski jest rozstrzygający. W anglojęzycznej wersji art. 16 Umowy Polska-Cypr, strony posługują się bowiem terminem "board of directors", co należy tłumaczyć jako "rada dyrektorów", nie zaś jako "rada nadzorcza", jak to błędnie uczyniono w polskiej wersji Umowy Polska-Cypr. Rada dyrektorów to organ posiadający kompetencje zarządcze, będący odpowiednikiem polskiego zarządu spółki.

W konsekwencji na mocy art. 16 Umowy Polska-Cypr, przychody osoby fizycznej będącej polskim rezydentem podatkowym otrzymywane jako wynagrodzenie dyrektora finansowego Spółki Cypryjskiej mogą być opodatkowane na Cyprze. A zatem Cypr nabywa prawo opodatkowania takich dochodów wyłącznie na podstawie tego, że dana osoba otrzymuje swoje dochody w związku z faktem, że została powołana w skład rady dyrektorów i zarządu Spółki Cypryjskiej niezależnie od tego, gdzie wykonuje swoje obowiązki. Wobec tego, wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał ze Spółki Cypryjskiej z tytułu bycia dyrektorem finansowym będzie podlegało opodatkowaniu na Cyprze.

Artykuł 24 ust. 1 lit. a Umowy Polska-Cypr stanowi z kolei, że "w Polsce podwójnego opodatkowania będzie się unikać w następujący sposób jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie - z zastrzeżeniem postanowień litery b) niniejszego artykułu - zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania."

A zatem, zgodnie z literalnym brzmieniem tego przepisu, dochody, które zgodnie z postanowieniami Umowy Polska-Cypr mogą być opodatkowane na Cyprze, będą zwolnione z opodatkowania w Polsce. Bez znaczenia jest przy tym to, czy dochody osiągane przez daną osobę są faktycznie opodatkowane podatkiem dochodowym na Cyprze, czy też są z tego opodatkowania zwolnione na mocy wewnętrznych cypryjskich przepisów. W konsekwencji, dochody osiągnięte przez osobę będącą polskim rezydentem podatkowym z tytułu bycia dyrektorem finansowego w Spółce Cypryjskiej będą zwolnione z opodatkowania podatkiem PIT w Polsce, nawet w sytuacji, gdyby osoba ta wykonywała swoje obowiązki poza Cyprem, a zatem dochody te nie byłyby faktycznie opodatkowane na Cyprze. Treść art. 24 ust. 1 lit. a Umowy Polska-Cypr nie zawiera sformułowania, zgodnie z którym te dochody mogłyby być zwolnione z opodatkowania podatkiem PIT wyłącznie wówczas, gdyby byłyby faktycznie opodatkowane na Cyprze; przesądzające - zdaniem Wnioskodawcy - jest bowiem samo prawo do opodatkowania danych dochodów przyznane Cyprowi. Skoro zaś art. 16 Umowy Polska-Cypr zezwala Cyprowi na opodatkowanie wynagrodzeń dyrektorów na podstawie samego faktu ich otrzymania, to Polska powinna zwolnić te dochody z opodatkowania podatkiem PIT.

W konsekwencji dochody uzyskane przez Wnioskodawcę na Cyprze z tytułu bycia dyrektorem finansowym w Spółce Cypryjskiej powinny być wyłączone z opodatkowania podatkiem PIT w Polsce. Wnioskodawca będzie miał jednak obowiązek - na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy o PIT - wykazania ich w zeznaniu rocznym w celu, obliczenia tzw. efektywnej stopy procentowej mającej zastosowanie do przychodów uzyskanych w Polsce i opodatkowanych tutaj na zasadach ogólnych, to znaczy według stawek progresywnych.

Artykuł 27 ust. 8 ustawy o PIT jest odzwierciedleniem art. 24 ust. 4 Umowa Polska-Cypr, zgodnie z którym "jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania."

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychody uzyskane z tytułu pełnienia obowiązków dyrektora finansowego w Spółce Cypryjskiej powinny być uznane, jako "wynagrodzenie dyrektorów" określone w art. 16 Umowy Polska-Cypr. Jako takie mogą być opodatkowane na Cyprze, ponieważ kraj ten nabywa prawo do ich opodatkowania na mocy ww. przepisu. W konsekwencji na podstawie art. 16 oraz w myśl postanowień art. 24 ust. 1 lit. a i ust. 4 Umowy Polska-Cypr, przychody te powinny być wyłączone z opodatkowania podatkiem PIT w Polsce i powinny być użyte wyłącznie do obliczenia efektywnej stopy procentowej mającej zastosowanie do przychodów uzyskanych na terenie Polski i tutaj opodatkowanych na zasadach ogólnych (zgodnie z art. 21 ust. 8 ustawy o PIT).

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie m.in. w Interpretacji Indywidualnej Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2009 r. (sygn. IPPB2/415-1396/08-4/SP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do ust. 1a ww. artykułu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Artykuł 30 ww. Umowy stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Postanowienia art. 16 Umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako "the board of directors" ("rada dyrektorów"), który powinien być rozumiany szerzej niż "rada nadzorcza" w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak "rada nadzorcza". Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze "rady nadzorczej", a co najwyżej "radę dyrektorów". Natomiast wykonywane przez podatnika czynności nadzoru odpowiadają w swym zakresie czynnościom wykonywanym przez członków "rad nadzorczych".

Reasumując, w przedmiotowej sprawie do wynagrodzeń Wnioskodawcy, który pełni funkcję dyrektora i wykonuje czynności nadzorcze w spółce z siedzibą na Cyprze, znajdzie zastosowanie art. 16 umowy.

W myśl ww. przepisu umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a umowy należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Prawidłowe jest zatem stwierdzenie, że fakt, iż Republika Cypru w wewnętrznych przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów nie wpływa na sytuację Wnioskodawcy na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową.

Artykuł 24 ust. 4 umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

Reasumując należy stwierdzić, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Oznacza to, że dochód Wnioskodawcy uzyskany na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawca uzyskałby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Końcowo - odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego wskazać należy, iż orzeczenie to dotyczyło konkretnej indywidualnej sprawy, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące.

Z uwagi na to, iż wniosek z dnia 6 lipca 2012 r. (data wpływu 13 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczy 1 stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej, natomiast opłata została uiszczona w kwocie 160,00 zł, zatem dodatkowa opłata dokonana w dniu 6 lipca 2012 r. w wysokości 120,00 zł zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej zostanie zwrócona, na wskazany we wniosku rachunek bankowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.