IPPB2/415-638/13-2/EL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2013 r. (data wpływu 6 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 6 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na organizowaniu szkoleń dla spółek i ich pracowników. W celu realizacji szkoleń zatrudnia na podstawie umowy o dzieło trenerów wykonujących prace twórcze w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Trener do realizacji szkolenia podchodzi indywidualnie. Każdy projekt opracowywany jest dla konkretnej grupy lub dla konkretnego klienta, stąd też warunki jakie obejmuje dzieło są zmienne. Ten sam trener może mieć umowę o dzieło z kosztami uzyskania 50%, ponieważ przenosi na Wnioskodawcę prawa autorskie lub umowę o dzieło z kosztami uzyskania 20%, w przypadku nie wyrażenia zgody na przeniesienie praw autorskich, nie udostępnienia materiałów i prowadzenia szkolenie jedynie w formie wykładu.

Wypłaty należności twórcom, z tytułu wykonania umów o dzieło Spółka dokonuje w kwocie pomniejszonej o zaliczkę na podatek dochodowy, którą oblicza przy zastosowaniu 50% lub 20% kosztów uzyskania przychodu. W przypadku wykonania prac twórczych przez osoby nie będące pracownikami, z którymi Spółka współpracuje na podstawie zawieranych umów o dzieło- Spółka stosuje 50% koszty uzyskania przychodów do momentu przekroczenia kwoty kosztów uzyskania przychodów w wysokości 42.764,00 zł począwszy od początku 2013 r., a po przekroczeniu ww. kwoty stosuje koszty uzyskania w wysokości 0%. W przypadku tego samego trenera, który nie przenosi praw autorskich spółka stosuje 20% koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych postępuje prawidłowo, że do wyliczenia prawidłowej zaliczki na podatek dochodowy za trenerów wykonujących prace twórcze (w stosunku do których stosuje 50% koszty uzyskania przychodów), po przekroczeniu limitu kosztów 42.764, 00 zł, stosuje koszty uzyskania przychodów w wysokości 0%.

2. Czy Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych postępuje prawidłowo, że ten sam trener mimo, że przekroczył koszty uzyskania 42.764,00 zł wynikające z dochodów uzyskanych z wykonania umów z przeniesieniem praw autorskich stosuje umowy o dzieło z 20% kosztem uzyskania w przypadku braku przeniesienia praw autorskich.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka wypłaca należności, które są źródłem przychodu zgodnie art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). W świetle tego artykułu źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Koszty uzyskania przychodów stanowią drugi, obok przychodu, istotny element wpływający na podstawę opodatkowania oraz wysokość podatku. Są one w nierozerwalny sposób powiązane z pojęciem przychodu i jego źródłem. Wskazuje na to art. 22 ww. ustawy, w którym w różny sposób w zależności od rodzaju źródła przychodów określone są koszty uzyskania przychodu.

Od dnia 1 stycznia 2013 r. weszła w życie ustawa z 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 1278, dalej: ustawa o zmianie PIT), która wprowadziła zmiany m.in. w zakresie naliczania, a właściwie wprowadzenia limitu kosztów uzyskania przychodów przysługujących twórcom.

Zatem począwszy od 1 stycznia 2013 r. koszty uzyskania przychodów przyjmowane przez twórców przy ustalaniu dochodu do opodatkowania są ograniczone limitem. W art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o PIT dodano bowiem słowa: "z zastrzeżeniem ust. 9a". Ustęp ten stanowi, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej wskazanej w art. 27 ust. 1. Limit ten został więc ustalony w oparciu o skalę podatkową.

W 2013 r. górna granica jej pierwszego przedziału wynosi 85.528 zł. Oznacza to, że na 2013 r. limit określono na kwotę 42.764 zł. W związku z tym twórca ma prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów tylko do tych przychodów z tytułu przeniesienia praw autorskich, które będą mieścić się w rocznym limicie. Nadal jednak obowiązuje zasada, że 50% zryczałtowane koszty oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawą wymiaru jest ten przychód.

Ustawa stanowi, że koszty w wysokości 50% nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej. Spółka uważa, że po przekroczeniu kosztów 42.464,00 zł, twórcy - osobie nie będącej pracownikiem Spółki, z którymi Spółka współpracuje na podstawie zawieranych umów o dzieło, nie przysługują koszty uzyskania przychodów. Zatem począwszy od 1 stycznia 2013 r. Spółka ma obowiązek bieżącego weryfikowania, jaka kwota zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów została już w danym roku podatkowym odliczona. Z uwagi na to, że twórca może posiadać także inne źródła przychodów, do których zastosowanie znajdą 50% koszty uzyskania przychodów (o których niekoniecznie chciałby informować pracodawcę), może on skorzystać z regulacji wprowadzonej ustawą o zmianie PIT.

W art. 41 ustawy o PIT dodany został ust. 11, zgodnie z którym płatnicy przy obliczaniu zaliczki nie stosują kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, jeżeli podatnik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Przepis art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 u.p.d.o.f. określa się wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. W przepisie art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. stanowi zaś między innymi o przychodach z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa. Umowa o dzieło bez przeniesienia praw autorskich to taka umowa, gdy wykonawca coś dla nas "tworzy" i nie przenosi na nas praw autorskich. Na przykład trener przeprowadza szkolenie dla naszych podopiecznych i nie przekazuje praw do niego (czyli nie możemy tego szkolenia np. sami przeprowadzić lub wykorzystać jego fragmentów). Spółka podpisuje umowę o dzieło bez przeniesienia praw autorskich. Takiej umowie towarzyszą 20% koszty uzyskania przychodu.

Zdaniem spółki zastosowanie 20% kosztów uzyskania przychodu w przypadku twórcy, który nie przenosi praw autorskich, mimo że ten sam twórca przekroczył limit 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu przeniesienia praw autorskich jest możliwe w stosunku do przychodów wymienionych w art. 22 ust. 9 pkt 4 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując zdaniem Spółki, jeśli mamy do czynienia z umową o dzieło z przeniesieniem praw autorskich to podatnikowi przysługują 50% koszty uzyskania przychodu do wysokości limitu określonego w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o PIT z zastrzeżeniem ust. 9a.

Jeśli zaś mamy do czynienia z umową o dzieło bez przeniesienia praw autorskich to podatnikowi, pomimo faktu, że jest to ta sama osoba i może mieć przekroczony limit 50% kosztów uzyskania przychodów z przeniesienia praw autorskich, przysługują 20% koszty uzyskania przychodu, gdyż tworzy on tylko dzieło bez przeniesienia praw autorskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.