IPPB2/415-635/12-2/AS - PIT w zakresie opodatkowania jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym nabytych w drodze dziedziczenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Towarzystwa Inwestycyjnego, przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym nabytych w drodze dziedziczenia - jest prawidłowe.

W dniu 9 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym nabytych w drodze dziedziczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Towarzystwo..... S.A. jest towarzystwem działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm., dalej: "ustawa o funduszach inwestycyjnych"). Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, towarzystwo tworzy fundusz inwestycyjny, zarządza nim i reprezentuje fundusz w stosunkach z osobami trzecimi. Towarzystwo jest organem funduszu inwestycyjnego.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, które wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 82 ustawy o funduszach inwestycyjnych, fundusze inwestycyjne otwarte zbywają jednostki uczestnictwa i dokonują ich odkupienia na żądanie uczestnika funduszu. Z chwilą odkupienia jednostki uczestnictwa są umarzane z mocy prawa.

Fundusz inwestycyjny otwarty prowadzi, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, rejestr uczestników funduszu. Przepisy regulujące funkcjonowanie funduszy inwestycyjnych dopuszczają prowadzenie wspólnego rejestru dla dwóch uczestników.

Wnioskodawca utworzył i zarządza funduszami inwestycyjnymi, w tym funduszami inwestycyjnymi otwartymi: funduszami inwestycyjnymi otwartymi i specjalistycznymi funduszami inwestycyjnymi otwartymi (poszczególny fundusz zarządzany przez Wnioskodawcę będzie zwany dalej: "Funduszem").

Zgodnie z wewnętrznymi zasadami przyjętymi przez Wnioskodawcę, dla uczestników Funduszy tworzone są rejestry oznaczane jako rejestry indywidualne bądź Wspólne Rejestry Małżeńskie.

Jednostki uczestnictwa podlegają, co do zasady, dziedziczeniu. Każdy ze spadkobierców uczestnika dziedziczący jednostki uczestnictwa może zlecić Funduszowi odkupienie odziedziczonych jednostek uczestnictwa po przedstawieniu Funduszowi określonych dokumentów potwierdzających statut spadkobiercy i sposób działu spadku.

Spadkobiercą uczestnika, dziedziczącym jednostki uczestnictwa może być małżonek spadkodawcy (zmarłego), dla którego to spadkodawcy (zmarłego) prowadzony był indywidualny rejestr uczestnika (nie Wspólny Rejestr Małżeński). W przypadku, gdy małżonek spadkodawcy (zmarłego) pozostawał ze spadkodawcą (zmarłym) w małżeńskiej wspólności majątkowej i jednostki uczestnictwa zgromadzone na rejestrze były tą wspólnością objęte, połowa jednostek uczestnictwa zgromadzonych na rejestrze indywidualnym stanowi własność małżonka spadkodawcy. Dziedziczeniu podlega jedynie druga połowa jednostek uczestnictwa zgromadzonych na indywidualnym rejestrze uczestnika, tj. przypadająca na zmarłego uczestnika.

Na podstawie art. 41 ust. 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f."), Fundusz pełni funkcję płatnika w stosunku do uczestników Funduszu będących osobami fizycznymi i jest zobowiązany do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych wypłat z tytułu dochodu z udziału w funduszach inwestycyjnych (kapitałowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, w przypadku gdy spadkobiercą jednostek uczestnictwa po uczestniku (spadkodawcy), dla którego to uczestnika (spadkodawcy) prowadzony był indywidualny rejestr uczestnika (nie Wspólny Rejestr Małżeński), jest małżonek zmarłego uczestnika i zgromadzone na tym rejestrze jednostki wchodzące w skład majątku wspólnego małżonków (w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej) podlegają odkupieniu przez Fundusz na zlecenie żyjącego małżonka, podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest dochód stanowiący różnicę między przychodem otrzymanym z tytułu odkupienia tych jednostek przez Fundusz a kosztem uzyskania przychodu w postaci 50% wydatków na nabycie tych jednostek.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy spadkobiercą jednostek uczestnictwa po uczestniku (spadkodawcy), dla którego to uczestnika (spadkodawcy) prowadzony był indywidualny rejestr uczestnika (nie Wspólny Rejestr Małżeński), jest małżonek zmarłego uczestnika i zgromadzone na tym rejestrze jednostki wchodzące w skład majątku wspólnego małżonków (w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej) podlegają odkupieniu przez Fundusz na zlecenie żyjącego małżonka, podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest dochód stanowiący różnicę między przychodem otrzymanym z tytułu odkupienia tych jednostek przez Fundusz a kosztem uzyskania przychodu w postaci 50% wydatków na nabycie tych jednostek.

Na podstawie art. 5a pkt 14 u.p.d.o.f., fundusze inwestycyjne działające na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych, są funduszami kapitałowymi w rozumieniu u.p.d.o.f.

Artykuł 17 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f. wskazuje, że przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych stanowią przychody z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych są kosztem uzyskania przychodu z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Według art. 30a ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f., od dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Fundusz jest zobowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika (uczestnika) pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułu dochodów z tytułu udziału w Funduszu (Fundusz jest płatnikiem tego podatku), zgodnie z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f.

Na podstawie art. 31 § 1 zd. 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm., dalej: "k.r.o."), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Natomiast zgodnie z art. 43 § 1 k.r.o., oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Artykuł 48 k.r.o. stanowi, że do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się co do zasady odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej. Zgodnie z art. 50¹ k.r.o., w razie ustania umownej wspólności majątkowej, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy u.p.d.o.f. i k.r.o., wydatki poniesione na nabycie jednostek uczestnictwa wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków, należy traktować jako poniesione przez oboje małżonków. Zasada ta będzie miała zastosowanie także w przypadku, gdy dla zmarłego uczestnika (spadkodawcy) był prowadzony indywidualny rejestr uczestnika, a nie Wspólny Rejestr Małżeński. Wynika to z faktu, iż to przepisy k.r.o. a nie wewnętrzna polityka oznaczania rejestrów uczestników przyjęta przez Fundusze zarządzane przez Wnioskodawcę decyduje o prawie własności przedmiotów majątkowych objętych wspólnością majątkową. A zatem, w sytuacji gdy żyjący małżonek pozostawał ze zmarłym małżonkiem (uczestnikiem Funduszu) w małżeńskiej wspólności majątkowej, uznać należy, iż połowa jednostek uczestnictwa zgromadzonych na rejestrze zmarłego uczestnika stanowiła własność żyjącego małżonka. Oznacza to, iż żyjący małżonek poniósł wydatki na zakup połowy jednostek zgromadzonych na rejestrze zmarłego uczestnika i tym samym wydatki te powinny zostać uwzględnione przez Fundusz jako koszt podatkowy przy ustalaniu dochodu z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa gromadzonych na rejestrze zmarłego uczestnika.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym, Fundusz dokonując na zlecenie żyjącego małżonka odkupienia jednostek uczestnictwa zgromadzonych na rejestrze prowadzonym dla zmarłego (z którym to zleceniodawca pozostawał ze wspólności majątkowej) będzie zobowiązany jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od podstawy opodatkowania (dochodu) ustalonego jako różnica między przychodem otrzymanym z tytułu odkupienia jednostek przez Fundusz a kosztem uzyskania przychodu w postaci 50% wydatków na nabycie tych jednostek.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 października 2009 r. (Nr IPPB2/415-472/09-3/MS) stwierdził:

"W sytuacji, gdy po śmierci uczestnika jednostki podlegają dziedziczeniu przez osobę, z którą zmarły pozostawał we wspólnocie majątkowej, należy przyjąć, że małżonek zmarłego uczestnika Funduszu poniósł wydatek na nabycie 50% zakupionych ze wspólnego majątku jednostek uczestnictwa i taki też koszt należy uwzględnić przy obliczaniu należnego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Zatem jedynie połowę wydatków poniesionych (wraz z małżonkiem) na zakup jednostek uczestnictwa można uwzględnić jako koszt uzyskania przychodów".

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 18 kwietnia 2012 r. sygn. I SA/Po 193/12 wyraził podobny pogląd i uznał, że:

" (...) w sytuacji, gdy zmarły (spadkodawca) pozostawał w związku małżeńskim i łączył go małżeński ustrój wspólności ustawowej, połowa jednostek uczestnictwa przypada temu małżonkowi, który przy ich zbyciu ma prawo do pomniejszenia przychodu do opodatkowania na moment umorzenia tych jednostek o połowę kosztów nabycia tych jednostek. Pozostałe jednostki (druga połowa) przekazywane są spadkobiercom, którym nie przysługuje prawo do pomniejszenia przychodu o koszty ich objęcia poniesione przez spadkobiercę."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Dodatkowo, organ podatkowy wskazuje, iż Wnioskodawca powołując w treści opisanego stanu faktycznego ustawę z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazał Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm., natomiast z dniem 21 lipca 2012 r. obowiązuje tekst jednolity ustawy opublikowany w Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji oraz wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w niej zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.