IPPB2/415-624/10-4/MK - Możliwość powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z nabyciem akcji francuskiej spółki kapitałowej, przyznanych nieodpłatnie pracownikowi polskiej spółki akcyjnej w ramach prowadzonego programu nabywania akcji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2010 r. (data wpływu 8 lipca 2010 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 24 sierpnia 2010 r., data wpływu 27 sierpnia 2010 r., na wezwanie Nr IPPB2/415-624/10-2/MK z dnia 12 sierpnia 2010 r. (data nadania 12 sierpnia 2010 r., data doręczenia 17 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych, nabycia akcji spółki francuskiej przyznanych nieodpłatnie pracownikowi polskiej spółki akcyjnej w ramach długoterminowego programu - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych, nabycia akcji spółki francuskiej przyznanych nieodpłatnie pracownikowi polskiej spółki akcyjnej w ramach długoterminowego programu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

W dniu 4 grudnia 2009 r. Wnioskodawczyni jako pracownikowi T. przekazano nieodpłatnie 40 akcji francuskiej spółki F., która posiada udziały w T. Warunkowy przydział tych akcji nastąpił 4 grudnia 2007 r. w ramach Programu N., który stanowił, że faktyczne ich nabycie nastąpi 4 grudnia 2009 r., po osiągnięciu określonych wyników przepływów pieniężnych N. w latach 2007 i 2008 oraz pod warunkiem bycia pracownikiem w T. od dnia 4 grudnia 2007 do dnia 4 grudnia 2009 r.

Od dnia nabycia, tj. 4 grudnia 2009 r. Wnioskodawczyni stała się właścicielem przedmiotowych akcji i posiada wszystkie prawa związane z tymi akcjami, jednak stosownie do okresu zachowania tj. do dnia 4 grudnia 2011 r., nie może ich skutecznie sprzedać ani zbyć w innej formie na rzecz osób trzecich.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 12 sierpnia 2010 r. Nr IPPB2/415-624/10-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

* uzupełnienie złożonego wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego przez wskazanie:

- która ze spółek ponosiła koszty związane z funkcjonowaniem programu, tj. m.in. kto ponosił koszty związane z zakupem akcji spółki francuskiej.

Braki uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie. W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

Pracownicy T. otrzymali bezpłatnie akcje F. Polska Spółka nie bierze, ani czynnego, ani biernego udziału w Programie, a akcje F. są przekazywane bezpośrednio Pracownikom; co więcej, przekazanie akcji Pracownikom nie wymaga zgody T., a Polska Spółka nie ma wpływu na to, którym Pracownikom i w jakiej ilości zostaną akcje przekazane; tak więc brak jest elementów łączących Polską Spółkę z Programem. Wnioskodawczyni wskazuje, iż jest pracownikiem T. i są to wszystkie informacje jakie posiada.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wartość uzyskanych w ten sposób akcji stanowi przychód podlegający opodatkowaniu w zeznaniu rocznym za 2009 r. czy za 2011 r.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawczyni w dniu nabycia akcji, tj. 4 grudnia 2009 r. nie uzyskała przychodu do opodatkowania gdyż nie może tymi akcjami swobodnie dysponować aż do momentu zniesienia ograniczeń, tj. 4 grudnia 2011 r. Wnioskodawczyni uważa, że przychód uzyska w dniu 4 grudnia 2011 r. gdy będzie mogła przedmiotowymi akcjami swobodnie dysponować w tym je zbywać. Zdaniem Wnioskodawczyni podstawą opodatkowania byłaby wartość tych akcji z dnia 4 grudnia 2011 r., którą powinna wykazać i rozliczyć w zeznaniu rocznym za 2011 rok.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W świetle powyższego za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 9 tego przepisu wymienione są przychody m.in. z innych źródeł.

Jak stanowi bowiem art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania "w szczególności" oznacza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i tym samym powyższa ustawa w swoich założeniach daje podstawy prawne, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni jako pracownik polskiej spółki akcyjnej uczestniczy w Programie N., w ramach którego zostały przydzielone jej nieodpłatnie istniejące akcje francuskiej spółki kapitałowej. Faktyczne ich nabycie nastąpiło 4 grudnia 2009 r., po osiągnięciu określonych wyników przepływów pieniężnych N. w latach 2007 i 2008 pod warunkiem bycia pracownikiem w S.A. od dnia 4 grudnia 2007 r. do dnia 4 grudnia 2009 r.

Od dnia 4 grudnia 2009 r. Wnioskodawczyni stała się właścicielem przedmiotowych akcji i posiada wszystkie prawa związane z tymi akcjami, jednak stosownie do okresu zachowania, tj. do dnia 4 grudnia 2011 r., nie może ich skutecznie sprzedać ani zbyć w innej formie na rzecz osób trzecich. Jednak już w momencie przydzielenia akcji pracownik będzie mógł dysponować prawami i przywilejami należnymi akcjonariuszom. Poza tym z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, iż fakt otrzymania tych akcji nie jest związany ze stosunkiem pracy. Jak wskazała Wnioskodawczyni w przesłanym uzupełnieniu do wniosku polska spółka nie bierze, ani czynnego, ani biernego udziału w Programie, a akcje F. są przekazywane bezpośrednio pracownikom; co więcej, przekazanie akcji pracownikom nie wymaga zgody T., a polska spółka nie ma wpływu na to, którym pracownikom i w jakiej ilości zostaną akcje przekazane; tak więc brak jest elementów łączących polską spółkę z Programem.

Uwzględniając zatem powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy zauważyć, że w związku z tym, Wnioskodawczyni jako pracownik spółki w momencie przydzielenia akcji będą dysponować prawami i przywilejami należnymi akcjonariuszom z tym momentem pracownicy uzyskają prawo do czerpania korzyści wnikających z akcji. Tym samym pomimo ograniczenia polegającego na tym, że pełne dysponowanie tymi akcjami (możliwość ich zbycia) nastąpi po dniu 4 grudnia 2011 r. od momentu ich otrzymania, tj. od dnia 4 grudnia 2009 r., niewątpliwie wystąpi przysporzenie majątkowe po stronie otrzymujących nieodpłatnie akcje, z uwagi na fakt, że aby czerpać korzyści z akcji musieliby oni nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z nieodpłatnym nabyciem nie poniosą takich wydatków.

Nieodpłatne otrzymanie akcji w efekcie uczestnictwa w przedstawionym we wniosku programie, wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodu. Obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawczyni powstanie zatem już z chwilą nieodpłatnego otrzymania akcji, tj. w dniu 4 grudnia 2009 r. W tym momencie Wnioskodawczyni osiągnęła korzyść o konkretnym wymiarze finansowym. Korzyścią tą jest określona ilość akcji, za które nie miała obowiązku zapłaty.

Ponieważ akcje darmowe Wnioskodawczyni otrzymała od spółki francuskiej zastosowanie będzie miała odpowiednia umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania - w tym przypadku Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana 20 czerwca 1975 r. w Warszawie (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5).

Stosownie do art. 21 ust. 1 ww. Umowy dochody, do których nie mają zastosowania pozostałe przepisy umowy (a do przychodu, o którym mowa w niniejszej sprawie pozostałe przepisy umowy nie mają zastosowania) podlegają opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania.

Kwalifikacja źródła uzyskania przychodu uzależniona jest od podmiotu, który ponosi koszty funkcjonowania programu. W stanie faktycznym przedstawionym w treści wniosku Wnioskodawczyni otrzymała nieodpłatnie akcje francuskiej spółki kapitałowej, będąc pracownikiem polskiej spółki akcyjnej. Polska Spółka nie brała, ani czynnego, ani biernego udziału w Programie. Akcje spółki francuskiej są przekazywane bezpośrednio pracownikom, wobec powyższego wskazać należy, że przychody uzyskane z tytułu otrzymania nieodpłatnie akcji spółki francuskiej stanowią przychód z innych źródeł.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód ten będzie odpowiadać wartości otrzymanych nieodpłatnie akcji zagranicznej spółki kapitałowej.

Przychody z innych źródeł podatnik opodatkowuje sam na tzw. zasadach ogólnych, według skali zawartej w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wykazuje je w zeznaniu rocznym, za rok podatkowy, w którym zostały uzyskane.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni jest zobowiązana do wykazania uzyskanego przychodu w zeznaniu rocznym, za rok podatkowy 2009, tj. w roku, w którym przychód został uzyskany.

Reasumując nabycie nieodpłatnie akcji Spółki zagranicznej w ramach Programu N. przez Wnioskodawczynię finansowane przez podmiot zagraniczny - skutkuje powstaniem przychodów z innych źródeł (art. 20 ust. 1 ustawy). W konsekwencji u Wnioskodawczyni otrzymującej nieodpłatnie akcje pomimo ograniczenia polegającego na tym, że pełne dysponowanie tymi akcjami (możliwość ich zbycia) nastąpi po 4 grudnia 2011 r. wystąpi przysporzenie majątkowe od momentu ich otrzymania, tj. 4 grudnia 2009 r. z uwagi na fakt, że aby czerpać korzyści z akcji Wnioskodawczyni musiałaby nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z nieodpłatnym nabyciem nie poniosła takich wydatków.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.