IPPB2/415-593/13-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zwrotem pracownikom części ceny nabycia jednostek uczestnictwa - jest prawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zwrotem pracownikom części ceny nabycia jednostek uczestnictwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

X. S.A (dalej: pracodawca lub Spółka; X. S.A.) od 2004 r. prowadzi Pracowniczy Program Emerytalny (dalej: PPE), który zaliczany jest do tzw. trzeciego filaru emerytalnego. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1207 dalej: ustawa o PPE) PPE prowadzony jest w formie umowy o wnoszenie przez pracodawcę składek pracowników (uczestników programu) do funduszu inwestycyjnego prowadzonego przez odpowiednią instytucję finansową, tj. Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych. Spółka zawarła taką umowę w dniu 13 kwietnia 2007 r. o gromadzeniu i zarządzaniu środkami pracowniczego programu emerytalnego w X S.A. (dalej umowa PPE) z Y. Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A. (dalej: TFI lub Towarzystwo). Na podstawie przedmiotowej umowy Spółka zobowiązała się do wnoszenia odpowiedniej składki, z której finansowane jest nabycie przez jej pracowników jednostek uczestnictwa w poszczególnych funduszach w ramach danego TFI. Wysokość składki podstawowej finansowanej przez pracodawcę wynosi 7% wynagrodzenia pracownika i zgodnie z ustawą o PPE stanowi maksymalną wysokość składki, która może zostać sfinansowana przez pracodawcę. Kwota składki sfinansowanej przez Spółkę stanowi dla jej pracownika przychód podatkowy, od którego Spółka, działając jako płatnik nalicza i potrąca odpowiednie zaliczki na podatek dochodowy.

Towarzystwo, z tytułu zarządzania przedmiotowym funduszem otrzymuje wynagrodzenie w wysokości ustalonej w umowie ze Spółką. Kwota wynagrodzenia Towarzystwa za zarządzanie wliczona jest w cenę nabycia jednostek uczestnictwa wdanym funduszu.

Spółka, jako podmiot prowadzący PPE zamierza uzależnić wysokość wynagrodzenia za zarządzanie od osiągniętych przez Towarzystwo wyników inwestycyjnych w danym roku kalendarzowym przekładających się na wzrost wartości jednostki uczestnictwa w funduszu. W związku z powyższym X S.A., planuje wprowadzić do ww. umowy zapis, zgodnie z którym Towarzystwo dokonywałoby raz do roku np. do końca 2 miesiąca roku następującego po danym roku kalendarzowym na rzecz Spółki zwrotu części wynagrodzenia (opłaty) za zarządzanie w przypadku nie osiągnięcia satysfakcjonujących (założonych wcześniej) wyników finansowych. Zwróconą w ww. sposób część wynagrodzenia (opłaty) za zarządzanie Spółka przekazywałaby uczestnikom programu, tj. pracownikom w formie przelewu na rachunek bankowy pracownika lub na kartę przedpłaconą.

Możliwość dokonania zwrotu opłaty za zarządzanie przewidują postanowienia statutu funduszu, zgodnie z art. 15 statutu Towarzystwo może zawrzeć z podmiotem, który zamierza w określonym terminie dokonać wpłat do funduszu lub jego poszczególnych subfunduszy w wysokości przekraczającej 1.000.000,00 zł umowę, na podstawie której podmiot ten będzie uprawniony do otrzymania dodatkowych świadczeń ze środków własnych Towarzystwa, w tym z opłaty za zarządzanie. Świadczenie dodatkowe może zostać wypłacone poprzez nabycie dla uczestnika dodatkowych jednostek uczestnictwa lub przelew na rachunek bankowy uczestnika. Powyższe uprawnienie przysługuje także pracodawcy, którego pracownicy są uczestnikami PPE w formie wnoszenia przez pracodawcę składek do funduszu.

Uwzględniając postanowienia statutu funduszu oraz formę prowadzenia PPE (umowa o wnoszenie przez pracodawcę składek pracowników do funduszu inwestycyjnego) przez Spółkę, należy stwierdzić, że ewentualna wypłata dodatkowego świadczenia (w tym z opłaty za zarządzanie stanowiącej część składki podstawowej), może być dokonana jedynie na rzecz pracodawcy, a nie pracownika (będącego uczestnikiem PPE X S.A.). Powyższe stanowisko, znajduje również poparcie w przepisach przywołanej powyżej ustawy o PPE (art. 24 i 25 ustawy o PPE), które definiują źródło pochodzenia środków pieniężnych przekazywanych w ramach składki podstawowej oraz dodatkowej i stanowią kolejną przesłankę uniemożliwiającą przekazanie części środków pieniężnych przez Towarzystwo bezpośrednio na rzecz uczestników PPE X S.A. w ramach przedmiotowego świadczenia dodatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w oparciu o przedstawiony stan faktyczny zwrot pracownikom Spółki części ceny nabycia jednostki uczestnictwa w funduszu w wysokości części opłaty za zarządzanie dokonany przez Spółkę ze środków przekazanych przez Towarzystwo należy uznać za przychód ze stosunku pracy w sytuacji, gdy całość kwoty składki za którą pracownicy uprzednio nabyli jednostki uczestnictwa stanowiła przychód ze stosunku pracy dla tych pracowników.

Zdaniem Wnioskodawcy w ocenie Spółki, dokonanie wypłaty pracownikom Spółki będących uczestnikami PPE środków stanowiących zwrot części ceny nabycia jednostek uczestnictwa w funduszu w wysokości opłaty za zarządzanie nie będzie stanowił dla tych pracowników przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 t.j.; dalej: u.p.d.o.f.).

Funkcjonowanie PPE reguluje ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 116, poz. 1207 dalej: ustawa o PPE). Prawo do uczestnictwa w PPE przysługuje wszystkim pracownikom zatrudnionym u jednego pracodawcy nie krócej niż 3 miesiące, chyba że umowa zakładowa przewiduje inny okres zatrudnienia. Osoba zatrudniona u kilku pracodawców może w tym samym czasie uczestniczyć w więcej niż jednym programie. Uczestnictwo w PPE jest dobrowolne. Pracodawca zawiera umowę z instytucją finansową, która określa warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi. W przypadku programu w formie funduszu emerytalnego warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi określa statut funduszu. Program składa się z dwóch części. Pierwsza to rachunek składek podstawowych, które finansuje pracodawca w kwocie ustalonej w umowie zakładowej (nie więcej niż 7% wynagrodzenia brutto), drugi to rachunek składek dodatkowych finansowany przez pracownika w kwocie określonej w umowie zakładowej. Pracodawca jest obowiązany do prawidłowego i terminowego naliczania i odprowadzania składek podstawowych oraz naliczania, potrącania i odprowadzania składek dodatkowych.

Zgodnie z art. 9 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zaniechano poboru podatku. Źródłem przychodu w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy jest: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy przychodami ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wyliczenie zawarte w powyższym katalogu ma charakter otwarty, a to ze względu na użycie sformułowań wszelkie wypłaty oraz "wartość innych (...) świadczeń". Oznacza to, że dla kwalifikacji danego przychodu jako przychodu pochodzącego ze stosunku pracy (i stosunków pokrewnych) decydującego znaczenia nie ma nazwa świadczenia czy też tytuł wypłaty, ale przede wszystkim to, z jakiego stosunku jest ono otrzymywane, od kogo pochodzi i na czyją rzecz jest dokonywane. Świadczeniodawcą (dokonującym) wypłaty jest pracodawca, natomiast beneficjentem jest pracownik (ewentualnie były pracownik). W związku z tym należy stwierdzić, że opłacanie przez pracodawcę składki podstawowej PPE na rzecz pracownika rodzi po jego stronie, zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., powstanie przychodu podatkowego w kwocie alokowanej do pracownika części składki. Jednocześnie zgodnie z art. 31 udpof pracodawca jest zobowiązany pobrać zaliczkę na podatek dochodowy do uzyskanego w ten sposób przez pracownika przychodu podatkowego. Jednocześnie, zwracam uwagę, że w u.p.d.o.f. brak jest jakiegokolwiek wyłączenia szczególnego dla składek opłacanych przez pracodawcę na rzecz pracowników w ramach PPE, zwolnieniu z podatku dochodowego podlegają jedynie wypłaty środków zgromadzonych przez pracownika w ramach PPF po upływie stosowanego okresu oszczędzania lub po spełnieniu określonych warunków (art. 21 ust. 1 pkt 58, ust. 33 udpdof w związku z art. 42 ustawy o PPE).

Opłata za zarządzanie pobierana, przez TFI, która będzie przedmiotem zwrotu dla pracownika, stanowi element ceny nabycia jednostki uczestnictwa w funduszu, ale nie jest wyodrębniana z ceny jednostki jako oddzielny składnik i jest pobierana jednorazowo w momencie nabycia jednostki.

Zwrot całości lub odpowiedniej części opłaty za zarządzanie na rzecz pracownika, który nabył wcześniej jednostki uczestnictwa jest więc w istocie korektą ceny nabycia tej jednostki (zmniejszenie ceny). TFI udziela w sensie ekonomicznym swoistego rabatu na nabyte jednostki uczestnictwa w związku z zaistnieniem okoliczności określonych w umowie PPE np. nieosiągnięcie satysfakcjonujących wyników finansowych przekładających się na niską wycenę jednostek uczestnictwa w funduszu. Kwalifikacji prawnej dokonanego zwrotu opłaty za zarządzanie (zmniejszenie ceny nabycia jednostki) nie zmienia fakt, że podstawą do takiego zwrotu jest postanowienie statutu funduszu mówiące o "świadczeniach dodatkowych" ze środków własnych TFI. W opinii Spółki zakres pojęcia "świadczenia dodatkowego" jest bardzo szeroki znaczeniowo i obejmuje również dodatkowe wypłaty dla uczestników funduszu w ramach dokonywanej korekty ceny nabycia jednostki uczestnictwa o kwotę opłaty za zarządzanie, jak to będzie się działo w opisywanym przypadku.

Skoro więc cała kwota składki zapłaconej przez pracodawcę na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszu stanowiła przychód podatkowy ze stosunku pracy dla danego pracownika, od którego pobrano należną zaliczkę na podatek, tym samym jeżeli obecnie część tej składki w wysokości opłaty za zarządzanie będzie zwracana przez TFI do pracownika, tym samym zwrot kwoty, która była już opodatkowana podatkiem dochodowym nie powinna być opodatkowana powtórnie, gdyż pracownik nie otrzymał w związku z tym żadnego dodatkowego przysporzenia majątkowego. W istocie pracownik otrzymuje zwrot kwoty składki, która stanowiła u niego przychód podatkowy w związku z korektą ceny nabycia jednostek uczestnictwa w funduszu (zmniejszenie ceny - udzielenie swoistego rabatu).

Jednocześnie należy zauważyć, że korekta ceny nabycia jednostki uczestnictwa o kwotę opłaty za zarządzanie nie może być utożsamiana z powstaniem przychodu podatkowego dla pracownika w związku z otrzymaniem świadczenia nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego, gdyż:

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zwrot opłaty za zarządzanie nie będzie stanowił przychodu pracownika i nie powinien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.