IPPB2/415-570/09-5/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku - brak daty wypełnienia wniosku (data wpływu do tut. organu 14 września 2009 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 17 listopada 2009 r. (data nadania 18 listopada 2009 r., data wpływu 23 listopada 2009 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 12 listopada 2009 r. Nr IPPB2/415-570/09-2/MG (data nadania 12 listopada 2009 r., data odbioru 16 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku dysponowania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od należności licencyjnych, zaświadczeniem o miejscu zamieszkania lub siedzibie zagranicznego podmiotu, tj. certyfikatem rezydencji podatkowej jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej ważności certyfikatu rezydencji podatkowej,

* prawidłowe - w części dotyczącej formy poświadczenia certyfikatu rezydencji, jaką powinien dysponować płatnik oraz jego formy językowej,

W dniu 14 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku dysponowania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od należności licencyjnych, zaświadczeniem o miejscu zamieszkania lub siedzibie zagranicznego podmiotu, tj. certyfikatem rezydencji podatkowej.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 12 listopada 2009 r. Nr IPPB2/415-570/09-2/MG do jego uzupełnienia poprzez:

* wyjaśnienie, czy pytanie nr 1 wniosku dotyczy także formularza IFT-2/IFT-2R, na co wskazuje treść stanowiska Wnioskodawcy w zakresie tego pytania.

* przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego odpowiednio do sformułowanego we wniosku pierwszego pytania Spółki,

* uiszczenie dodatkowej kwoty opłaty w wysokości 10 zł, w sytuacji, gdy pytanie nr 1 wniosku dotyczyć będzie także formularza IFT-2/IFT-2R.

Wnioskodawca prawidłowo uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 17 listopada 2009 r. (data nadania 18 listopada 2009 r., data wpływu do organu 23 listopada 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się działalnością gospodarczą polegającą na wydawaniu książek dla dzieci i młodzieży.

W związku z tym Spółka (liconcjobiorca) zawiera z podmiotami zagranicznymi (licencjodawcami) umowy licencyjne dotyczące korzystania z praw autorskich do utworów literackich. W takich sytuacjach licencjobiorca musi dysponować certyfikatem rezydencji podatkowej dostarczonym przez zagranicznego licencjodawcę celem dokonania rozliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od należności licencyjnych, z uwzględnieniem stawek wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania łączących Polskę z innymi krajami.

W związku z powyższą działalnością Spółka napotyka na określone trudności wynikające z rozbieżności w interpretacji przepisów podatkowych pomiędzy organami skarbowymi właściwymi dla poszczególnych wydawców.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotowa interpretacja indywidualna udzielona została w zakresie pytania Nr 2 wniosku w odniesieniu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie Nr 1 wniosku w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych udzielona została odrębną interpretacją indywidualną.

Wniosek w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został rozstrzygnięty odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. pyt. Nr 2.

Zastosowanie przez płatnika niższej niż wynikająca z obydwu ustaw o podatku dochodowym stawki zryczałtowanego podatku dochodowego od należności licencyjnych, wynikającej z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę z innymi państwami, stanowiącymi kraje rezydencji podatkowej podatników, jest uzależnione od dysponowania przez płatnika zaświadczeniem o miejscu zamieszkania lub siedzibie dla celów podatkowych, wydawanych przez organy podatkowe (certyfikatem rezydencji). Spółka podnosi, że dotychczasowe orzecznictwo, ani praktyka nie wypracowały jednolitego stanowiska w sprawie okresu ważności certyfikatu. Dlatego też należy przyjąć rozwiązanie polegające na ustaleniu czasowej ważności certyfikatu, by wyeliminować pozostające w sprzeczności ze zdrowym rozsądkiem i logiką obrotu gospodarczego rozwiązanie, by płatnik zryczałtowanego podatku od należności licencyjnych dysponował certyfikatem przy każdej dokonywanej na rzecz zagranicznego podatnika płatności. Rozsądnym wydaje się przyjęcie, iż certyfikat rezydencji podatkowej jest ważny na rok kalendarzowy (podatkowy) zgodnie z datą jego wystawienia, a tym samym obejmuje wszystkie wypłaty należności licencyjnych dokonane w danym roku kalendarzowym (podatkowym), niezależnie od tego, czy zostały dokonane przed datą wystawienia certyfikatu, czy też po tej dacie.

Przyjęcie poglądu, że certyfikat jest ważny przez jeden rok od daty jego wystawienia, mogłoby prowadzić do nieracjonalnej z praktycznego punktu widzenia interpretacji, że wypłaty należności licencyjnych dokonane przed datą wystawienia certyfikatu nie są tym samym objęte tym zaświadczeniem (certyfikatem), a więc nie można względem nich stosować preferencyjnych stawek opodatkowania wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Kolejna kwestia to forma certyfikatu, jaką ma dysponować płatnik. Zdaniem Spółki wystarczająca forma, to poświadczona notarialnie bądź urzędowo kopia, co tym samym oznacza, że płatnik nie musi dysponować oryginałem certyfikatu rezydencji podatkowej. Co do formy językowej certyfikatu - zdaniem Spółki w związku z obecnym brzmieniem ustawy o języku polskim, płatnik nie musi dysponować polskim tłumaczeniem certyfikatu w momencie wypłaty należności licencyjne, bądź zapłaty podatku. Tłumaczenie takie jest obowiązany jedynie przedstawić na wyraźne żądanie organu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w części dotyczącej ważności certyfikatu rezydencji podatkowej, natomiast w części dotyczącej formy poświadczenia certyfikatu rezydencji, jaką powinien dysponować płatnik oraz jego formy językowej uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek, praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ww. ustawy, przepis ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Ponadto ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) od dnia 1 stycznia 2007 r. wprowadzono do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 21 legalną definicję certyfikatu rezydencji. Za taki dokument uznaje się zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Jak z powyższego wynika, certyfikat rezydencji powinien spełniać przynajmniej następujące warunki:

* zostać wydany przez właściwą administrację podatkową,

* określać miejsce rezydencji (miejsce zamieszkania bądź siedziby) podatnika dla celów podatkowych,

* zawierać datę wydania certyfikatu i/lub datę, na jaką potwierdzana jest rezydencja podatkowa.

Przepisy nie regulują kwestii, jak długo certyfikat rezydencji, wydany przez właściwy organ administracji podatkowej, zachowuje swoją aktualność, a tym samym ważność, dlatego można uznać, iż certyfikat zachowuje ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny. Certyfikat rezydencji ma służyć przede wszystkim płatnikowi do ustalenia, czy powinien pobrać podatek według stawki wynikającej z umowy, czy też według stawki krajowej. Przy częstych wypłatach należności, praktycznie niemożliwe jest uzyskanie certyfikatu przy każdej wypłacie. Jednak nie można przyjąć, że wystarczy tylko raz uzyskać certyfikat rezydencji i kierować się nim bez ograniczeń.

W kontekście powyższych rozważań, nie można podzielić stanowiska Spółki, iż rozsądnym wydaje się przyjęcie, że certyfikat rezydencji podatkowej ważny jest na rok kalendarzowy (podatkowy), zgodnie z jego datą wystawienia.

Może się bowiem zdarzyć, iż w przypadku zmiany rezydencji podatkowej - dokument ten utraci swoją aktualność w niedługim czasie po otrzymaniu, a także możliwa jest też sytuacja, iż przy wieloletniej niezmiennej rezydencji podatkowej podatnika, zaświadczenie wydane przez administrację podatkową właściwą dla niego, potwierdzające dla celów podatkowych miejsce zamieszkania, pozostanie aktualne przez kilka, a nawet kilkanaście lat, stanowiąc potwierdzenie stanu faktycznego, trwającego niezmiennie na przestrzeni lat.

Ponadto, należy zaznaczyć, że wystawiony w odpowiedniej formie certyfikat rezydencji zasadniczo stanowi potwierdzenie faktu posiadania rezydencji podatkowej w chwili jego wystawienia, chyba, że wskazuje datę, na jaką następuje potwierdzenie rezydencji podatkowej.

Ponieważ przepisy prawa podatkowego nie regulują kwestii, jak często trzeba aktualizować taki dokument, stwierdzić należy, że certyfikat rezydencji podatkowej zachowuje ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie stan faktyczny potwierdzony certyfikatem. Płatnik mając zaufanie do swoich kontrahentów, z którymi utrzymuje bieżące kontakty, może uważać certyfikat za ważny do czasu zmiany przez kontrahenta potwierdzonego w nim stanu faktycznego. Jednak dla własnego bezpieczeństwa, zwłaszcza w przypadku kontrahentów, z którymi rzadko dokonuje transakcji, powinien przed dokonaniem wypłaty uzyskać od nich aktualne zaświadczenie o rezydencji podatkowej.

Bowiem realizacja jakichkolwiek uprawnień przewidzianych odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może nastąpić jedynie w oparciu o certyfikat rezydencji osoby zagranicznej obejmujący sobą dzień dokonania wypłaty.

Uzasadnionym jest więc żądanie od nierezydenta certyfikatu jeszcze przed dokonaniem wypłaty. Jednakże w sytuacji, gdy płatnik nie dysponuje certyfikatem rezydencji, ale ma pewność, że w późniejszym terminie podatnik go dostarczy, może podjąć ryzyko i zastosować preferencyjne przepisy wynikające z umów o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu. Trzeba jednak być świadomym, że zawsze istnieje niebezpieczeństwo nieotrzymania certyfikatu, a wówczas płatnik narażony jest na konsekwencje z powodu pobrania podatku w niewłaściwej wysokości lub niedobrania tego podatku.

Należy zaznaczyć, iż, w razie konieczności, to płatnik będzie musiał udowodnić, że miał prawo zastosować korzystniejsze regulacje wynikające z umowy. W przeciwnym razie będzie odpowiadał za nieprawidłowo potrącony podatek.

Za takim rozstrzygnięciem przemawia również fakt, iż certyfikat jest zaświadczeniem, a więc dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny na dzień jego wydania, a także o ile wynika to z jego treści - również w przeszłości. Zaświadczenie to nie może dotyczyć stanów przyszłych, które dopiero mogą (albo i nie) wystąpić.

W kontekście sformułowań zawartych we wniosku kolejnym zagadnieniem związanym z certyfikatem rezydencji podatkowej jest język w jakim certyfikat został wydany i w jakim płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego powinien dysponować. Należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż płatnik nie musi dysponować polskim tłumaczeniem certyfikatu w momencie wypłaty należności licencyjnej, bądź zapłaty podatku. Tłumaczenie takie jest obowiązany jedynie przedstawić na wyraźne żądanie organu podatkowego.

Oczywistym wydaje się, że niemożliwe będzie uzyskanie od zagranicznej administracji podatkowej oryginału certyfikatu rezydencji w języku polskim.

Zauważyć należy jednak, że przepis art. 27 Konstytucji oraz art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. Nr 90, poz. 999 z późn. zm.), stanowi, że językiem urzędowym konstytucyjnych organów państwa jest język polski, a oświadczenia składane tym organom muszą być dokonywane w języku polskim (art. 5 ust. 2 powołanej ustawy). Wskazane przepisy obligują zatem do posługiwania się urzędowymi tłumaczeniami obcojęzycznych dokumentów.

W konsekwencji, organ podatkowy może zażądać przedstawienia uwierzytelnionego tłumaczenia zagranicznego certyfikatu rezydencji na język polski. W razie kontroli podatkowej polski podmiot wypłacający należności zagranicznemu podatnikowi będzie obowiązany posiadać tłumaczenie tego dokumentu na język polski. Powyższe wynika z treści przepisu art. 287 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), który przewiduje, że kontrolowany, osoba upoważniona do reprezentowania kontrolowanego lub prowadzenia jego spraw, pracownik oraz osoba współdziałająca z kontrolowanym są obowiązani, w szczególności przedstawić na żądanie kontrolującego, tłumaczenie na język polski sporządzonej w języku obcym dokumentacji dotyczącej spraw będących przedmiotem kontroli. Ponadto, do celów podatkowych obcojęzyczne dokumenty, bez ich urzędowego przetłumaczenia na język polski, w świetle art. 180 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, nie mogą być uznane za dowód w sprawie, gdyż posługiwanie się nimi w postępowaniu prowadzonym przez organ administracji publicznej jest sprzeczne z prawem, wobec wskazanych wyżej zapisów Konstytucji RP oraz przepisów ustawy o języku polskim.

Reasumując, dla celów podatkowych treść certyfikatu sporządzona w języku obcym winna być przetłumaczona na język polski (przez tłumacza przysięgłego), sporządzenie tłumaczenia nie jest jednak warunkiem zastosowania niższej stawki podatkowej wynikającej z umowy. Należy je sporządzić na wypadek ewentualnej kontroli organów podatkowych lub dopiero na żądanie kontrolujących. Na gruncie powyższych rozważań nie ulega wątpliwości, że polski płatnik może posiadać certyfikat rezydencji sporządzony w języku obcym. Posiadanie certyfikatu (względnie zapoznanie się z oryginałem certyfikatu) w takiej formie jest wystarczające dla zastosowania zasad opodatkowania wynikających z przepisów stosownej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, co nie zwalnia z obowiązku dysponowania tłumaczeniem na język polski, na żądanie organu podatkowego.

Prawidłowe jest również stanowisko Spółki dotyczące formy certyfikatu rezydencji, którą ma dysponować płatnik.

Płatnik, na którym spoczywa obowiązek potrącenia podatku od dochodu osiąganego przez nierezydenta w prawidłowej wysokości, powinien żądać od podatnika dokumentu oryginalnego. Dodatkowo, należy wskazać, że możliwe jest zastosowanie zasad opodatkowania wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania na podstawie kopii, kserokopii bądź odpisu certyfikatu rezydencji, ale wyłącznie wtedy, gdy taki dokument został potwierdzony za zgodność z oryginałem przez organ, który wystawia za granicą certyfikat rezydencji podatkowej albo notariusza. Na podstawie art. 96 pkt 2 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. - Prawo o notariacie (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 42, poz. 369 z późn. zm.), notariusz poświadcza zgodność odpisu, wyciągu lub kopii z okazanym dokumentem. Notariusz w zakresie swoich uprawnień działa jako osoba zaufania publicznego, korzystając z ochrony przysługującej funkcjonariuszom publicznym (art. 2 § 1 ustawy). Czynności notarialne, dokonane przez notariusza zgodnie z prawem, mają charakter dokumentu urzędowego (art. 2 § 2). Czynności notarialnych dokonuje się w języku polskim. Na żądanie strony notariusz może dokonać dodatkowo tej czynności w języku obcym, wykorzystując własną znajomość języka obcego wykazaną w sposób określony dla tłumaczy przysięgłych lub korzystając z pomocy tłumacza przysięgłego (art. 2 § 3 ustawy).

Jak wynika z wyżej cytowanych przepisów podstawą do zastosowania stawki wynikającej z właściwej umowy lub niepobranie podatku możliwe jest pod warunkiem przedłożenia płatnikowi oryginału certyfikatu rezydencji lub jego odpisu sporządzonego zgodnie z odrębnymi przepisami. Upoważnienie do poświadczania zgodności odpisów z okazanymi dokumentami posiada wyłącznie notariusz, a nie tłumacz przysięgły.

Reasumując, mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że certyfikat rezydencji zachowuje ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie stan faktyczny potwierdzony certyfikatem. Podstawą zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu lub niepobranie podatku uwarunkowane jest przedłożeniem płatnikowi oryginału certyfikatu lub jego kopii poświadczonej przez notariusza. Ponadto wystarczające jest dysponowanie wskazanym wyżej dokumentem w oryginalnej wersji językowej, niemniej w razie kontroli podatkowej podmiot wypłacający należności jest obowiązany posiadać tłumaczenie tego dokumentu na język polski przez tłumacza przysięgłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.