IPPB2/415-544/12-2/AS - Określenie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości gruntowej niezabudowanej nabytej przez powiernika w imieniu wnioskodawcy w ramach umowy o wspólne inwestowanie oraz określenia daty nabycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2012 r. (data wpływu 11 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości gruntowej niezabudowanej nabytej przez powiernika w imieniu Wnioskodawcy w ramach umowy o wspólne inwestowanie oraz określenia daty nabycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości nabytej przez powiernika w imieniu Wnioskodawcy w ramach umowy o wspólne inwestowanie oraz określenia daty nabycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca osoba fizyczna - nie w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawarł w dniu 22 grudnia 1993 r., w formie pisemnej z trzema innymi osobami fizycznymi umowę o wspólne inwestowanie (dalej zwaną również "Umową"). Wszystkie będące stronami Umowy osoby fizyczne zawierały Umowę nie w związku z prowadzoną przez te osoby działalnością gospodarczą.

Mocą powyższej Umowy, jedna z osób fizycznych - stron Umowy (zwana dalej "powiernikiem"), zobowiązała się względem pozostałych osób fizycznych - stron Umowy, w tym wobec wnioskodawcy, do powierniczego nabycia w imieniu własnym oraz pozostałych stron Umowy prawa własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej, położonej we wsi D. (dalej nieruchomość").

W treści Umowy w związku z planowanym zakupem nieruchomości strony zobowiązały się do wpłacenia na rachunek bankowy powiernika oznaczonych sum pieniężnych. Każda z czterech osób fizycznych miała wpłacić taką samą kwotę wyrażoną w złotych polskich. Zleceniodawca oraz pozostałe osoby fizyczne - strony Umowy przekazały powiernikowi uzgodnione kwoty, co umożliwiło nabycie przez powiernika mocą aktu notarialnego w dniu 28 grudnia 1993 r., od osób trzecich opisanej powyżej nieruchomości.

Strony w treści Umowy dokonały uzgodnienia, iż powiernik nabędzie nieruchomość we własnym imieniu, lecz na rachunek wszystkich czterech stron umowy. Udział każdej z osób fizycznych w prawie własności nieruchomości miał być równy i miał wynosić po 25% całości prawa własności nieruchomości.

Umowa o wspólne inwestowanie zawierała w sobie zapis, iż wykorzystanie nabytej mocą aktu notarialnego nieruchomości nastąpi po podjęciu wspólnej decyzji przez wszystkie osoby fizyczne będące stronami tej umowy.Umowa zawierała również nieodwołalne i bezwarunkowe zobowiązanie powiernika do przeniesienia na rzecz każdej z osób fizycznych - stron Umowy udziału oznaczonego ułamkiem po 1/4 (25%) prawa własności nieruchomości. Przeniesienie takie miało nastąpić na każde żądanie każdej ze stron Umowy.Koszty nabycia oraz posiadania nieruchomości przez czas obowiązywania umowy miały być ponoszone solidarnie oraz w sposób równy przez wszystkie strony Umowy.

Umowa o wspólne inwestowanie nie przewidywała wynagrodzenia dla powiernika za świadczenie przez niego usług, ponieważ zawarta była pomiędzy bliskimi oraz wieloletnimi przyjaciółmi. Wykonywanie Umowy nie było przez powiernika realizowanie w ramach działalności gospodarczej, działalności wykonywanej osobiście czy też w ramach innego źródła przychodów. Jedyną podstawą prawną dla zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości powiernika była relacja zaufania w ramach stosunków przyjacielskich, a co się z tym wiąże - stosunek prawny zlecenia prowadzenia spraw majątkowych dla osób bliskich. Nabyta nieruchomość pozostaje w stanie takim jak była w chwili nabycia, nie były na nią czynione jakiekolwiek nakłady zwiększające wartość nieruchomości.

W istniejącym oraz opisanym powyżej stanie faktycznym (zdarzenia przeszłe) strony Umowy planują w najbliższej przyszłości dokonanie rozliczenia zawartej umowy o wspólne inwestowanie oraz umowy nabycia nieruchomości (zdarzenia przyszłe).

Rozliczenie ma nastąpić bądź w ten sposób, iż:

bądź:

W przypadku przeniesienia przez powiernika na rzecz wnioskodawcy mocą aktu notarialnego udziału wynoszącego 25% prawa własności nieruchomości, wnioskodawca rozważa zbycie powyższego udziału w prawie własności nieruchomości w mniej niż pięć lat od dnia zawarcia umowy przeniesienia udziału w prawie własności nieruchomości z powiernika na swoją rzecz.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie przeniesienia przez powiernika własności nieruchomości w uprzednio zawartej umowy zlecenia powierniczego na osobę trzecią wskazaną m.in. przez wnioskodawcę - przychód dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych z tej czynności wykazuje wnioskodawca.

Zdaniem wnioskodawcy, przychód wykazywany przez wnioskodawcę z takiej transakcji nie jest źródłem przychodu objętym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a to ze względu na treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ze względu na upływ okresu pięciu lat od dnia zakończenia roku kalendarzowego w którym doszło do nabycia przez powiernika w imieniu zleceniodawcy zbywanej nieruchomości. W konsekwencji, wnioskodawca nie będzie obowiązany do wykazywania takiego przychodu za pomocą jakichkolwiek dokumentów. Jedynym przy tym sposobem wykazania takiego przychodu przez Wnioskodawcę byłby akt notarialny umowy sprzedaży nieruchomości zawartej przez powiernika z osobą trzecią - nabywcą nieruchomości, w wysokości proporcjonalnej do udziału wnioskodawcy w zbywanym prawie własności.

Zdaniem wnioskodawcy, w razie przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia powierniczego przez powiernika na osobę trzecią wskazaną przez wnioskodawcę, przychód wykazywany przez wnioskodawcę nie będzie stanowił źródła przychodu w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych, a to ze względu na upływ okresu pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez powiernika w imieniu zleceniodawcy nieruchomości.

Zdaniem wnioskodawcy następcze zbycie przez wnioskodawcę udziału w prawie własności nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, po dniu przeniesienia udziału w prawie własności nieruchomości przez powiernika na wnioskodawcę, w celu wykonania umowy o wspólne inwestowanie, nie będzie stanowiło źródła przychodu wnioskodawcy w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. źródła podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w przypadku w którym w dniu dokonywania przez wnioskodawcę sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego upłynął już okres pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez powiernika w imieniu wnioskodawcy nieruchomości. Stanowisko wnioskodawcy w ww. kwestiach znajduje w ocenie wnioskodawcy potwierdzenie w istocie stosunku powierniczego nabycia i zbycia nieruchomości.

W uzasadnieniu powyższego stanowiska wskazać należy, co następuje. W obrocie gospodarczym osoby fizyczne jak i prawne nie muszą bowiem działać osobiście, dopuszczalne jest również działanie przez przedstawiciela lub powiernika. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega zaś na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawne. Od instytucji przedstawicielstwa należy odróżnić instytucje powiernictwa, oraz działanie powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna co prawda nie jest uregulowane w prawie polskim, ale podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 Z zm.) zasada swobody kontraktowej.

Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez:

W tym stanie rzeczy wnioskodawca wskazuje, że ustawa z dn. 28 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) nie zawiera przepisów regulujących zasady opodatkowania czynności dokonywanych w ramach transakcji powierniczej. Z tego powodu wszelkie czynności dokonywane w ramach transakcji powierniczej winny być oceniane przez pryzmat przepisów ogólnych, regulujących kwestie przychodów i dochodów podatkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem zwolnionych od opodatkowania, albo od których zaniechano poboru podatków na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa.

Z kolei zgodnie z art. 11 ust. 2b u.p.d.o.f. przychodem podatnika są także różnice pomiędzy wartością otrzymanych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (świadczenia częściowo odpłatne).

W literaturze przedmiotu zwraca się uwagę, że" (...) przepisy określające źródła przychodów podatnika odnoszą się do przychodów o charakterze definitywnym, a więc powiększającym wartość majątku podatnika." (J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych, CH. Beck Warszawa 2010,s. 127). Przychód podatnika powstaje zatem jedynie wtedy, gdy odnosi on korzyść ekonomiczną i dochodzi do przysporzenia majątkowego po jego stronie (bądź na skutek wzrostu aktywów podatnika, bądź na skutek zmniejszenia się pasywów podatnika).

Podnieść należy, że z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem określonym przychodem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Stąd też wszystkie koszty otrzymane "tytułem zwrotnym", takie jak pożyczki kaucje etc. nie są zaliczane do przychodów podatkowych" (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, Difin, Warszawa 2004, s. 136).

W literaturze przedmiotu czynności powiernicze, z punktu widzenia podatków dochodowych, określa się jako neutralne podatkowo. Podkreślić należy, że umowa powiernicza, ze swej istoty polegająca na przekazaniu i zwrocie wartości majątkowej, powinna być również traktowana jako generująca świadczenie, które ma charakter zwrotny i traktowana podatkowo na równi z umową pożyczki czy przekazaniem kaucji, czyli jako neutralna podatkowo (tzn. nie generująca przychodu w momencie przekazania środków jak iw momencie ich zwrotu lub ich ekwiwalentu)". (M. Chudzik, Opodatkowanie czynności powierniczych podatkami dochodowymi Monitor Podatkowy Nr 2/2006, s. 17). Opisane powyżej stanowisko wnioskodawcy jest przy tym w całości potwierdzone w orzecznictwie sądowo administracyjnym. W wyroku WSA w Warszawie z dnia 9 listopada 2004 r. (sygn. akt III SA 3031/03 stwierdzono, iż "nie można przychodu ze sprzedaży powierniczej traktować jako przysporzenia zleceniobiorcy (powiernika). Za przychody podatnika z tytułu umowy zlecenia powierniczego uznać należy zatem wyłącznie prowizję (...). Natomiast kosztów powierniczego nabycia udziału oraz kosztów i przychodu z powierniczego zbycia udziału nie rozpoznaje się w rozliczeniu podatkowym u zleceniobiorcy, ale u zleceniodawcy.

Z uzasadnienia ww. wyroku wynika m.in. iż zdaniem WSA zlecenie nabycia określonego udziału w imieniu własnym zleceniobiorcy, lecz na rachunek zleceniodawcy z jednoczesnym zobowiązaniem do dokonania czynności zbycia tego udziału wskazanej osobie trzeciej na rachunek zleceniodawcy także objęte jest dyspozycją art. 734 Kodeksu cywilnego". Zdaniem WSA z art. 734 Kodeksu cywilnego wynika, iż "istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub-jeżeli tak stanowi umowa - w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W takim przypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonywaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym".

W orzecznictwie sądowym wskazuje się również (wyrok NSA - Ośrodek Zamiejscowy Szczecinie z dnia 14 maja 1998 r. sygn. akt SA/Sz 1305/97) na to, iż "z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątku (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem przychodu - jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może zwiększyć jego aktywa". Jednocześnie we wniosku wskazano, iż stanowisko identyczne z ww. stanowiskiem Wnioskodawcy wyrażono w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 grudnia 2007 r. (sygn. IBPB2/415-288/07/AB KAN- 618/09/07 KAN- 1535/10/07).

Ze względu na powyższe okoliczności, w ocenie wnioskodawcy, przy sprzedaży przez powiernika w wykonaniu umowy zlecenia powierniczego (umowy o wspólne inwestowanie) na rzecz osoby trzeciej wskazanej przez wnioskodawcę własności nieruchomości, przychód dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych z takiej transakcji w proporcji wynikającej z umowy o wspólne inwestowanie wykazuje wnioskodawca jako zlecający, a nie powiernik jako zleceniobiorca.

Ad.2

Zdaniem wnioskodawcy, przychód wykazywany przez wnioskodawcę z takiej transakcji nie jest źródłem przychodu objętym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a to ze względu na treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ze względu na upływ okresu pięciu lat od dnia zakończenia roku kalendarzowego w którym doszło do nabycia przez powiernika w imieniu zleceniodawcy zbywanej nieruchomości. W konsekwencji, wnioskodawca nie będzie obowiązany do wykazywania takiego przychodu za pomocą jakichkolwiek dokumentów.

Jedynym przy tym sposobem wykazania takiego przychodu przez Wnioskodawcę byłby akt notarialny umowy sprzedaży nieruchomości zawartej przez powiernika z osobą trzecią nabywcą nieruchomości proporcjonalnie do udziału wnioskodawcy w zbywanym prawie własności.

Ad. 3.

Odnosząc się do kolejnej kwestii, tj. nie obciążania podatkiem dochodowym od osób fizycznych transakcji zbycia nieruchomości objętej umową powierniczego nabycia, ze względu na upływ okresu pięciu lat od dnia nabycia przez powiernika w imieniu zleceniodawcy nieruchomości, to wskazać należy, iż uprawnienie takie jest prostą konsekwencją ustalenia, iż wnioskodawca stał się współwłaścicielem nieruchomości od daty jej nabycia przez powiernika. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., źródłem przychodu jest co prawda sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w tym przepisie (lit. a-c), ale tylko wtedy jeżeli sprzedaż nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Mając na względzie, iż z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że do nabycia prawa własności nieruchomości doszło w roku 1993, zakup nieruchomości miał zaś miejsce w wykonaniu zlecenia powierniczego udzielonego m.in. przez wnioskodawcę, skutek dla wnioskodawcy nabycia nieruchomości nastąpił zatem z dniem jej nabycia przez powiernika.

Mając zatem na względzie treść dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. oraz fakt, iż od dnia nabycia nieruchomości przez powiernika upłynął okres pięciu lat wnioskodawca nie będzie obowiązany do zapłaty podatku dochodowego od zbycia takiej nieruchomości, a zbycie nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ad. 5.

Odnosząc się do ostatniej kwestii objętej wnioskiem o interpretację, tj. braku objęcia opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych sprzedaży udziału w nieruchomości objętej umową o wspólne inwestowanie w sytuacji, w której powiernik przeniesie na wnioskodawcę udział w prawie własności nieruchomości zgodnie z umową o wspólne inwestowanie, a następnie wnioskodawca dokona samodzielnego zbycia udziału w nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, chociażby zbycie takie nastąpiło przed upływem pięciu lat od dnia przeniesienia nieruchomości z powiernika na wnioskodawcę, to okoliczność taka jest prostą konsekwencją ustalenia, iż wnioskodawca stał się współwłaścicielem nieruchomości od daty jej nabycia przez powiernika.

Wskazać należy ponownie, iż w przypadku przeniesienia pomiędzy powiernikiem a wnioskodawcą prawa własności nieruchomości, pomiędzy wnioskodawcą i powiernikiem nie dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży. Przeniesienie własności zakupionej nieruchomości na własność wnioskodawcy następuje bowiem w wykonaniu zobowiązania wynikającego z wcześniej zawartej umowy powierniczego nabycia nieruchomości.

Brak zatem objęcia samodzielnej sprzedaży przez wnioskodawcę nieruchomości objętej powierniczym nabyciem skutkami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prostą konsekwencją przyjęcia, iż dla wnioskodawcy skutek nabycia nieruchomości w wykonaniu zlecenia powierniczego nastąpił z dniem jej nabycia przez powiernika.

Dalsze zatem przeniesienie prawa własności nieruchomości z powiernika na wnioskodawcę nie jest już zdarzeniem istotnym z punktu widzenia obowiązku podatkowego z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ze względu na upływ okresu pięciu lat od zakończenia roku kalendarzowego w którym doszło do nabycia nieruchomości przez powiernika (tekst jedn.: od roku 1993), w przypadku przeniesienia własności nieruchomości z powiernika na wnioskodawcę, a następnie dokonania transakcji sprzedaży udziału w owej nieruchomości przez wnioskodawcę na rzecz osoby trzeciej przychód ze sprzedaży nieruchomości wykazywany przez wnioskodawcę nie będzie zdaniem wnioskodawcy podlegał z mocy dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.