IPPB2/415-497/07-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2007 r. (data wpływu 3 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w latach 2006 - 2007 - jest prawidłowe.

W dniu 3 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w latach 2006 - 2007.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest obywatelem polskim, w związku tym posiada polski paszport i dowód osobisty wydane przez odpowiednie urzędy w Polsce. Polskie obywatelstwo posiadają także członkowie jego najbliższej rodziny (t.j. żona, dzieci oraz rodzice).

W 2005 r. Wnioskodawca wyjechał z Polski do Korei w celu podjęcia zatrudnienia na podstawie umowy o pracę zawartej z koreańską spółką X, gdzie pracował do końca marca 2007 r.. Począwszy od kwietnia 2007 r. został oddelegowany do wykonywania pracy na Węgrzech na rzecz spółki Y. Polska firma, w której był do tej pory zatrudniony, udzieliła Wnioskodawcy na okres oddelegowania urlopu bezpłatnego.

Zarówno w Korei jak i na Węgrzech Wnioskodawca przebywał/przebywa ze swoją żoną i dziećmi. Dzieci, w trakcie pobytu za granicą, uczęszczały/uczęszczają do międzynarodowych szkół w Korei i na Węgrzech.

Wnioskodawca nie podlega ubezpieczeniom społecznym oraz ubezpieczeniu zdrowotnemu w Polsce. W okresie oddelegowania opłacał/opłaca składki ubezpieczeniowe odpowiednio do koreańskiego i węgierskiego systemu ubezpieczeniowego.

Jednocześnie w okresie przebywania w Korei był uznawany za osobę posiadającą tam miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (zgodnie z wewnętrznymi przepisami koreańskimi).

W Polsce jest właścicielem mieszkania, z którego nie korzysta. W konsekwencji, w trakcie wizyt w Polsce mieszka w hotelu. Zaspokojeniu swoich potrzeb mieszkaniowych oraz rodziny towarzyszącej podczas oddelegowania służyły/służą odpowiednio domy wynajmowane w Korei i na Węgrzech. W poszczególnych krajach oddelegowania posiadał/posiada karty tymczasowego pobytu. W ciągu roku kalendarzowego (w roku 2006 i 2007) przebywa/będzie przebywał w Polsce średnio 15 dni. Wnioskodawca posiada powiązania towarzyskie (przyjaciele, znajomi) zarówno w Polsce, Korei jak i na Węgrzech. W Polsce ma zaciągnięty kredyt. Aktualny okres pobytu za granicą jest planowany na 4 lata, ale może zostać wydłużony na następne lata.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca posiadał w 2006 r. i posiada w 2007 r. dla celów podatkowych miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz czy w związku z tym podlegał/podlega nieograniczonemu czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w roku 2006 i 2007.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca uważa, iż zarówno w 2006 r., jak i w 2007 r. nie posiadał/nie posiada miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, a w konsekwencji zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w latach 2006 i 2007 podlegał i podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rodzaj obowiązku podatkowego w Polsce zależy wyłącznie od miejsca zamieszkania danej osoby. W związku z powyższym dla ustalenia, czy posiadał/posiada w Polsce miejsce zamieszkania w omawianym okresie, konieczna jest analiza sytuacji w świetle odpowiednich przepisów odnoszących się do ustalania rezydencji podatkowej.

Obowiązek podatkowy w 2006 r..

W 2006 r. pojęcie miejsca zamieszkania nie było zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. W związku z tym, zgodnie z zasadą wykładni systemowej, uzasadnione było odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeksu cywilnego (Dz. U. z dnia 18 maja 1964 r.). W myśl art. 25 Kodeksu cywilnego miejscem zamieszkania danej osoby jest miejscowość, w której "osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu". Zgodnie z poglądami wyrażonymi wielokrotnie przez judykaturę oraz przedstawicieli doktryny prawa cywilnego, dla stwierdzenia czy dana osoba posiada miejsce zamieszkania w danej miejscowości (t.j., że dana miejscowość stanowi ośrodek jej interesów życiowych) konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków:

* dana osoba musi faktycznie stale przebywać w danym miejscu, oraz

* osoba ta musi mieć zamiar stałego przebywania w danym miejscu.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków oznacza, że dana osoba nie posiada miejsca zamieszkania w danej miejscowości.

Analizując wspomniane wyżej warunki należy podkreślić, że faktyczne przebywanie w danym miejscu jest warunkiem obiektywnym - jego występowanie można łatwo zaobserwować i zweryfikować w świecie zewnętrznym. Natomiast w drugim przypadku (zamiar) mamy do czynienia z warunkiem subiektywnym, wewnętrznym. Niemniej jednak jego istnienie powinno znaleźć swoje uzasadnienie w świecie zewnętrznym poprzez istnienie czynników, które może zweryfikować osoba trzecia.

W ocenie Wnioskodawcy poniższe fakty dotyczące opisanej sytuacji osobistej i gospodarczej uzasadniają twierdzenie, iż całokształt okoliczności towarzyszących przebywaniu w 2006 r. w Korei nie wskazuje na posiadanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce:

* od 2005 r. w okresie oddelegowania do Korei towarzyszyła mu rodzina,

* w trakcie przebywania poza terytorium Polski mieszkanie położone w Polsce nie było przez Wnioskodawcę wykorzystywane. Zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych służył dom wynajmowany w Korei;

* z Koreą łączyły wówczas Wnioskodawcę silne więzi ekonomiczne, wykonywał pracę w Korei, był zatrudniony i wynagradzany przez koreańską spółkę na podstawie umowy o pracę; w Korei opłacał także składki na ubezpieczenie społeczne oraz był tam objęty opieką medyczną; w omawianym czasie w macierzystej firmie w Polsce korzystał z urlopu bezpłatnego;

* w okresie oddelegowania do wykonywania pracy w Korei był uznany, w świetle przepisów koreańskich, za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Korei (t.j. za koreańskiego rezydenta podatkowego);

* z Koreą łączyły Wnioskodawcę również silne kontakty towarzyskie.

W konsekwencji mając na uwadze powyższe okoliczności, w 2006 r. Wnioskodawca powinien podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, t. j. obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy fizycznie wykonanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podsiewie stosunku pracy oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Obowiązek podatkowy w 2007 r..

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną która:

W świetle powyższego przepisu w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca posiada w 2007 r. miejsce zamieszkania na terytorium Polski, konieczne jest przeanalizowanie sytuacji w świetle dwóch kryteriów:

Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla stwierdzenia posiadania przez osobę fizyczną ośrodka interesów życiowych na terytorium Polski konieczne jest, aby osoba ta posiadała w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych.

Centrum interesów osobistych Wnioskodawcy w 2007 r. jest determinowane miejscem przebywania jego rodziny, która towarzyszyła mu w trakcie oddelegowania w Korei (t.j. w okresie styczeń - marzec 2007 r.) jak i towarzyszy obecnie na Węgrzech, gdzie od lipca bieżącego roku wspólnie mieszkają w wynajętym domu.

Natomiast centrum interesów gospodarczych w 2007 r. powinno być oceniane przez pryzmat więzi ekonomicznych. W 2007 r. nie osiągnął dochodów w Polsce, ani nie wykonuje pracy w oparciu o umowę o pracę zawartą ze spółką posiadającą swą siedzibę w Polsce. W okresie styczeń - marzec 2007 był zatrudniony przez koreańską spółkę i podlegał koreańskiemu systemowi ubezpieczeń społecznych, od 1 kwietnia br. jest natomiast zatrudniony przez spółkę węgierską i podlega odpowiednio węgierskiemu systemowi ubezpieczeń społecznych.

W związku z powyższym w 2007 r. ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy nie znajduje się na terytorium Polski W konsekwencji nie powinien być uznany za osobę posiadającą w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w świetle art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie ze stanem faktycznym średnia ilość dni pobytu Wnioskodawcy w Polsce w roku 2007 wyniesie 15 dni. W związku z tym można stwierdzić, iż w 2007 r. nie będzie przebywał na terytorium Rzeczypospolitej dłużej niż 183 dni. W konsekwencji nie będzie mógł zostać uznany za osobę posiadającą w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na podstawie art. 3 ust. 1a pkt 2, t. j. w oparciu o kryterium ilości dni pobytu na terytorium Polski.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa oraz analizę sytuacji osobistej i gospodarczej Wnioskodawca powinienem być uznany za osobę nieposiadającą w Polsce miejsca zamieszkania dla celów podatkowych tak w 2006 jaki i 2007 r..

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, iż wymieniony wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji z dnia 21 czerwca 1991 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Korei w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1992 r. Nr 28, poz. 126), określenie "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się państwie" oznacza - z uwzględnieniem ustępów 2 i 3 tego artykułu - każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę naczelnego lub głównego biura siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie w odniesieniu do dochodu pochodzącego jedynie ze źródeł w tym Państwie.

W myśl art. 4 ust. 2 polsko - koreańskiej konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to status tej osoby będzie określony według następujących zasad:

Definicja "miejsca zamieszkania" odnosi się bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw będących Stronami umowy i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

W przepisach polskiego prawa podatkowego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2006 r. pojęcie "miejsca zamieszkania" nie zostało zdefiniowane.

Jak stanowi art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Warunek przebywania w danym miejscu ma charakter obiektywny i nie ma problemów dowodowych w wykazaniu, że dana osoba przebywa lub nie w danej miejscowości. Zamiar stałego pobytu w danej miejscowości ma natomiast charakter subiektywny, ponieważ odnosi się do woli osoby. Należy jednak zauważyć, iż istnieją kryteria obiektywizujące zamiar stałego pobytu. Uznaje się na przykład, że podatnik wykazuje zamiar stałego pobytu w danej miejscowości, jeżeli miejscowość ta stanowi dla niego centrum jego życiowej działalności, ocenianej w aspekcie jego powiązań osobistych i gospodarczych.

Rozpatrując obowiązek podatkowy w 2007 r. należy wziąć pod uwagę przepisy podatkowe obowiązujące od 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) podlegają w Polsce osoby fizyczne jeśli mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji z dnia 23 września 1992 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Węgierską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 125, poz. 602 i z 2002 r. Nr 108, poz. 946.), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza - z uwzględnieniem ustępów 2 i 3 tego artykułu - każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

W myśl art. 4 ust. 2 polsko - węgierskiej konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to statut tej osoby będzie określone według następujących zasad:

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż: w 2006 r. i 2007 r. podlegał Pan w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W trakcie pobytu w Korei i na Węgrzech towarzyszyła Panu żona i dzieci. Dzieci uczęszczały do międzynarodowych szkół. Nie podlegał Pan w tym okresie ubezpieczeniom społecznym oraz ubezpieczeniu zdrowotnemu w Polsce, opłacał Pan składki ubezpieczeniowe odpowiednio do koreańskiego i węgierskiego systemu ubezpieczeniowego. Podczas pobytu w Korei był Pan uznawany za osobę posiadającą tam miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (zgodnie z wewnętrznymi przepisami koreańskimi). W Polsce jest Pan właścicielem mieszkania własnościowego, z którego nie korzysta, bowiem, w trakcie wizyt w kraju mieszka Pan w hotelu. Podczas pobytu za granicą w 2006 r. i w 2007 r. wraz z rodziną mieszkał Pan w wynajmowanych domach.

Posiadał Pan również karty tymczasowego pobytu. W ciągu roku kalendarzowego (2006 i 2007) przebywał Pan w Polsce średnio 15 dni. Posiada Pan powiązania towarzyskie (przyjaciele, znajomi) zarówno w Polsce, Korei jak i na Węgrzech. Aktualny okres pobytu za granicą jest planowany na 4 lata, ale może zostać wydłużony na następne lata.

Mając na uwadze fakt, iż w 2006 r. i w 2007 r. z Koreą i Węgrami łączyły Pana ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze oraz uwzględniając zapisy konwencji zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej a Rządem Republiki Korei z dnia 21 czerwca 1991 r. (Dz. U. z 1992 r. Nr 28, poz. 126), w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Węgierską (Dz. U. z 1995 r. Nr 125, poz. 602 i z 2002 r. Nr 108, poz. 946.) w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku stwierdzić należy, iż zarówno w 2006 r., i w 2007 r. podlegał Pan w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwanie na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.