IPPB2/415-441/12-2/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2012 r. (data wpływu 10 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* zwolnienia od podatku dochodowego świadczenia otrzymanego przez funkcjonariusza służby więziennej w postaci ryczałtu za dojazd - jest prawidłowe,

* możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego świadczenia otrzymanego przez funkcjonariusza służby więziennej w postaci ryczałtu za dojazd oraz możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Funkcjonariuszowi, który mieszka poza miejscowością pełnienia służby, przysługuje ryczałt za dojazd do miejsca pełnienia służby - zgodnie z art. 195a Ustawy o Służbie Więziennej z dnia 9 kwietnia 2010 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 79, poz. 523). Nie jest to zwrot poniesionych kosztów dojazdu, a jedynie ryczałt, którego wysokość określa Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 11 kwietnia 2012 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 413).

Funkcjonariuszowi zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt 3 i ust. 13 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 jednolity tekst) w przypadku, gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością pełnienia służby przysługują zwiększone koszty uzyskania przychodu. Z uwagi na to, że jest to tylko część poniesionych kosztów dojazdu, wypłacana funkcjonariuszowi w formie ryczałtu określonego kwotowo, można uznać, że nie ma obowiązku obniżenia zwiększonych kosztów uzyskania przychodu do kosztów podstawowych a należny przychód z tytułu ryczałtu za dojazd do miejsca pełnienia służby, można uznać za zwolniony przedmiotowo z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ryczałt za dojazd do miejsca pełnienia służby powinien być zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi, że jest to ryczałt czyli część (a nie całość) poniesionych kosztów dojazdu do miejsca pełnienia służby, uważamy, że powinny być zastosowane zwiększone koszty uzyskania przychodu - zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt 3 i ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego świadczenia otrzymanego przez funkcjonariusza służby więziennej w postaci ryczałtu za dojazd za prawidłowe natomiast w zakresie możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Jednym ze źródeł przychodów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl art. 12 ust. 4, uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Treść powyższych przepisów wskazuje, że do przychodów pracownika (czyli m.in. osoby pozostającej w stosunku służbowym) zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać jako pracownik. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku jest zwrot kosztów dojazdu pracownika do zakładu pracy, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy wynika wprost z przepisów innych ustaw.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, iż przykładem przepisów, o których mowa w wyżej powołanym art. 21 ust. 1 pkt 112 ww. ustawy jest ustawa z dnia 9 kwietnia 2010 r. o Służbie Więziennej (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 79, poz. 523).

Stosownie do art. 195a ust. 1 tej ustawy, funkcjonariuszowi, który mieszka poza miejscowością pełnienia służby, przysługuje ryczałt za dojazd do miejsca pełnienia służby.

W świetle art. 195a ust. 2 ww. ustawy, wypłaty ryczałtu za dojazd do miejsca pełnienia służby dokonuje, na wniosek funkcjonariusza, właściwa jednostka organizacyjna. W razie zaistnienia okoliczności, o których mowa w ust. 4, funkcjonariusz składa ponowny wniosek o wypłatę ryczałtu za dojazd do miejsca pełnienia służby.

W myśl ust. 3 powołanego przepisu, ryczałt za dojazd do miejsca pełnienia służby wypłaca się uprawnionemu funkcjonariuszowi na zasadach określonych w art. 62.

Stosownie do art. 195a ust. 4, zmiana miejsca zamieszkania funkcjonariusza wstrzymuje wypłatę ryczałtu za dojazd do miejsca pełnienia służby. Funkcjonariusz jest obowiązany do składania kierownikowi jednostki organizacyjnej oświadczenia o każdej zmianie miejsca zamieszkania.

Natomiast w myśl ust. 5 powołanego przepisu, ryczałt za dojazd do miejsca pełnienia służby nie przysługuje funkcjonariuszowi, który otrzymuje zwrot kosztów przejazdu do miejsca pełnienia służby i z powrotem na podstawie art. 73 ust. 3 pkt 6.

W świetle art. 195a ust. 6 ww. ustawy, Minister Sprawiedliwości określi, w drodze rozporządzenia, wysokość ryczałtu, o którym mowa w ust. 1, uwzględniając odległość miejsca zamieszkania od miejsca pełnienia służby, konieczność zachowania rocznego i maksymalnego limitu wydatków, o których mowa w art. 272a ust. 1, oraz liczbę funkcjonariuszy uprawnionych do ryczałtu.

Zgodnie natomiast z powyższym, rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 kwietnia 2012 r. w sprawie ryczałtu za dojazd do miejsca pełnienia służby funkcjonariusza Służby Więziennej na podstawie art. 195a ust. 6 ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o Służbie Więziennej (Dz. U. Nr 79, poz. 523, z późn. zm.1) zarządza, co następuje:

§ 1. Rozporządzenie określa wysokość ryczałtu za dojazd do miejsca pełnienia służby funkcjonariusza Służby Więziennej, zwanego dalej "funkcjonariuszem", który mieszka poza miejscowością pełnienia służby.

§ 2. 1. Ryczałt, o którym mowa w § 1, wynosi:

2.2 Za odległość, o której mowa w ust. 1, uważa się długość najkrótszej trasy od stacji (przystanku) najbliższej miejsca zamieszkania do stacji (przystanku) najbliższej miejsca pełnienia służby, z wyłączeniem odległości od stacji (przystanku) do stacji (przystanku) w granicach miejscowości, w której funkcjonariusz zamieszkuje oraz pełni służbę.

2.3 W przypadku gdy trasa dojazdu do miejsca pełnienia służby nie jest obsługiwana przez publiczne środki transportu, do ustalenia odległości przyjmuje się najkrótszą odległość drogą publiczną między miejscowością, w której funkcjonariusz zamieszkuje, a miejscowością, w której pełni służbę.

§ 3. Przepisy rozporządzenia mają zastosowanie do ryczałtu przysługującego funkcjonariuszowi od dnia 1 stycznia 2012 r.

Taki stan prawny sprawia, że funkcjonariuszowi, który mieszka poza miejscowością pełnienia służby, przysługuje ryczałt za dojazd do miejsca pełnienia służby, wynikający z przepisu rangi ustawowej, tj. powołanego art. 195a ust. 1 ustawy o Służbie Więziennej.

Z tych też względów, ma do niego zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

Przepis art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż jeżeli roczne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 2, są niższe od wydatków na dojazd do zakładu lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku koszty te mogą być przyjęte przez pracownika lub przez płatnika pracownika w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi.

W myśl natomiast ust. 13 powołanego wyżej art. 22 ustawy, przepisów ust. 2 pkt 3 i 4 oraz ust. 11 nie stosuje się w przypadku, gdy pracownik otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Natomiast zgodnie z art. 32 ust. 5 ww. ustawy, zakład pracy przy obliczaniu zaliczki stosuje koszty uzyskania przychodów określone w art. 22 ust. 2 pkt 3, jeżeli pracownik złoży oświadczenie o spełnieniu warunku określonego w tym przepisie; przepisy ust. 3a i 4 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis art. 22 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza zatem możliwość zastosowania tzw. podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa m.in. w cyt. wyżej art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, gdy funkcjonariusz otrzymuje ryczałt za dojazd do miejsca pełnienia służby który nie został zaliczony do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.