IPPB2/415-437/12-4/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2012 r. (data wpływu 9 maja 2012 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 20 lipca 2012 r. (data nadania 23 lipca 2012 r., data wpływu 24 lipca 2012 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 13 lipca 2012 r. Nr IPPB2/415-437/12-2/MG (data nadania 13 lipca 2012 r., data doręczenia 17 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po stronie wspólników przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie oraz wynikających z tego faktu obowiązków Spółki jako płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 9 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po stronie wspólników przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie oraz wynikających z tego faktu obowiązków Spółki jako płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gospodarstwo Rolne w D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w D. (dalej "Spółka" lub "Spółka dzielona") prowadzi działalność głównie w obrębie upraw rolnych połączonych z chowem i hodowlą zwierząt (działalność mieszana), usług związanych z chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem działalności weterynaryjnej oraz produkcją artykułów spożywczych i napojów. Działalność swą prowadzi w dwóch identyfikowanych przez siebie gospodarstwach rolnych zlokalizowanych w D. (dalej "Gospodarstwo D.") oraz P. (dalej "Gospodarstwo P").

Gospodarstwo P Spółka uznaje w ramach swoich struktur za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W ramach tej części przedsiębiorstwa Spółka:

Powyższe składniki służą działalności w ramach struktur tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, których głównym celem jest uprawa rolna na gruntach wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Spółka uznaje, że zespół ww. składników Gospodarstwa P. może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wspólnicy (dalej też "udziałowcy") Spółki planują jej podział poprzez przeniesienie części posiadanego przez nią majątku identyfikowanego w skład Gospodarstwa P, będącego zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, na spółkę nowo zawiązaną (tzw. podział poprzez wydzielenie, w trybie przepisu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych). Planowany podział będzie dokonany z wykorzystaniem kapitałów własnych poprzez obniżenie kapitałów własnych (kapitału zakładowego oraz kapitału zapasowego). W drodze planowanego podziału Spółki nastąpi przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze Spółki do spółki nowo zawiązanej o nazwie Gospodarstwo Rolne w P. Sp. z o.o. (dalej "spółka nowo zawiązana"). Udziały w kapitale zakładowym nowo zawiązanej spółki zostaną przyznane jednemu z udziałowców Spółki. Jednocześnie nastąpi obniżenie kapitału zakładowego Spółki poprzez umorzenie udziałów tego udziałowca.

W wyniku podziału nie będą wspólnikom przyznane żadne szczególne uprawnienia lub korzyści majątkowe. Udziałowcami Spółki są osoby fizyczne.

Wspólnikom Spółki dzielonej i spółki nowo zawiązanej nie zostaną przyznane dopłaty w gotówce.

Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem z dnia 13 lipca 2012 r. Nr IPPB2/415-437/12-2/MG (data nadania 13 lipca 2012 r., data doręczenia 17 lipca 2012 r.) na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wyjaśnienie:

* czy majątek spółki dzielonej po wydzieleniu również będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

* czy wartość nominalna udziałów objętych przez wspólnika w nowo zawiązanej spółce będzie odpowiadała wartości nominalnej udziałów posiadanych przez tego wspólnika w Spółce dzielonej.

* w jakim trybie nastąpi umorzenie udziałów udziałowca, któremu zostaną przyznane udziały w kapitale zakładowym nowo zawiązanej spółki (umorzenie przymusowe, automatyczne, dobrowolne), bez wynagrodzenia, czy za wynagrodzeniem.

W dniu 24 lipca 2012 r. z zachowaniem ustawowego terminu do tut. organu wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 20 lipca 2012 r. (data nadania 23 lipca 2012 r.), w którym Wnioskodawca wyjaśnił, że:

* majątek spółki dzielonej po wydzieleniu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa,

* wartość nominalna udziałów objętych przez wspólnika w nowo zawiązanej spółce będzie odpowiadała wartości nominalnej udziałów posiadanych przez tego wspólnika w spółce dzielonej,

* umorzenie udziałów wspólnika w spółce dzielonej, któremu zostaną przyznane udziały w kapitale zakładowym nowo zawiązanej spółki zostaną umorzone dobrowolnie bez wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotowa interpretacja indywidualna została wydana w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do pytania Nr 1. W zakresie ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do pytania Nr 2 została wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zdaniem Spółki na gruncie Kodeksu spółek handlowych ("k.s.h.") podział przez wydzielenie w drodze przeniesienia części majątku na istniejącą spółkę, o którym mowa w przepisie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., może być dokonany zarówno na bazie majątku spółki dzielonej, który został uprzednio zgromadzony na jej kapitale zakładowym, jak i na bazie majątku, który został uprzednio zgromadzony na innych kapitałach spółki dzielonej (art. 532 § 2 oraz art. 542 § 4 k.s.h.).

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 362 z późn. zm.) (dalej "p.d.o.f.") opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

Z kolei przepis art. 24 ust. 5 pkt 4 ww. ustawy stanowi, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

Z treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wynika, iż od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5 w razie przeznaczenia dochodu na powiększenie kapitału zakładowego lub akcyjnego, a w spółdzielniach funduszu udziałowego płatnicy, o których mowa w ust. 4, pobierają zryczałtowany podatek dochodowy w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego lub akcyjnego, a w spółdzielniach od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały dotyczącej podwyższenia funduszu udziałowego (art. 41 ust. 5 ustawy).

Językowa wykładnia przepisu art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje przyjąć, że zakres jego regulacji obejmuje jedynie taką sytuację, w której osoba prawna środki uprzednio zgromadzone na własnych kapitałach (zapasowym, rezerwowym) przekazuje na własny kapitał zakładowy i z tego tytułu wydaje swoim udziałowcom dodatkowe udziały.

Ponadto ustawodawca - stanowiąc w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 4 cyt. ustawy o "dochodzie przeznaczonym na podwyższenie kapitału zakładowego" - miał na myśli dochód udziałowca osoby prawnej, pochodzący z zysku wygenerowanego przez tę osobę prawną, który to dochód udziałowiec uzyskuje z tytułu przysługującego mu prawa do uczestnictwa w zysku tej osoby prawnej i następnie przeznacza na kapitał zakładowy tej osoby prawnej. Obowiązek podatkowy z tytułu, o którym mowa w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy powstaje zatem po stronie udziałowca osoby prawnej tylko w takim przypadku i to pod warunkiem, że w zamian za przekazanie dochodu z zysku na kapitał zakładowy osoby prawnej, udziałowiec uzyska dodatkowe udziały tej osoby prawnej.

Literalna wykładnia powołanego przepisu nakazuje przyjąć, iż określenie dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał z innych kapitałów osoby prawnej odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy na kapitał zakładowy przekazywane są kwoty z kapitałów zapasowych tej samej spółki (tzn. powinna zachodzić tożsamość podmiotu, w którym istnieje kapitał zapasowy i podmiotu, w którym podwyższany jest kapitał zakładowy), natomiast zwrot "dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego" dotyczy wyłącznie przypadku, gdy na kapitał zakładowy przekazywany jest dochód wypracowany przez spółkę, której kapitał zakładowy ma zostać podwyższony (tzn. powinna istnieć tożsamość podmiotu, który wygenerował dochód i podmiotu, którego kapitał zakładowy ma zostać (z tego dochodu) podwyższony).

Skoro art. 24 ust. 5 pkt 4 ww. ustawy jednoznacznie wskazuje, iż dochód po stronie wspólnika powstaje jednie w przypadku przekazania na kapitał zakładowy kwot z kapitałów zapasowych tej samej spółki, zatem poza zakresem zastosowania przepisu art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy jest sytuacja, gdy z kapitałów zapasowych jednej spółki podwyższany jest kapitał zakładowy innej spółki.

Zdaniem Spółki regulacja przewidziana w art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy p.d.o.f. nie ma zastosowania do wspólników spółki w przypadku, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie z kapitału zakładowego i zapasowego Spółki Dzielonej następuje podwyższenie kapitału zakładowego Spółek Przejmujących. Przepis art. 24 ust. 5 pkt 4 stanowi podstawę opodatkowania dochodów (przychodów) wspólników, gdy na kapitał zakładowy przekazywane są kwoty pochodzące z kapitałów zapasowych tej samej spółki.

Brzmienie powołanego przepisu oraz jego literalna wykładnia wykluczają natomiast zastosowanie tego przepisu do sytuacji, gdy na podwyższenie kapitału zakładowego Spółek Przejmujących przekazywane są kwoty z kapitału zakładowego i zapasowego Spółki Dzielonej. W przedstawionym powyżej stanie faktycznym po stronie wspólnika Spółki Dzielonej, który zostanie wspólnikiem Spółki nowo zawiązanej nie powstanie dochód (przychód) do opodatkowania, gdyż kwoty zgromadzone na kapitale zapasowym Spółki Dzielonej zostaną częściowo przeznaczone na zawiązanie kapitału zapasowego spółki nowo zawiązanej, natomiast kapitał zakładowy spółki nowo zawiązanej będzie pochodził z umorzonego kapitału zakładowego Spółki dzielonej. Wartość kapitału zakładowego spółki nowo zawiązanej będzie równała się wartości obniżonego kapitału zakładowego Spółki dzielonej.

Brak podstaw prawnych do opodatkowania dochodu (przychodu) wspólników w oparciu o art. 24 ust. 5 pkt 4 powoduje, że po stronie Spółki lub też Spółki nowo zawiązanej, jako płatnika nie powstanie obowiązek pobrania od wspólników zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 41 ust. 1, 4 i 5 ustawy p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.