IPPB2/415-427/09-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego i miejsca postojowego uzyskanego w wyniku podziału majątku małżeńskiego - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego i miejsca postojowego uzyskanego w wyniku podziału majątku małżeńskiego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 19 kwietnia 2001 r. uzyskała w drodze przydziału spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego oraz spółdzielcze własnościowe prawo do miejsca postojowego. W tym czasie Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim i ww. prawa spółdzielcze stały się częścią małżeńskiej wspólności ustawowej. Wnioskodawczyni była członkiem spółdzielni, natomiast mąż Wnioskodawczyni nie był członkiem spółdzielni.

W dniu 16 września 2008 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli umowę majątkową małżeńską o ustanowieniu rozdzielności majątkowej i umowę o podziale majątku dorobkowego w formie aktu notarialnego.

Podział majątku odbył się w ten sposób, iż współwłasność różnych praw majątkowych przysługującym wspólnie małżonkom została zniesiona poprzez przyznanie poszczególnych praw wyłącznie określonemu małżonkowi.

Taki podział w naturze nie był ekwiwalentny, dlatego też mąż, który uzyskał prawa majątkowe o wyższej wartości na wyłączną własność został zobowiązany do dokonania spłat na rzecz Wnioskodawczyni.

W dniu 20 lutego 2009 r. Wnioskodawczyni sprzedała samodzielnie jej przysługujące spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz spółdzielcze własnościowe prawo do miejsca postojowego za cenę 458 400,- zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podział majątku dorobkowego dokonany przez Wnioskodawczynię i Jej męża stanowi moment nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego i spółdzielczego własnościowego prawa do miejsca postojowego przez Wnioskodawczynię.

Zdaniem Wnioskodawczyni

Podział majątku dorobkowego dokonany przez małżonków w dniu 16 września 2008 r. nie stanowi momentu nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego i spółdzielczego własnościowego prawa do miejsca postojowego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w wyniku podziału majątku dorobkowego Wnioskodawczyni otrzymała ww. prawa majątkowe w ramach posiadanego udziału w majątku dorobkowym małżeńskim.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuję pojęcia nabycia, dlatego z uwagi na jedność systemu prawnego i liczne powiązania pomiędzy prawem cywilnym i podatkowym należy sięgnąć do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, do przepisów o nabyciu i utracie własności. Zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r.* - Kodeks rodzinny opiekuńczy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje pomiędzy małżonkami wspólność majątkowa łączna (bezudziałowa). Oznacza to, iż od dnia 19 kwietnia 2001 r. małżonkom przysługiwały łącznie i niepodzielnie nabyte prawa spółdzielcze, o których była mowa powyżej. W momencie ustania wspólności majątkowej w dniu 16 września 2008 r. współwłasność łączna przekształciła się we współwłasność w częściach ułamkowych. Z art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego przyjmuje się, iż oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. W związku z tym za datę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego i spółdzielczego własnościowego prawa do miejsca postojowego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli wartość otrzymanych przez tego małżonka praw mieści się w wartości udziału, który mu przysługiwał w majątku dorobkowym małżeńskim. W przedstawionym stanie faktycznym otrzymane przez Wnioskodawczynię ww. prawa spółdzielcze zostały nabyte w całości w 2001 r., ponieważ ich wartość nie przekraczała Jej udziału w majątku dorobkowym małżeńskim, czego dowodem są spłaty dokonane przez małżonka na jej rzecz z tytułu podziału majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, które nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment jej nabycia.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), zostały zmienione zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy zmieniającej, do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Natomiast ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie natomiast do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majatkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c)

W myśl art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarów i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte powyżej wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonywania (wykorzystania) tych praw jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego w przedmiotowym wniosku należy określić od jakiego momentu należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy - czy od daty kiedy Wnioskodawczyni uzyskała przydział spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu użytkowego oraz spółdzielczego własnościowego prawa do miejsca postojowego, czy też od daty kiedy nastąpił podział majątku wspólnego małżonków.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 19 kwietnia 2001 r. uzyskała przydział spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu użytkowego oraz spółdzielczego własnościowego prawa do miejsca postojowego. W tym czasie pozostawała w związku z małżeńskim. Pomiędzy małżonkami istniała wspólność majątkowa małżeńska i ww. prawa stały się częścią małżeńskiej wspólności ustawowej. Następnie w dniu 16 września 2008 r. małżonkowie dokonali podziału majątku dorobkowego w formie aktu notarialnego w ten sposób, że Wnioskodawczyni otrzymała na wyłączną własność ww. prawo do lokalu użytkowego i miejsca postojowego, które weszły w skład jej majątku odrębnego. Ponieważ taki podział nie był ekwiwalentny mąż Wnioskodawczyni, który uzyskał prawa majątkowe o wyższej wartości został zobowiązany do dokonania spłaty na rzecz Wnioskodawczyni. W dniu 20 lutego 2009 r. Wnioskodawczyni sprzedała ww. prawa.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują użytego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) pojęcia "nabycie". Należy zatem sięgnąć przede wszystkim do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) o nabyciu i utracie własności. Pomiędzy prawem podatkowym a cywilnym istnieje bowiem wiele powiązań, wynikających chociażby z faktu, iż następstwa zdarzeń bądź czynności prawnych związanych z określonymi instytucjami prawa cywilnego wywołują również skutki wynikające z przepisów prawa podatkowego. Prawo cywilne i podatkowe posługują się zatem podobnymi określeniami. Jeżeli nie są one odmiennie zdefiniowane dla celów prawa podatkowego, należy je, biorąc pod uwagę fakt, iż obie gałęzie prawa składają się na jeden system prawny, interpretować tak, jak czyni to prawo cywilne.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Dopiero z chwilą ustania małżeństwa wspólność ta ulega przekształceniu i wówczas małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia ww. praw majątkowych, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego) pod warunkiem, że wartość otrzymanych przez daną osobę praw majątkowych w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jeżeli natomiast wartość otrzymanych przez Wnioskodawczynię praw majątkowych przekracza jej udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawczyni w wyniku umowy o podział majątku wspólnego zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 16 września 2008 r. stała się jedyną właścicielką praw majątkowych w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego oraz spółdzielczego własnościowego prawa do miejsca postojowego, których wartość nie przekraczała jej udziału, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Konsekwencją takiej sytuacji były spłaty dokonane przez męża na Jej rzecz z tytułu dokonanego podziału majątku.

Wobec powyższego prawa majątkowe w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego oraz miejsca postojowego Wnioskodawczyni nabyła w dniu 19 kwietnia 2001 r.

Z treści powołanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy wynika, że katalog praw majątkowych zawarty w tym przepisie jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że jedynie w enumeratywnie wymienionych przypadkach, gdy następuje odpłatne zbycie przed upływem pięciu lat. licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ściśle wskazanych w nim praw majątkowych, uzyskane z tego tytułu przychody podlegają opodatkowaniu na zasadach szczególnych, określonych w art. 28 ustawy o podatku dochodowym, tj. z zastosowaniem 10% zryczałtowanego podatku dochodowego. Powyższy katalog nie zawiera spółdzielczego własnościowego prawa do miejsca postojowego, co nie oznacza, że sprzedaż takiego prawa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Spółdzielcze własnościowe prawo do miejsca postojowego, jako prawo majątkowe inne niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. wg skali podatkowej zgodnie z treścią art. 27 ust. 1 jako źródło przychodów określone w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy podatkowej.

Natomiast uzyskany przychód przez Wnioskodawczynię w dniu 20 lutego 2009 r. z tytułu sprzedaży prawa majątkowego w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Reasumując dokonany w dniu 16 września 2008 r. podział majątku dorobkowego przez Wnioskodawczynię i Jej współmałżonka nie stanowi nabycia przyznanych praw majątkowych w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego oraz miejsca postojowego ponieważ wartość otrzymanych praw przez Wnioskodawczynię w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jednocześnie organ podatkowy zauważa że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.