IPPB2/415-410/08/12-7/S/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1902/10 z dnia 22 października 2010 r. (data wpływu 3 grudnia 2012 r.) - stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie mechanizmu przekazywania 1% podatku należnego na rzecz wybranej organizacji pożytku publicznego - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie mechanizmu przekazywania 1% podatku należnego na rzecz wybranej organizacji pożytku publicznego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej "Podatnik") jest osobą fizyczną, posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W ramach stosunku pracy Wnioskodawca zatrudniony jest w spółce (dalej jako: "Pracodawca") i z tego tytułu otrzymuje miesięczne wynagrodzenie. Jako płatnik pracodawca oblicza i pobiera w ciągu roku od należnego mu wynagrodzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych (dalej jako "podatek dochodowy") zgodnie z art. 31 i 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 37 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w określonym w tym przepisie terminie, Wnioskodawca planuje złożyć pracodawcy na odpowiednim formularzu oświadczenie dla celów dokonania rocznego obliczenia podatku dochodowego od dochodu (PIT-12), potwierdzające, iż spełnia on warunki określone w art. 37 ust. 1 pkt 1-3 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w myśl art. 37 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, roczne obliczenie podatku od dochodu uzyskanego przez podatnika w danym roku podatkowym sporządzi pracodawca, a podatek wynikający z obliczenia rocznego dokonanego przez pracodawcę będzie podatkiem należnym za dany rok, zgodnie z art. 37 ust. 1b ww. ustawy (chyba, że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą inną wysokość zobowiązania w podatku dochodowym).

Jednocześnie, na podstawie art. 45 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca chciałby złożyć wniosek do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o przekazanie kwoty nie przekraczającej 1% podatku dochodowego należnego za rok podatkowy na rzecz wskazanej przez niego organizacji pożytku publicznego, wymienionej w wykazie, o którym mowa w art. 45 ust. 5f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w sytuacji, gdy wskutek złożonego pracodawcy przez podatnika oświadczenia dla celów dokonania rocznego obliczenia podatku dochodowego, o którym mowa w art. 37 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-12), obliczenia rocznego podatku dochodowego od dochodu podatnika dokona pracodawca, właściwy naczelnik urzędu skarbowego powinien przekazać kwotę nieprzekraczającą 1% podatku należnego za rok podatkowy na rzecz wybranej przez podatnika organizacji pożytku publicznego, wskazanej w pisemnym oświadczeniu złożonym przez podatnika temu naczelnikowi przed upływem terminu do złożenia zeznania podatkowego za dany rok podatkowy, o ile spełniony zostanie warunek określony w art. 45 ust. 5f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. roczne obliczenie podatku od dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym (PIT-40) zostanie złożone przed upływem ustawowego terminu.

Zdaniem Wnioskodawcy,

a. STAN PRAWNY

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, od którego zaliczki miesięczne pobiera płatnik określony w art. 31 ustawy (tekst jedn.: zakład pracy) złoży podatnikowi przed dniem 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym oświadczenie sporządzone według ustalonego wzoru, które traktuje się na równi z zeznaniem, że:

- wówczas płatnik jest obowiązany sporządzić, według ustalonego wzoru, roczne obliczenie podatku, na zasadach określonych w art. 27 ustawy, od dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym,

Na podstawie art. 37 ust. 1a ustawy, dokonując rocznego obliczenia podatku, płatnik:

W myśl art. 37 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek wynikający z obliczenia rocznego przez płatnika jest podatkiem dochodowym należnym od podatnika za dany rok, chyba że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą inną wysokość zobowiązania w podatku dochodowym.

Termin do sporządzenia przez płatników rocznego obliczenia podatku upływa z końcem lutego po upływie roku podatkowego. W tym samym terminie płatnicy przekazują sporządzone obliczenia podatku podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 37 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z art. 37 ust. 4 ustawy, różnice między podatkiem wynikającym z rocznego obliczenia a sumą zaliczek pobranych za miesiące od stycznia do grudnia pobiera się z dochodu za marzec roku następnego. Różnicę tę, na wniosek podatnika, pobiera się z dochodu za kwiecień roku następnego.

Natomiast art. 45 ust. 5c ustawy, zobowiązuje właściwego naczelnika urzędu skarbowego do przekazania na wniosek podatnika, na rzecz jednej organizacji pożytku publicznego działającej na podstawie ustawy o działalności pożytku publicznego, wybranej przez podatnika z wykazu, o którym mowa w art. 45 ust. 5g ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych kwotę w wysokości nieprzekraczającej 1% podatku należnego wynikającego z zeznania podatkowego, po zaokrągleniu do pełnych dziesiątek groszy w dół. (Art. 45 ust. 5g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego, w porozumieniu z Ministrem Sprawiedliwości, ogłasza, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" wykaz organizacji mających status organizacji pożytku publicznego na dzień 30 listopada roku podatkowego). Przekazania przedmiotowej kwoty na rachunek bankowy organizacji pożytku publicznego - po pomniejszeniu o koszty przelewu bankowego - dokonuje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejscowo dla złożenia zeznania podatkowego w terminie trzech miesięcy od upływu terminu dla złożenia zeznania podatkowego, pod warunkiem, że zeznanie podatkowe zostanie złożone przed upływem terminu określonego dla złożenia tego zeznania, co wynika z art. 54 ust. 5e i 5f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl ust. 5d oraz art. 37, wskazanie w zeznaniu podatkowym organizacji pożytku publicznego poprzez podanie jej nazwy i numeru wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, traktuje się na równi ze złożeniem wniosku, o którym mowa w art. 45 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

b. stanowisko Wnioskodawcy i uzasadnienie

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji gdy obliczenia rocznego podatku dokona za Wnioskodawcę pracodawca na zasadach określonych w art. 37 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, właściwy naczelnik urzędu skarbowego powinien przekazać kwotę nieprzekraczającą 1% podatku należnego za rok podatkowy na rzecz wybranej przez Wnioskodawcę organizacji pożytku publicznego, wskazanej w pisemnym oświadczeniu złożonym przez Wnioskodawcę temu naczelnikowi przed upływem terminu do złożenia rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez Podatnika w roku podatkowym (PIT-40), pod warunkiem, że obliczenie to zostanie złożone przed upływem ustawowego terminu.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa interpretacja analizowanych przepisów wynika z ich literalnego brzmienia oraz z ich celu, a także z celu zmian przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzonych z dniem 1 stycznia 2007 r.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, odmienna interpretacja przepisów podatkowych, w szczególności skutkująca pozbawieniem Wnioskodawcy możliwości przekazania 1% podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego w sytuacji, gdy obliczenia rocznego podatku należnego od uzyskanych przez niego dochodów dokona Pracodawca, byłaby wyrazem nieuzasadnionej dyskryminacji podatników, za których rocznego obliczenia podatku dochodowego dokonują pracodawcy, w stosunku do podatników obliczających ten podatek samodzielnie.

* LITERALNE BRZMIENIE ART. 45 UST. 5C ORAZ UST. 5D USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH

W myśl art. 45 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przekazanie przez naczelnika urzędu skarbowego kwoty w wysokości nieprzekraczającej 1% podatku należnego wynikającego z zeznania podatkowego na rzecz wskazanej przez podatnika organizacji pożytku publicznego następuje na wniosek podatnika.

Prawo podatnika do kierowania wniosków do organów podatkowych wynika z ogólnych przepisów (art. 168 i nast.) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60). Przewidziane w przytoczonym przepisie uprawnienie jest równoznaczne z obowiązkiem organów podatkowych przyjęcia kierowanych do nich wniosków podatników.

W myśl art. 45 ust. 5c ustawy, przekazanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego 1% podatku na rzecz wybranej przez podatnika organizacji pożytku publicznego odbywa się na wniosek podatnika. Oznacza to, iż na podstawie przepisu prawa materialnego (przytoczonego art. 45 ust. 5c ustawy) podatnik uzyskuje uprawnienia do:

i. zadysponowania kwotą 1% podatku w granicach przewidzianych prawem, a także do

ii. żądania od organu podatkowego dokonania fizycznego przekazania takiej kwoty na rachunek właściwej organizacji pożytku publicznego. Jedynym warunkiem koniecznym do skorzystania z tych uprawnień jest złożenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego wniosku podatnika, w którym wskazana zostanie organizacja pożytku publicznego wymieniona w wykazie, o którym mowa w art. 45 ust. 5f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie organ podatkowy nie może odmówić przyjęcia takiego wniosku.

Powyższe uprawnienie zapewnia podatnikowi przepis prawa materialnego, zatem wniosek kierowany do Naczelnika Urzędu Skarbowego jest jedynie technicznym sposobem powiadomienia organu o woli podatnika zadysponowania kwotą podatku (przekazania jej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wybranej organizacji pożytku publicznego). Czysto techniczny charakter posiada również samo przekazanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego ww. kwoty na rachunek wskazanej we wniosku podatnika organizacji pożytku publicznego. Obie te czynności służą realizacji uprawnienia podatnika zagwarantowanego mu mocą przepisu prawa materialnego. O technicznym charakterze czynności podejmowanych przez organ podatkowy na wniosek podatnika świadczy również fakt, iż przekazanie przedmiotowej kwoty przez Naczelnika nie wymaga uprzedniej weryfikacji przez ten organ prawidłowości wysokości przekazanej kwoty zobowiązania podatkowego. Przekazywana kwota jest ułamkiem zobowiązania podatkowego obliczonego przez podatnika/płatnika, a za prawidłowość obliczenia obu tych kwot (tekst jedn.: kwoty zobowiązania podatkowego oraz kwoty, która ma zostać przekazana organizacji pożytku publicznego) odpowiedzialność ponosi podatnik.

Z tych względów Wnioskodawca stwierdza, że forma złożenia przez podatnika wniosku, o którym mowa w art. 45 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może ograniczać się tylko do zeznania podatkowego. Tym bardziej, że zgodnie z art. 37 ust. 5d ustawy, na równi ze złożeniem przez podatnika wniosku, o którym mowa w art. 45 ust. 5c ustawy, traktuje się wskazanie w zeznaniu podatkowym organizacji pożytku publicznego poprzez jej nazwy i numeru wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

Z literalnego brzmienia przytoczonych przepisów nie wynika, jakoby wyłącznie wskazanie w zeznaniu podatkowym składanym samodzielnie przez podatnika organizacji pożytku publicznego, na której rzecz naczelnik urzędu skarbowego powinien przekazać kwotę nie przekraczającą 1% podatku było jedynym możliwym sposobem złożenia przez podatnika wniosku, o którym mowa w art. 45 ust. 5c ustawy. Przeciwnie, treść art. 45 ust. 5d ww. ustawy, sugeruje, że wskazanie takiej organizacji w zeznaniu podatkowym jest jedynie czynnością "traktowaną na równi" ze złożeniem takiego wniosku przez podatnika, a zatem możliwe są także inne sposoby wnioskowania o przekazanie części podatku wybranej przez podatnika instytucji.

Specjalna rubryka przeznaczona na wpisanie danych wybranej organizacji pożytku publicznego znajduje się w rocznych zeznaniach składanych przez podatników samodzielnie obliczających podatek dochodowy na podstawie art. 45 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: w zeznaniach: PIT-36, PIT-36L, PIT-38). Rubryka taka nie występuje natomiast w rocznym obliczeniu podatku od dochodu uzyskanego przez podatnika, sporządzanym przez płatnika na podstawie art. 37 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-40), ani w oświadczeniu podatnika dla celów dokonania rocznego obliczenia podatku dochodowego od dochodu uzyskanego przez podatnika składanym pracodawcy (PIT-12).

W ocenie podatnika brak odpowiednich rubryk w ww. formularzach świadczy jedynie o tym, że przy dokonaniu rocznego obliczenia podatku pracownika przez pracodawcę nie jest możliwe wskazanie przez pracodawcę w zeznaniu podatkowym pracownika (PIT-40) organizacji pożytku publicznego, na której rzecz właściwy naczelnik urzędu skarbowego powinien wpłacić kwotę nie przekraczającą 1% podatku należnego za rok podatkowy. Fakt ten nie oznacza jednak bynajmniej, że podatnik taki nie ma możliwości złożenia wniosku do naczelnika urzędu skarbowego o przekazanie części podatku wskazanej przez niego organizacji pożytku publicznego. Przeciwnie, podatnik taki może złożyć organowi podatkowemu wniosek, o którym mowa w art. 45 ust. 5c mimo, iż w zeznaniu PIT-40, które na jego rzecz złoży pracodawca nie zawiera przeznaczonej na ten cel rubryki. W tej sytuacji, wniosek podatnika może być złożony w dowolnej formie, pod warunkiem, że posiadać będzie cechy podania określone w art. 168 ust. 2 Ordynacji podatkowej i zostanie wniesiony przed upływem terminu określonego w art. 45 ust. 5f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W efekcie złożenia takiego wniosku przez podatnika, właściwy naczelnik urzędu skarbowego, w myśl art. 45 ust. 5c ustawy, zobowiązany będzie do przekazania określonej w nim kwoty (nie przekraczającej jednak 1% podatku należnego za rok podatkowy), na rzecz organizacji pożytku publicznego wskazanej we wniosku podatnika.

Zdaniem podatnika, brak umieszczenia we wzorze PIT-40 (a także w oświadczeniu podatnika (PIT-12) odpowiedniej rubryki do wskazania organizacji pożytku publicznego, na rzecz której organ podatkowy powinien przekazać część kwoty podatku, jest wynikiem ewidentnego przeoczenia ustawodawcy i nie może skutkować pozbawieniem podatnika przyznanego mu ustawowo uprawnienia. Wniosek ten jest tym bardziej uzasadniony, iż we wspomnianych formularzach przewidziano miejsce na wpisanie innych odliczeń od podatku np. składki na ubezpieczenie zdrowotne oraz ulgi z tytułu wychowywania dzieci).

O prawidłowości powyższego stanowiska świadczy w szczególności fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyraźnego przepisu pozbawiającego podatników uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za których obliczenia rocznego dokonuje pracodawca, prawa do żądania przekazania części podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego. Tego rodzaju przepisem, który "de facto" odmawiał przedmiotowego przywileju niektórym podatnikom (uzyskującym dochody z działalności gospodarczej opodatkowanie jednolitym 19% podatkiem oraz z kapitałów pieniężnych) był to 31 grudnia 2006 r. art. 27d ust. 1 ustawy, o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowił on wyraźnie, że pomniejszeniu o darowiznę na rzecz organizacji pożytku publicznego może podlegać jedynie podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, tj. zeznania o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z:

Tym samym, wykluczone było odliczenie darowizny od podatku wynikającego z innych zeznań, między innymi z zeznania o którym mowa w art. 45 ust. 1a ustawy.

Obecnie art. 45 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, statuujący uprawnienie do przekazania organizacji pożytku publicznego określonej kwoty podatku nie zawiera żadnego ograniczenia co do rodzaju zeznania, którego złożenie przez podatnika przesądzałoby o możliwości skorzystania z przedmiotowego przywileju. W szczególności przepis ten nie przesądza, że uprawnieni do dokonania takiej darowizny są tylko podatnicy składający samodzielnie zeznanie określone w art. 45 ust. 1a ustawy i tym samym uprawnienie to nie przysługuje podatnikom, których zeznanie sporządza pracodawca na podstawie art. 37 ustawy. W ocenie Wnioskodawcy należy zatem uznać, że ograniczenie takie w żaden sposób nie wynika z obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że obowiązki oraz uprawnienia podatników wynikają jedynie z przepisów prawa podatkowego. Tylko takie regulacje mogłyby stanowić o ewentualnym pozbawieniu określonych uprawnień danej kategorii podatników. Obowiązków ani uprawnień podatników w żadnym razie nie mogą kreować wzory formularzy podatkowych.

Uprawnienie podatnika do zadysponowania częścią podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego wynika bezpośrednio z art. 45 ust. 5c ustawy. Jednocześnie, żaden przepis nie pozbawia podatników uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za których obliczenia rocznego podatku dokonuje pracodawca, uprawnienia do dokonania takiej dyspozycji. Podatnik nie może zatem zostać pozbawiony takiego uprawnienia jedynie mocą samej konstrukcji formularzy podatkowych (PIT-40 oraz PIT-12), tj. poprzez fakt, że nie zawierają one odpowiednich rubryk do wskazania: organizacji pożytku publicznego, na rzecz której Naczelnik Urzędu Skarbowego powinien dokonać wpłaty części podatku oraz kwoty podatku podlegającego przekazaniu.

* CEL ZMIANY REGULACJI UMOŻLIWIAJĄCEJ PRZEKAZANIE 1% PODATKU NA RZECZ ORGANIZACJI POŻYTKU PUBLICZNEGO

Przedstawiona powyżej interpretacja analizowanych przepisów ustawy jest również racjonalna z punktu widzenia nowelizacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości przekazania maksimum 1% podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego, dokonanej mocą art. 1 pkt 50 lit. f ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588; dalej jako: "ustawa zmieniająca ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych" - zgodnie z art. 21 ustawy zmieniającej, znowelizowane przepisy weszły w życie 1 stycznia 2007 r. i mają zastosowanie w odniesieniu do dochodów uzyskanych po tej dacie).

Zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych: (...) proponowana zmiana, prawo do przekazania 1% podatku należnego przyznaje podatnikom, którzy wybrali opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej według jednolitej 19% stawki podatku, także podatnikom osiągającym dochody z kapitałów pieniężnych, wymienionych w art. 30b ustawy."

Wynika stąd, że intencją ustawodawcy było poszerzenie kręgu podatników uprawnionych do przekazania określonej części podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego w porównaniu do pierwotnej regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która jednoznacznie pozbawiała podatników uzyskujących dochody z działalności gospodarczej opodatkowane jednolitym 19% podatkiem oraz z kapitałów pieniężnych takiego przywileju.

W tym świetle wydaje się oczywistym, że brak jest podstaw do kwestionowania istnienia tego uprawnienia w przypadku podatników uzyskujących dochody ze stosunku pracy, których roczny podatek dochodowy rozlicza pracodawca, tylko z tego powodu, że nie składają oni samodzielnie zeznania podatkowego w podatku dochodowym, a zeznanie składane na ich rzecz przez pracodawcę (PIT-40) nie zawiera odpowiedniej rubryki, w której można by wskazać organizację pożytku publicznego, na rzecz której organ podatkowy miałby przekazać część podatku.

* RÓWNE TRAKTOWANIE PODATNIKÓW

Należy ponadto podkreślić, że tylko wykładnia art. 45 ust. 5c, w myśl której prawo do wnioskowania o przekazanie części kwoty podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego przysługuje również podatnikom, za których rocznego obliczenia podatku dochodowego dokonuje pracodawca zapewnia pełną realizację konstytucyjnej zasady równości wobec prawa. Zasada ta, sformułowana w art. 32 Konstytucji, nakazuje jednakowe traktowanie przez władze publiczne osób znajdujących się w porównywalnej sytuacji.

Nieuzasadnione zróżnicowane traktowanie podatkowe podatników uzyskujących przychody z tego samego źródła (tekst jedn.: ze stosunku pracy), spośród których pierwszy sam oblicza roczny podatek dochodowy, a obliczenia za drugiego z nich dokonuje pracodawca, przejawiające się w tym, że ten pierwszy mógłby żądać przekazania części podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego a ten drugi byłby takiego przywileju pozbawiony, stanowiłby oczywistą dyskryminację, sprzeczną z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB2/415-410/08-2/JK z dnia 3 czerwca 2008 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono, iż podatnik rozliczający się za pośrednictwem płatnika nie ma możliwości przekazania 1% podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego, z uwagi na to, iż na formularzu PIT-40 nie przewidziano rubryki dla tego typu wpłat. Nie nałożono też na płatników obowiązku uwzględniania takiej dyspozycji podatnika. Nie oznacza to jednak, że podatnicy rozliczający się za pośrednictwem pracodawcy w ogóle nie mają możliwości przekazania 1% podatku. Mogą to zrobić, składając do dnia 30 kwietnia ponownie samodzielnie zeznanie podatkowe na druku PIT-37. Wtedy jednak podatnik musi uwzględnić wszystkie dochody, również te, które rozliczył już pracodawca.

Powyższe informacje zostaną przesłane organizacji pożytku publicznego przez organ podatkowy jako uszczegółowienie przekazanych kwot. Należy jednak pamiętać, że rozdysponowanie środków przekazanych przez organ podatkowy pozostaje w wyłącznej gestii organizacji pożytku publicznego i powinno odbywać się w zgodzie z przedmiotem działalności organizacji określonym w statucie oraz z przepisami prawa powszechnie obowiązującego.

W odniesieniu do art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, Organ wskazał, iż przepis ten oznacza prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Wszyscy podatnicy rozliczają się do 30 kwietnia 2008 r. Mają oni prawo wyboru między rozliczeniem samodzielnym a rozliczeniem za pośrednictwem płatnika. Podatnik wybierając rozliczenie za pośrednictwem płatnika godzi się na ten rodzaj rozliczenia. Tym samym bezzasadny jest zarzut Wnioskodawcy, iż jest on dyskryminowany. Wszyscy podatnicy, którzy wybrali ten sposób rozliczenia znajdują się w takiej samej sytuacji jak Wnioskodawca i tak samo nie mogą oni przekazać 1% podatku należnego na rzecz wybranej organizacji pożytku publicznego.

Interpretacja została doręczona w dniu 10 czerwca 2008 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Pełnomocnik Strony, pismem z dnia 18 czerwca 2007 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 23 lipca 2008 r. Nr IPPB2/415-410/08-4/JK (skutecznie doręczonym w dniu 28 lipca 2008 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Pełnomocnik Pana G. P. w dniu 14 sierpnia 2008 r. (data wpływu 18 sierpnia 2008 r.) złożył za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-410/08-/JK z dnia 3 czerwca 2008 r.

Strona Skarżąca zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzuciła naruszenie:

* przepisów art. 45 ust. 5c-5f oraz art. 37 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 32 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż podatnik, za którego obliczenia rocznego podatku dochodowego od dochodu dokona pracodawca, może przekazać 1% podatku należnego za rok podatkowy na rzecz wybranej przez siebie organizacji pożytku publicznego wyłącznie poprzez ponowne złożenie, samodzielnie, w ustawowym terminie, zeznania podatkowego na druku PIT-37; podatnik nie ma natomiast możliwości przekazania 1% podatku w przypadku rozliczenia podatku przez płatnika.

* przepisu art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, poprzez nie ustosunkowanie się do części istotnych elementów stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Skarżącego o udzielenie interpretacji indywidualnej.

Wyrokiem z dnia 27 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2713/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 3 czerwca 2008 r. Nr IPPB2/415-410/08-2/JK.

Na wstępie, Sąd wskazał, iż zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 punkt 4a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy procesowej, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd podniósł, iż skarga analizowana według powyższych kryteriów zasługuje na uwzględnienie. Dla jej rozpoznania wystarczające było przy tym rozstrzygnięcie, czy Organ dochował 3-miesięcznego terminu na udzielenie interpretacji. Rozpoznając skargę na interpretację przepisów prawa podatkowego sąd administracyjny zobowiązany jest bowiem w pierwszej kolejności ocenić, czy interpretacja taka została udzielona w ustawowym terminie.

Zgodnie z art. 14d Ordynacji podatkowej, interpretację wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak w terminie nie dłuższym, niż 3 miesiące od otrzymania wniosku przez organ. W razie uchybienia temu terminowi przyjmuje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie (art. 14o Ordynacji).

W niniejszej sprawie wniosek o wydanie interpretacji wpłynął do Organu w dniu 3 marca 2008 r., natomiast jej doręczenie nastąpiło w dniu 10 czerwca 2008 r., czyli już po upływie terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej. O ile w orzecznictwie sądowym istniała dotychczas rozbieżność co do właściwego rozumienia terminu "wydanie interpretacji", użytego w tym przepisie (rozbieżności dotyczyły tego, czy "wydanie" interpretacji oznacza jej podpisanie przez uprawnioną osobę, czy też dopiero jej wprowadzenie do obrotu prawnego poprzez doręczenie podatnikowi), to z chwilą podjęcia przez NSA uchwały z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. I FPS 2/08) Sąd uznał, że chodzi o drugą z tych okoliczności, tj. o doręczenie interpretacji podatnikowi. Uchwała ta została, co prawda, podjęta na tle stanu prawnego obowiązującego w roku 2005, jednak jest ona w pełni przydatna w obecnym stanie prawnym, tj. na tle aktualnego brzmienia art. 14d Ordynacji podatkowej. Zdaniem NSA, aktualny zwrot "wydać interpretację" jest ścisłym odpowiednikiem zwrotu "udzielić interpretacji" zawartego w art. 14a § 1 Ordynacji w brzmieniu sprzed 1 lipca 2007 r. Zarówno przed, jak też po tej dacie, termin powyższy został zachowany, jeśli interpretacja została doręczona podatnikowi w ciągu 3 miesięcy od otrzymania wniosku.

Powyższy pogląd NSA, Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela. Zestawiając powyższe daty, tj. datę otrzymania przez Organ wniosku o wydanie interpretacji, z datą jej doręczenia Spółce, Sąd doszedł do wniosku, że w niniejszej sprawie uchybiono terminowi określonemu w art. 14d Ordynacji. W efekcie, z mocy prawa w dniu 4 czerwca 2008 r. w obrocie prawnym pojawiła się interpretacja uznająca stanowisko Skarżącego za prawidłowe w pełnym zakresie.

W tej sytuacji, zdaniem Sądu, bezprzedmiotowe staje się merytoryczne rozpoznanie skargi rozstrzyganie, która ze stron prezentuje prawidłowe stanowisko. Powyższe oznacza, że pomimo uchylenia zaskarżonej interpretacji, Organ nie rozpatrzy ponownie wniosku Skarżącego, gdyż z mocy prawa w związku z zaistnieniem w obrocie prawnym, na zasadzie fikcji prawnej, interpretacji potwierdzającej stanowisko Skarżącego, nie ma już potrzeby rozpatrywania wniosku o wydanie interpretacji. Sąd wskazał przy tym, że jedyną możliwość korekty ewentualnie nieprawidłowego stanowiska Skarżącego stwarza art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.

Od powyższego wyroku została złożona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie skarga kasacyjna z dnia 20 marca 2009 r. Nr IO-007-60/09.

W złożonej skardze kasacyjnej, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, Minister zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 146 § 1, art. 151 i art. 141 § 4 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 14o § 1 i 14d ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez błędną ich wykładnię, w sposób mający wpływ wynik sprawy poprzez przyjęcie, że pojęcie "niewydanie interpretacji indywidualnej" użyte w art. 14o ustawy - Ordynacja podatkowa, oznacza brak jej doręczenia stronie w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi art. 14d Ordynacji podatkowej oraz nie poddanie analizie całej treści art. 14d Ordynacji podatkowej, tj. zdania drugiego tego przepisu co stanowi błąd wykładni językowej przy ustalaniu treści normy prawnej w oparciu o fragment przepisu, a nie całą jego treść.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 632/09 uchylił zaskarżony wyrok Sądu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu.

W uzasadnieniu Sąd podniósł, iż dla oceny zasadności zarzutów skargi kasacyjnej decydujące znaczenie ma treść uchwały Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, w której stwierdzono, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy. W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że wydanie decyzji, a wprowadzenie jej do obrotu prawnego to dwie różne kwestie oraz że przepisy Ordynacji podatkowej wyraźnie odróżniają datę wydania decyzji od daty jej doręczenia. Zmiana stanu prawnego z dniem 1 lipca 2007 r. dotycząca wydania interpretacji, sprowadzała się m.in. do zastąpienia wyrażenia "udzielić pisemnej interpretacji" (art. 14a Ordynacji podatkowej) zwrotem "wydaje pisemną interpretację". Konsekwencja, z jaką ustawodawca używa odrębnych pojęć "wydanie" i "doręczenie", nie pozwala przyjąć, że w przypadku, o którym mowa w omawianych przepisach, utożsamił wydanie interpretacji z jej doręczeniem. Jeżeli organowi wyznaczono termin do dokonania określonej czynności - to dokonanie jej w którymkolwiek, także ostatnim, przed jego upływem dniu, jest równoznaczne z dochowaniem terminu.

W związku z powyższym Sąd zgodził się z postawionym w skardze kasacyjnej zarzutem naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 14o § 1 i art. 14d Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r.) w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W niespornym stanie faktycznym wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do właściwego organu w dniu 3 marca 2008 r. Termin określony w art. 14d Ordynacji podatkowej upływał z dniem 3 czerwca 2008 r. W dniu 3 czerwca 2008 r. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną, która została doręczona stronie w dniu 10 czerwca 2008 r. Sąd pierwszej instancji w całości podzielił stanowisko zawarte uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt I FPS 2/08, że pojęcie "niewydanie" oznacza brak doręczenia indywidualnej interpretacji podatkowej w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku o jej wydanie, uznając, że w niniejszej sprawie uchybiono temu terminowi. Tymczasem, w świetle powołanej wyżej uchwały wydanej w sprawie o sygn. akt II FPS 7/09 uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że organ uchybił terminowi, o którym mowa w art. 14d Ordynacji podatkowej, było zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego błędne, co skutkowało niezasadnym uchyleniem interpretacji na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Uchwała z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, podjęta została w następstwie wystąpienia przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z wnioskiem o podjęcie uchwały w składzie całej Izby NSA. Uchwały abstrakcyjne podejmowane są w celu wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Ich przedmiotem są więc wątpliwości prawne, które nie mają bezpośredniego związku z postępowaniem toczącym się w indywidualnej sprawie sądowoadministracyjnej (por. A. Kabat, B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie II, Zakamycze 2006, str. 48). Z art. 269 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika jednak, że również w indywidualnych sprawach uchwały abstrakcyjne posiadają tzw. ogólną moc wiążącą, co powoduje, iż omawiana uchwała z dnia 14 grudnia 2009 r. wiąże sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas, Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego, C. H. Beck Warszawa 2004, str. 221 i nast.).

Uwzględniając zatem art. 269 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie zaakceptował poglądy wyrażone w powyższej uchwale, które znajdują zastosowanie również na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy. Powoduje to konieczność uwzględnienia skargi kasacyjnej w zakresie sformułowanych w niej zarzutów, gdyż w zaskarżonym w sprawie orzeczeniu doszło do naruszenia art. 14d i art. 14o Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny podniósł więc, iż przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie powinien uwzględnić wskazane stanowisko, a w konsekwencji rozpoznać złożoną skargę merytorycznie, tzn. dokonać pełnej kontroli legalności zaskarżonej interpretacji.

Z tych względów, uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji Wyrokiem z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1902/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ponownie rozpatrując sprawę uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-410/08-2/JK z dnia 3 czerwca 2008 r.

W uzasadnieniu wyroku, wskazano, iż przyjmując kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego zawarte w przepisach ustawy p.p.s.a. Sąd uznał, iż zaskarżona do Sądu administracyjnego indywidualna interpretacja prawa podatkowego w przedmiocie prawa do złożenia wniosku podatnika w zakresie przekazania 1% podatku należnego za rok podatkowy na rzecz wybranej organizacji pożytku publicznego - wiążącego płatnika (pracodawcę) składającego za podatnika zeznanie podatkowe PIT-40 - naruszała przepisy prawa materialnego, a także przepisy postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Sąd podzielił w całości stanowisko Skarżącego, iż organ podatkowy w wydanej indywidualnej uznającej stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe - zaprezentował błędną wykładnię przepisów art. 45 ust. 5c-5f w związku z art. 37 u.p.d.f.

Sąd podniósł, iż wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji został złożony w dniu 3 marca 2008 r. Zgodnie z ówczesnym brzmieniem przepisów ustawy o podatku od osób fizycznych (art. 37 ust. 1) jeżeli podatnik, od którego zaliczki miesięczne pobierają płatnicy określeni w art. 31, art. 33 lub art. 35 ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, złoży płatnikowi przed dniem 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym oświadczenie sporządzone według ustalonego wzoru, które traktuje się na równi z zeznaniem, że: 1) poza dochodami uzyskanymi od płatnika nie uzyskał innych dochodów, z wyjątkiem dochodów określonych w art. 30-30c oraz art. 30e, 2) nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 1a pkt 2-4, 3) nie korzysta z możliwości opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 lub 4, 4) (uchylony), 5) nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 1a pkt 5 - płatnik jest obowiązany sporządzić, według ustalonego wzoru, roczne obliczenie podatku, na zasadach określonych w art. 27, od dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym. W myśl przepisu art. 37 ust. 1a u.p.d.f., przy dokonywaniu rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w ust. 1, płatnik: 1) uwzględnia koszty, o których mowa w art. 22 ust. 11, 2) odlicza od dochodu potrącone w ciągu roku składki na ubezpieczenia społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), 3) na wniosek podatnika odlicza od dochodu: a) (uchylona), b) zwrócone płatnikowi świadczenia, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 5 - jeżeli nie zostały one potrącone od dochodu przy poborze zaliczek, 4) odlicza od podatku: a) kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2, pobranej w roku podatkowym, b) na wniosek podatnika kwotę, o której mowa w art. 27f, jeżeli podatnik w terminie, o którym mowa w ust. 1, złoży oświadczenie, w którym - stwierdzi, że spełnia warunki określone w art. 27f - wskaże liczbę dzieci, na które przysługuje odliczenie - wskaże kwotę odliczenia, obliczoną zgodnie z art. 27f ust. 2-5, 5) dolicza do podatku obliczonego zgodnie z art. 27 otrzymany za jego pośrednictwem zwrot uprzednio zapłaconej i odliczonej składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135). Stosownie do dyspozycji art. 31 ust. 1b u.p.d.f., podatek wynikający z obliczenia rocznego przez płatnika jest podatkiem dochodowym należnym od podatnika za dany rok, chyba że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą inną wysokość zobowiązania w podatku dochodowym. Termin do sporządzenia przez płatników rocznego obliczenia podatku upływa z końcem lutego po upływie roku podatkowego. W tym samym terminie płatnicy przekazują sporządzone obliczenia podatku podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 37 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z art. 37 ust. 4 ustawy, różnice między podatkiem wynikającym z rocznego obliczenia, a sumą zaliczek pobranych za miesiące od stycznia do grudnia pobiera się z dochodu za marzec roku następnego. Różnicę tę, na wniosek podatnika, pobiera się z dochodu za kwiecień roku następnego. Sąd zacytował także przepis art. 45 ust. 5c u.p.d.f., zgodnie z którym, naczelnik urzędu skarbowego na wniosek podatnika, przekazuje na rzecz jednej organizacji pożytku publicznego działającej na podstawie ustawy o działalności pożytku publicznego, wybranej przez podatnika z wykazu, o którym mowa w art. 45 ust. 5g ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, kwotę w wysokości nieprzekraczającej 1% podatku należnego wynikającego z zeznania podatkowego, po zaokrągleniu do pełnych dziesiątek groszy w dół. (Art. 45 ust. 5g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że minister finansów właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego, w porozumieniu z Ministrem Sprawiedliwości, ogłasza, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" wykaz organizacji mających status organizacji pożytku publicznego na dzień 30 listopada roku podatkowego). Przekazania przedmiotowej kwoty na rachunek bankowy organizacji pożytku publicznego - po pomniejszeniu o koszty przelewu bankowego - dokonuje naczelnik urzędu skarbowego właściwy miejscowo dla złożenia zeznania podatkowego w terminie trzech miesięcy od upływu terminu dla złożenia zeznania podatkowego, pod warunkiem, że zeznanie podatkowe zostanie złożone przed upływem terminu określonego dla złożenia tego zeznania, co wynika z art. 54 ust. 5e i 5f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do istoty sporu w rozpoznawanej sprawie Sąd wyjaśnia, że Strona Skarżąca wskazała w opisie stanu faktycznego, iż na podstawie przepisu art. 37 ust. 1 u.p.d.f. i w określonym w tym przepisie terminie planuje złożyć pracodawcy na odpowiednim formularzu oświadczenie dla celów dokonania rocznego obliczenia podatku dochodowego od dochodu (PIT-12) potwierdzające, iż spełnia warunki określone w art. 37 ust. 1 pkt 1-3 i pkt 5 u.p.d.f. W konsekwencji, w myśl art. 37 ust. 1 oraz ust. 3 u.p.d.f., roczne obliczenie podatku od dochodu uzyskanego przez podatnika w danym roku podatkowym sporządzi pracodawca, a podatek wynikający z obliczenia rocznego dokonanego przez płatnika będzie podatkiem należnym za dany rok zgodnie z art. 37 ust. 1b u.p.d.f. Jednocześnie Skarżący powołując się na wykładnię gramatyczną przepisów art. 45 ust. 5c-5g u.p.d.f. wskazuje, iż w oparciu o złożone przez niego oświadczenie właściwy naczelnik urzędu skarbowego byłby zobligowany do przekazania kwoty w wysokości nieprzekraczajacej 1% podatku dochodowego należnego za rok podatkowy na rzecz wskazanej przez niego organizacji pożytku publicznego wymienionej w wykazie, o którym mowa w art. 45 ust. 5f u.p.d.f. Sąd podniósł, iż Minister Finansów nie zgodził się z powyższym stanowiskiem wskazując, że regulacje przepisów ustawy podatkowej określające procedurę przekazania organizacji pożytku publicznego 1% podatku należnego za rok podatkowy mają zastosowanie jedynie do podatników rozliczających się samodzielnie. Natomiast podatnicy rozliczający się za pośrednictwem płatnika nie mają w ocenie Ministra Finansów możliwości przekazania 1% podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego z uwagi na to, iż na formularzu PIT-40 nie przewidziano rubryki dla tego typu wpłat. Nie nałożono też na płatników obowiązku uwzględnienia takiej dyspozycji podatnika. Organ podatkowy wskazał na możliwość przekazania 1% podatku wyłącznie poprzez samodzielne złożenie przez podatnika zeznania podatkowego PIT-37 na ogólnych zasadach. Minister Finansów odnosząc się do zarzutu Spółki odnośnie dyskryminacji określonej grupy podatników podniósł, że zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie bowiem wszyscy podatnicy rozliczający się za pośrednictwem płatnika są w tej samej sytuacji prawnej.

W ocenie Sądu, na aprobatę zasługuje stanowisko Strony Skarżącej, iż w stanie prawnym z dnia złożenia wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji ustawodawca nie zawarł wyraźnego przepisu pozbawiającego podatników uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za których obliczenia rocznego podatku dokonuje pracodawca, prawa do żądania przekazania części podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego. Sąd podniósł, iż w przepisie art. 45 ust. 5c u.p.d.f., jest mowa o tym, iż naczelnik urzędu skarbowego, na wniosek podatnika przekazuje na rzecz...". Przepis ten, zdaniem Sądu, nie zawiera ograniczenia co do rodzaju zeznania, którego złożenie przez podatnika przesądzałoby o możliwości skorzystania z przedmiotowego przywileju. Sąd nie może też przyjąć, iż zgodnie z tym przepisem uprawnieni do zastosowania instytucji przekazania 1% podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego są tylko podatnicy składający zeznania podatkowe samodzielnie. Sąd w całości zaakceptował stanowisko Strony, iż podatnik nie może zostać pozbawiony takiego uprawnienia jedynie mocą samej konstrukcji formularzy podatkowych (PIT-40 oraz PIT-12), tj. przez fakt, że nie zawierają one odpowiednich rubryk do wskazania odpowiedniej organizacji pożytku publicznego, wysokości kwoty, czy też pouczeń w tym zakresie. Sąd uznał także, iż stanowisko Ministra Finansów wyrażone w zaskarżonym akcie odnośnie braku możliwości przekazania poprzez płatnika części podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego jest nieracjonalne. Nie ulega wątpliwości, iż wykładnia przyjęta przez organ wymuszająca składanie ponownego zeznania podatkowego przez samego podatnika, a także obligująca organ podatkowy do ponownej analizy poprawności zeznania podatkowego powoduje nieuzasadnione utrudnienia po stronie podatników, które de facto zniechęcają do przekazywania części podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego.

Sąd nie ma też wątpliwości, iż w myśl art. 45 ust. 5c u.p.d.f., przekazanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego 1% podatku wybranej przez podatnika organizacji pożytku publicznego odbywa się na wniosek podatnika. Prawo podatnika do kierowania wniosków do organów podatkowych wynika z ogólnych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (art. 168 i nast.). Przewidziane w przytoczonym przepisie uprawnienie jest równoznaczne z obowiązkiem organów podatkowych przyjęcia kierowanych do nich wniosków podatników. Oznacza to, iż na podstawie przepisu prawa materialnego podatnik uzyskuje uprawnienia do: zadysponowania kwotą 1% podatku w granicach przewidzianych prawem a także do żądania od organu podatkowego dokonania fizycznego przekazania takiej kwoty na rachunek właściwej organizacji pożytku publicznego. Jedynym warunkiem koniecznym do skorzystania z tych uprawnień jest złożenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego wniosku podatnika, w którym wskazana zostanie organizacja pożytku publicznego wymieniona w wykazie, o którym mowa w art. 45 ust. 5f u.p.d.f. Jednocześnie, Sąd uważa, że organ podatkowy nie może odmówić przyjęcia takiego wniosku. Zgodnie z art. 37 ust. 5d u.p.d.f., na równi ze złożeniem przez podatnika wniosku, o którym mowa w art. 45 ust. 5c traktuje się wskazanie w zeznaniu podatkowym organizacji pożytku publicznego poprzez podanie jej nazwy i numeru wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. Z literalnego brzmienia przytoczonych przepisów nie wynika, jakoby wyłącznie wskazanie w zeznaniu podatkowym składanym samodzielnie przez podatnika organizacji pożytku publicznego, na której rzecz Naczelnik Urzędu Skarbowego powinien przekazać kwotę nieprzekraczającą 1% podatku było jedynym możliwym sposobem złożenia przez podatnika wniosku, o którym mowa w art. 45 ust. 5c u.p.d.f. Przeciwnie dyspozycja przepisu art. 45 ust. 5d u.p.d.f. stanowi wprost, że wskazanie takiej organizacji w zeznaniu podatkowym jest jedynie czynnością "traktowaną na równi" ze złożeniem takiego wniosku przez podatnika, a zatem możliwe są także inne sposoby wnioskowania o przekazanie części podatku wybranej przez podatnika instytucji. Dla swej skuteczności, wniosek taki może zostać złożony w dowolnej formie pisemnej, pod warunkiem, że zawiera on wymagane prawem informacje, a złożenie nastąpiło w ustawowym terminie. Zatem, Sąd ponownie podkreśla, że brak odpowiednich rubryk w formularzach PIT-12 oraz PIT-40 świadczy jedynie o tym, że przy dokonaniu rocznego obliczenia podatku pracownika przez pracodawcę nie jest możliwe wskazanie przez pracodawcę w zeznaniu podatkowym pracownika (PIT-40) organizacji pożytku publicznego, na której rzecz właściwy naczelnik urzędu skarbowego powinien wpłacić kwotę nieprzekraczającą 1% podatku należnego za rok podatkowy. Pracodawca nie jest również zobowiązany do dokonywania takiej dyspozycji na żądanie podatnika. Sąd w tym względzie podzielił pogląd Skarżącego, iż fakt ten nie oznacza jednak, że podatnik za którego obliczenie rocznego podatku dokonuje płatnik nie ma w ogóle możliwości złożenia wniosku. W ocenie Sądu, wniosek taki podatnik może złożyć bezpośrednio do Naczelnika Urzędu Skarbowego powołując się na zeznanie podatkowe PIT-40 przesłane przez płatnika lub złożyć taki wniosek swojemu pracodawcy zobowiązując go do przekazania w formie pisemnej lub elektronicznej wraz z zeznaniem podatkowym

W ocenie Sądu, wniosek podatnika rozliczającego się za pośrednictwem płatnika o przekazanie na rzecz jednej z organizacji pożytku publicznego 1% podatku należnego wynikającego z zeznania podatkowego PIT-40, o którym to wniosku mowa w przepisie art. 45 ust. 5c u.p.d.f. podatnik może złożyć w dowolnej formie pod warunkiem, że będzie on spełniał warunki przewidziane dla podania określone w art. 168 ust. 2 ustawy Ord, pod. i zostanie wniesiony przed upływem terminu określonego w art. 45 ust. 5f u.p.d.f. Zdaniem Sądu, jedynie taka wykładnia ww. przepisu ustawy, zapewni podatnikowi pełną realizację jego ustawowego uprawnienia nie tworząc nadmiernych barier natury formalnej (podkr. Sądu).

W ocenie Sądu, za słuszny uznać także należy pogląd Strony, że tylko wykładnia art. 45 ust. 5c, w myśl której prawo do wnioskowania o przekazanie części kwoty podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego przysługuje również podatnikom, za których rocznego obliczenia podatku dochodowego dokonuje pracodawca, zapewnia pełną realizację konstytucyjnej zasady równości wobec prawa. Zasada ta, sformułowana w art. 32 Konstytucji, nakazuje jednakowe traktowanie przez władze publiczne osób znajdujących się w porównywalnej sytuacji. Nie uzasadnione zróżnicowane traktowanie podatkowe grup podatników uzyskujących przychody z tego samego źródła (tekst jedn.: ze stosunku pracy) spośród których pierwsza sama oblicza roczny podatek dochodowy, a obliczenia za drugą z nich dokonuje pracodawca, przejawiające się w tym, że ta pierwsza mogłaby żądać przekazania części podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego a druga grupa poprzez nieuzasadniony formalizm byłaby takiego przywileju pozbawiona, stanowiłoby oczywistą dyskryminację, sprzeczną z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa.

Odnosząc się do zarzutów skargi co do naruszenia przepisów postępowania, Sąd uznał że zasługują one na uwzględnienie. Analiza sprawy wskazuje, iż mimo obszernych wywodów wniosku Skarżącego co do wykładni gramatycznej przepisu art. 45 ust. 5c-5f w związku z art. 37 in fine u.pd.f. Minister Finansów nie odniósł się do przedstawionej przez Stronę argumentacji stwierdzając gołosłownie, że stanowisko Skarżącego jest nieprawidłowe, a powołane powyżej przepisy mają zastosowanie wyłącznie do podatników rozliczających się samodzielnie.

Sąd podkreślił również, iż przedmiotowe orzeczenie wiąże wyłącznie w zakresie stanu faktycznego i prawnego przedstawionego we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji z dnia 3 marca 2008 r. Z powyższych względów Sąd odstąpił od analizy obowiązujących, analogicznych przepisów ustawy podatkowej dotyczących przekazywania kwoty w wysokości nieprzekraczającej 1% podatku należnego przez podatników na rzecz organizacji pożytku publicznego.

Sąd podniósł, iż Minister Finansów ponownie rozpatrując wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji zastosuje się do zaakceptowanej przez Sąd i przedstawionej w uzasadnieniu orzeczenia prawidłowej wykładni prawa materialnego.

Pismem z dnia 20 stycznia 2011 r. Nr IO-007-234/10 Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów złożył skargę kasacyjną od ww. wyroku.

W złożonej skardze kasacyjnej, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i orzeczenie co do istoty sprawy bądź o przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpatrzenia, Minister zarzucił:

* błędną wykładnie art. 45 ust. 5c-5f w związku z art. 37 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że podstawą obliczenia 1% podatku należnego na rzecz organizacji pożytku publicznego jest podatek należny wynikający z rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w art. 37 ust. 1 ustawy;

* błędną interpretację art. 45 ust. 5f u.p.d.o.f. i art. 45 ust. 5 u.p.d.o.f. w związku z art. 168 O.p. poprzez przyjęcie, że wniosek podatnika o przekazanie jednego procenta podatku należnego, może być złożony w dowolnej formie spełniającej warunki przewidziane dla podania;

* błędną wykładnię art. 37 u.p.d.o.f. i 45 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, że treść owych norm pozbawia podatnika uprawnienia do przekazania jednego procentu podatku należnego;

* przyjęciu, że art. 37 u.p.d.o.f. i 45 u.p.d.o.f. w zakresie przekazania jednego procenta podatku należnego, nie zapewniają pełnej realizacji zasady równości wobec prawa.

Wyrokiem z dnia 20 września 2012 r. sygn. akt II FSK 374/11, NSA oddalił skargę kasacyjną.

W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a w konsekwencji podlega oddaleniu. Sformułowane w niej zarzuty naruszenia prawa koncentrują się wokół kwestii, w jakiej formie powinien być złożony wniosek o przekazanie 1% podatku dochodowego należnego za rok podatkowy na rzecz wskazanej przez podatnika organizacji pożytku publicznego.

Na wstępie czynionych rozważań Sąd podniósł, że niniejsze wywody odnoszą się do nie obowiązującego stanu prawnego. Zauważono bowiem, że regulacje prawne, które stanowiły podstawę wydanej interpretacji i skarżonego wyroku sądu I instancji obowiązywały tylko do grudnia 2008 r. Dlatego też, dla rozstrzygnięcia przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego kwestii prawnej obok klasycznej wykładni językowej i wykładni teleologicznej przydatne będą dyrektywy charakterystyczne dla wykładni ewolucyjnej, stanowiącej odmianę wykładni genealogicznej, a uwzględniającej właśnie zmianę przepisów prawnych regulujących sporne zagadnienie prawne.

W pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że "przekazanie 1% podatku dochodowego należnego za rok podatkowy na rzecz wskazanej przez podatnika organizacji pożytku publicznego" wbrew stanowisku organu interpretującego nie można porównywać do ulgi podatkowej czy odliczenia (s. 16 skargi). Stanowi ono uprawnienie, którego doniosłość celnie ujął Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 19 lipca 2007 r., sygn. akt K 11/06 wskazując, że istota preferencji w zakresie dzielenia się 1% podatku z organizacją pożytku publicznego polega na tym, że pozwala się podatnikowi w granicach określonych ustawą przejawić własną wolę polityczną. Wola ta dotyczy w szczególności sposobu przeznaczenia tej części środków pochodzących od podatnika, które zgodnie z zasadami ogólnymi stanowią dochód budżetowy państwa ("a więc taki, który podlega decyzji politycznej konstytucyjnych władz państwa, w tym przede wszystkim parlamentu"). Innymi słowy, mamy do czynienia z podatkiem przekazanym państwu jako stosowna danina publiczna, ale o którego częściowym rozporządzeniu z woli ustawodawcy - jako swoisty przywilej obywatela wiążący się niewątpliwie z regułami sprawiedliwości dystrybutywnej (służącej zasadniczo równości społecznej) - może decydować sam podatnik.

Sąd stwierdził, iż kluczowe dla rozstrzygnięcia wskazanego zagadnienia prawnego jest sformułowanie zawarte w art. 45 ust. 5c cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku i wydania interpretacji. Zgodnie z niniejszym przepisem "naczelnik urzędu skarbowego na wniosek podatnika przekazuje wniosek na rzecz jednej organizacji pożytku publicznego działającej na podstawie ustawy (...) kwotę w wysokości nie przekraczającej 1% podatku należnego wynikającego z zeznania podatkowego". Naczelny Sąd Administracyjny akceptuje pogląd wyrażony w zaskarżonym wyroku, zgodnie z którym na gruncie wówczas obowiązującej regulacji prawnej dotyczącej spornej materii podatnik mógł złożyć w dowolnej formie pod warunkiem, że spełniał on warunki przewidziane dla podania określone w art. 168 ust. 2 Ordynacji podatkowej oraz że został wniesiony przed upływem terminu określonego w art. 45 ust. 5f cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku i wydania interpretacji.

W ocenie Sądu, dokonana powyżej interpretacja znajduje swoje potwierdzenie poprzez zastosowanie reguł wykładni genealogicznej. Warto mieć na uwadze, iż tzw. argument ze zmiany przepisów (mieszczący się w dyrektywach wykładni genealogicznej, a ściślej jej odmiany w postaci wykładni ewolucyjnej (tekst jedn.: uwzględniającej kolejne zmiany rozstrzygnięć ustawowych) może zostać w dyskursie interpretacyjnym podważony. Twierdzenie, iż zmiany przepisów powodują zmianę stanu prawnego, należy traktować jako domniemanie interpretacyjne wzruszalne. Stanowi ono domniemanie jako regułę interpretacyjną pierwszego stopnia wykładni historycznej, od której można odstąpić w określonych okolicznościach. Wskazuje się następnie, że dyrektywa formułująca nakaz traktowania nowelizacji jako prawotwórczych przesuwa ciężar argumentacji na tego, kto ją podważa i jako taka ma charakter optymalizacyjny, a więc racjonalizujący uzasadnienie decyzji interpretacyjnej.

W rozpoznawanej sprawie istotne w tym kontekście jest, zdaniem Sądu, zwrócenie uwagi na dokonaną przez ustawodawcę zmianę regulacji dotyczącej spornej kwestii prawnej, a mianowicie zgodnie z art. 45c ust. 3 "za wniosek uważa się wskazanie przez podatnika w zeznaniu podatkowym albo w korekcie zeznania, o których mowa w ust. 1, jednej organizacji pożytku publicznego (...) oraz kwoty do przekazania na rzecz tej organizacji, w wysokości nieprzekraczającej 1% podatku należnego". Wykładnia ewolucyjna uwzględniająca znowelizowane uregulowanie spornego zagadnienia prawnego stanowi argument potwierdzający dokonaną uprzednio wykładnię językową i celowościową interpretowanego przepisu art. 45c. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ratio legis obecnego uregulowania, a więc także i samej zmiany, nie miało na celu wyłącznie wyeliminowania przepisu rodzącego wątpliwości, ale wręcz sprecyzowanie, w jakiej formie powinien zostać złożony wniosek o przekazanie 1% podatku na rzecz organizacji pożytku publicznego, aby mógł on zostać uwzględniony. Mówiąc inaczej, Sąd uznaje, że w świetle poprzednio obowiązującego przepisu art. 45c wymóg taki nie istniał, co niewątpliwie ze względów pragmatycznych było niepożądane, ponieważ mogło stanowić źródło prakseologicznie niewskazanego zamieszania po stronie organów podatkowych, który to stan obecna regulacja niweluje.

Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1902/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, iż z uwagi na fakt, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony w 2008 r., natomiast wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1902/10 uprawomocnił się z dniem 20 września 2012 r., tj. w stanie prawnym obowiązującym w 2012 r., niniejsza interpretacja dotyczy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującej do 31 grudnia 2008 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.