IPPB2/415-370/08-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2008 r. (data wpływu 26 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia pracownika oddelegowanego do pracy w Niemczech w 2007 r. i latach następnych - jest prawidłowe.

W dniu 26 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia pracownika oddelegowanego do pracy w Niemczech w 2007 r. i latach następnych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka na podstawie umowy o pracę z dnia 28 września 2007 r. oddelegowała swojego pracownika do Niemiec na okres od dnia 1 października 2007 r. do dnia 1 października 2010 r.. Pracownik świadczy na terenie Niemiec pracę przedstawiciela handlowego i jego działalność nie jest prowadzona na terenie Niemiec za pośrednictwem zakładu w rozumieniu umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w B... dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

W 2007 r. pracownik w okresie od stycznia do sierpnia był oddelegowany na teren Niemiec przez inną spółkę wchodzącą w skład Grupy XX. Delegowany pracownik przebywa na terenie Niemiec z całą swoją rodziną. W 2006 r. przed wyjazdem na terytorium Niemiec złożył do właściwego urzędu skarbowego W... zgłoszenie aktualizacyjne na druku NIP-3 zawiadamiające polską administrację podatkową o niemieckim adresie zamieszkania. Pracownik posiada miejsce zamieszkania w Niemczech.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Przepis ten określa tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy, którego konsekwencją jest konieczność opodatkowania w Polsce wszystkich dochodów.

Zgodnie z art. 3 ust. 1a za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Z informacji dotyczących stanu faktycznego wynika, że pracownik od roku 2006 przeniósł swój ośrodek interesów życiowych do Niemiec. Na określenie miejsca ośrodka interesów życiowych mają wpływ czynniki osobiste i gospodarcze. Podstawowym czynnikiem osobistym jest stałe miejsce pobytu rodziny, zaś czynnikiem gospodarczym miejsce uzyskiwania dochodów lub prowadzenia interesów. Źródła dochodu pracownika są położone w całości na terenie Niemiec. Pracownik przebywa na terenie Niemiec z całą swoją rodziną. W roku 2007 pracownik przebywał na terytorium Niemiec dłużej niż 183 dni, wobec czego w roku 2007 nie zachodzą przesłanki, które mogłyby spowodować powstanie nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce. Taka sama sytuacja wystąpi dla kolejnych lat delegowania t. j. lat 2008 - 2009 i okresu od stycznia do października 2010 r. (w roku 2010 również okres ponad 183 dni).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (jest to tzw. ograniczony obowiązek podatkowy). Zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 1 za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku pracy bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia. Ze względu na fakt świadczenia pracy wyłącznie na terytorium Niemiec nie zachodzą przesłanki powodujące powstanie ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

Ad.2

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pracodawca jest obowiązany jako płatnik obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od przychodów pracownika uzyskanych od tego pracodawcy.

Od 1 stycznia 2007 r. obowiązuje art. 32 ust. 6 ww ustawy., zgodnie z którym pracodawca nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Polski, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Polski (w opisanym stanie faktycznym pracownik przez cały okres delegowania podlega opodatkowaniu w Niemczech).

Płatnik stoi więc na stanowisku, że ze względu na fakt wykonywania pracy na podstawie stosunku pracy nie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lecz na terytorium Niemiec należy uznać, że delegowany pracownik nie posiada ograniczonego obowiązku podatkowego na terytorium Polski, zaś z uwagi na przeniesienie ośrodka interesów życiowych na terytorium Niemiec delegowany pracownik nie ma na terytorium Polski również nieograniczonego obowiązku podatkowego. Konkludując należy uznać, że delegowany pracownik nie posiada statusu polskiego podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w roku 2007 i latach 2008-2010. Ze względu na regulację art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnik stoi więc na stanowisku, że nie ma obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń oddelegowanego pracownika przez cały rok okres oddelegowania od 1 października 2007 do 1 października 2010 r..

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad.1

W myśl z art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę która:

W przypadku pracownika Wnioskodawcy pierwszy z wymienionych warunków nie będzie spełniony, gdyż Wnioskodawca nie przebywał w trakcie 2007 r. w Polsce więcej niż 183 dni.

Analizując natomiast drugi warunek, czyli miejsce, gdzie znajduje się centrum interesów osobistych lub gospodarczych należy stwierdzić, iż kraj, w którym przeważają powiązania osobiste, powinien być zasadniczo traktowany jako ośrodek interesów życiowych i osobistych.

Zgodnie do treści art. 3 ust. 2a osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, iż wymienione wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Stosownie do art. 4 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90.), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" odnosi się, zatem bezpośrednio do określenia "miejsce zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż:

* oddelegowany pracownik posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Niemiec, w tym państwie mieszka, ma pracę na czas określony zgodnie z zawartą umową o pracę od 1 października 2007 r. do 1 października 2010 r. Delegowany pracownik przebywa na terenie Niemiec z całą swoją rodziną w 2006 r. przed wyjazdem na terytorium Niemiec złożył do właściwego urzędu skarbowego W... zgłoszenie aktualizacyjne na druku NIP-3 zawiadamiające polską administrację podatkową o niemieckim adresie zamieszkania.

Oznacza to, iż od 2006 r. oddelegowany pracownik przez inną spółkę wchodzącą w skład Grupy XX S.A, a następnie przez Wnioskodawcę od 1 października 2007 r. podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, t. j. podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (jeśli takie uzyska) zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ad.2

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 2a osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, iż wymieniony wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W myśl art. 15 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90.) z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Przepis art. 15 ust. 2 tej umowy określa wyjątki od powyższej zasady. Zgodnie z tym przepisem, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

W myśl przepisów art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednocześnie, na podstawie art. 32 ust. 6 ww. ustawy zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny stwierdzić należy, iż dochody rezydenta Niemiec z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Niemiec nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, a zatem Spółka nie ma obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.