IPPB2/415-346/07-2/IŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2007 r. (data wpływu 5 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w dniu... stycznia 1996 r. nabył część nieruchomości - dwie kondygnacje w sześcio-kondygnacyjnym wielofunkcyjnym budynku postawionym na gruncie użytkowanym na zasadzie prawa użytkowania wieczystego. W momencie zakupu budynek już stał i zakupiona przez Wnioskodawcę jego część była w stanie surowym.

Przez okres prawie 12 lat posiadania nieruchomości Wnioskodawca zabezpieczył tę nieruchomość jedynie przed zniszczeniem i dewastacją.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać część swojej własności wraz z przypadającym na nią udziałem w prawie wieczystego użytkowania działki.

Przeznaczona do sprzedaży nieruchomość nie jest realizowana w ramach prowadzonej działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy odpłatne zbycie części nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nieruchomość nabył w 1996 r., czyli przed dniem 31 grudnia 2006 r. Jest właścicielem tej nieruchomości przez okres prawie 12 lat.

Nieruchomość sprzedaje w takim samym stanie, w jakim była w dniu zakupu.

Wobec powyższego transakcja podlega opodatkowaniu na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2007 r. (art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r.).

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie części nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodów, a zatem nie będzie opodatkowane tym podatkiem.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), do źródeł przychodów zalicza się między innymi:

* według pkt 7 tego przepisu - prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c);

* według pkt 8 tego przepisu - opłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) - do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zatem dla ustalenia, które przepisy mają zastosowanie w przedstawionej we wniosku sytuacji i czy sprzedaż nieruchomości będzie źródłem przychodów, istotne jest przede wszystkim określenie co jest przedmiotem odpłatnego zbycia (źródłem przychodów) a także prawidłowe określenie daty nieruchomości i praw, które zamierza Pan sprzedać - przy czym należy mieć tu na uwadze nie tylko przepisy podatkowe, ale przede wszystkim przepisy Kodeksu cywilnego, na podstawie których określane są czynności cywilnoprawne czy też kształtowane prawa, które rodzą obowiązki podatkowe.

Z uwagi na to, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, to znaczenie tego terminu wymaga stosowania definicji zawartych w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

W rozumieniu prawa cywilnego nieruchomość to jeden z rodzajów rzeczy. W prawie polskim wyróżnia się cztery rodzaje nieruchomości: gruntowe, budynkowe, lokalowe i rolne, definiowane w art. 46-48 Kodeksu cywilnego.

Podstawowym rodzajem nieruchomości są nieruchomości gruntowe, którymi są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty). Znajdujące się na nich i trwale z nimi związane budynki, inne urządzenia i rośliny, jak również prawa związane z własnością nieruchomości są częściami składowymi danej nieruchomości. Wobec tego nie mogą być przedmiotem odrębnej własności. Oznacza to, że jeżeli ktoś wzniesie budynek na gruncie należącym do innej osoby, to właścicielem tego budynku nie jest osoba, która go wybudowała, a osoba do której ten grunt należy. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Także dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do takiej nieruchomości nie rozdziela się sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku - przyjmuje się, że wyznacznikiem upływu biegu terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest data nabycia gruntu, a data wybudowania budynku nie ma znaczenia.

Odmienna sytuacja prawna występuje natomiast w przypadku użytkowania wieczystego gruntu, W takiej sytuacji - na zasadach określonych w odrębnych przepisach - jako osobne od gruntu mogą zostać wyodrębnione budynki (nieruchomość budynkowa) lub części takich budynków (lokale - nieruchomość lokalowa).

Takie nieruchomości budynkowe (lokalowe) są odrębnymi od gruntu przedmiotami własności.

Przepisy szczególne określają przy tym relację tego prawa do nieruchomości, na której budynek został wzniesiony. W aktualnym stanie prawnym ze względu na treść art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego odrębną własność mogą stanowić budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gminy przez wieczystego użytkownika.

W związku z tym w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest odrębnie sprzedaż prawa do gruntu i sprzedaż budynku lub części takich budynków (lokale - nieruchomość lokalowa), dokonywana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa bądź wybudowanie budynku.

A zatem źródłem przychodu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może być też budynek (część budynku, lokal lub lokale) wybudowany na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym, stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności.

Ustawodawca w cytowanym przepisie określając moment, od którego liczy się bieg pięcioletniego terminu, po którym sprzedaż nieruchomości i określonych praw nie podlega opodatkowaniu użył sformułowania "wybudowanie".

Zgodnie z wypracowaną linią orzecznictwa, z wybudowaniem mamy do czynienia w momencie oddania do użytku. Przy ustalaniu momentu wybudowania pomocniczo można się posłużyć datą wydania decyzji w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego. Dodatkowo przy określaniu momentu wybudowania można wspomóc się Prawem budowlanym.

W myśl art. 54 Prawa budowlanego, do użytkowania budynku można przystąpić po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy. Złożenie tego zawiadomienia potwierdza fakt zakończenia budowy, jak również legalizuje jego użytkowanie. Brak zgłoszenia wskazuje, że w sensie prawnym i faktycznym budowa nie została jeszcze zakończona.

Wobec powyższego okres pięcioletni określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego jest odrębnie liczony od daty nabycia prawa do gruntu i od daty wybudowania (oddania do użytkowania) nieruchomości budynkowej posadowionej na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

W sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu i niezakończona budowa budynku w stopniu pozwalającym na jego użytkowanie - to okres pięcioletni dla nieruchomości budynkowej nie rozpoczyna swego biegu i nie stanowi źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

W rozpatrywanej sprawie bezspornym jest, iż bieg terminu pięcioletniego liczony będzie odrębnie dla gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym i odrębnie dla części budynkowej nieruchomości, znajdującej się na tym gruncie.

Z przedstawionej we wniosku sytuacji wynika, że ponad 12 lat temu, tj....01.1996 r. nabył Pan dwie kondygnacje, niewykończone (w stanie surowym) w wielofunkcyjnym budynku postawionym na gruncie użytkowanym na zasadzie prawa użytkowania wieczystego. Do chwili obecnej żadne prace wykończeniowe, poza zabezpieczeniem przed dewastacją, nie były na tych kondygnacjach wykonywane, a w niedalekiej przyszłości zamierza Pan zbyć część swojej własności wraz z przypadającym na nią udziałem w prawie wieczystego użytkowania działki.

Z powyższego wynika, że udział w prawie wieczystego użytkowania nabył Pan...01.1996 r. - wobec tego zamiarowane zbycie tego prawa podlega zasadom opodatkowania obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Wskazać należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 w starym brzmieniu również nie zaliczał do źródeł przychodów zbycia tego rodzaju prawa po upływie pięciu lat od nabycia. Z uwagi na upływ tego terminu w opisanej przez Pana sytuacji, odpłatne zbycie udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nie będzie więc objęte podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zestawiając opisane przez Pana zdarzenie z przedstawionymi wyżej uregulowaniami należy stwierdzić, iż przedmiotem nabycia nie mogła być część nieruchomości budynkowej lecz nakłady inwestycyjne na nią poniesione.

W kontekście przepisów podatkowych niewykończone kondygnacje budynku, które Pan nabył nie spełniają kryteriów nieruchomości budynkowej wybudowanej - oddanej do użytkowania, a więc pięcioletni okres nabycia, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie rozpoczął jeszcze biegu. Ponadto istotne jest to, iż w sensie podatkowym nabycie takich nakładów inwestycyjnych w części nieruchomości budowlanej traktowane jest jako nabycie praw majątkowych, o jakich mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7, w związku z art. 18 tejże ustawy.

W tej części transakcji odpłatnego zbycia będą zatem miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym obowiązujące od dnia 1 stycznia 2007 r. (po nowelizacji).

Przychód z odpłatnego zbycia takich praw podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej.

Reasumując, sprzedaż przedmiotowego lokalu winna być pojmowana w oderwaniu od gruntu, na którym jest ten lokal posadowiony.

Z uwagi na powyższe przy odpłatnym zbyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego odrębnym źródłem przychodu jest sprzedaż prawa do gruntu i sprzedaż budynku lub części takiego budynku (lokalu).

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.