IPPB2/415-335/12-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2012 r. (data wpływu 6 kwietnia 2012 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 3 lipca 2012 r., data wpływu 4 lipca 2012 r., na wezwanie Nr IPPB2/415-335/12-2/MK z dnia 22 czerwca 2012 r. (data nadania 22 czerwca 2012 r., data doręczenia 26 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z udostępnieniem strony internetowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z udostępnieniem strony internetowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem strony internetowej. Zamierza przystąpić do internetowego programu partnerskiego, którego organizatorem jest zagraniczna firma Z., z siedzibą statutową w Stanach Zjednoczonych. Program partnerski polega na tym, że na swojej stronie internetowej Wnioskodawca będzie umieszczał reklamy ww. firmy, a ona zobowiązuje się płacić Wnioskodawcy wynagrodzenie stanowiące część z dochodów uzyskanych od użytkowników, którzy rejestrują się w firmie Z., po kliknięciu w reklamę na stronie Wnioskodawcy. Środki te do momentu złożenia przez Wnioskodawcę wniosku wypłaty są gromadzone przez organizatora systemu partnerskiego. Po złożeniu wniosku o wypłatę, organizator, w terminie do 30 dni, przelewa zgromadzone środki na konto Wnioskodawcy w polskim banku.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 22 czerwca 2012 r. Nr IPPB2/415-335/12-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

* czy czynność wynikająca z udostępnienia strony internetowej wykonywana będzie (czy też nie) w warunkach określonych w art. 5a pkt 6 (działalności gospodarczej) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

* na jakiej podstawie (np. umowy itp.) nastąpi przystąpienie do programu partnerskiego w ramach, którego Wnioskodawca odda firmie Z. powierzchnię reklamową strony internetowej, której jest właścicielem.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie. W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką formę opodatkowania należy zastosować i jak rozliczyć podatek, gdy Wnioskodawca otrzyma środki z tytułu uczestnictwa w programie partnerskim.

Zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu uczestnictwa w programie partnerskim firmy Z. należy traktować jako przychód z działalności wykonywanej osobiście (wykonywanie usługi na rzecz kontrahenta) na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to działalność gospodarcza, ponieważ nie ma ona ciągłego i zorganizowanego charakteru. Jako że firma Z. nie zajmuje się rozliczeniami podatkowymi sum przekazywanych uczestnikom programu partnerskiego, obciążenie podatkowe z tytułu osiąganych przychodów wystąpi po stronie Wnioskodawcy. Dlatego też do 20 dnia każdego miesiąca następującego po przelaniu wynagrodzenia na konto, Wnioskodawcy będzie on odprowadzał do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy w kwocie 19% uzyskanych dochodów (dotyczy okresu od stycznia do listopada). Wyjątkowo zaliczkę z tytułu dochodów uzyskanych w grudniu Wnioskodawca zamierza przekazać do Urzędu Skarbowego w terminie złożenia rocznego zeznania podatkowego (PIT-36).

Na podstawie art. 11 ust. 3 ww. ustawy przychód Wnioskodawca będzie obliczał poprzez przeliczenie go na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia go do dyspozycji, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystam i mających zastosowanie przy kupnie walut, z zastrzeżeniem przepisów artykułu 11 ust. 4 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ww. ustawy, obliczając dochód do opodatkowania, Wnioskodawca zamierza uwzględnić koszty uzyskania przychodu w wysokości 20%.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy oraz art. 15 ust. 1 polsko-amerykańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dochód z tytułu uczestnictwa w programie partnerskim firmy Z. Wnioskodawca będzie w całości rozliczał w Polsce. Składając zeznanie roczne PIT-36 dodatkowo Wnioskodawca będzie składał formularz PIT ZG dotyczący dochodów zagranicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 316 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Z przepisu art. 4a ww. ustawy wynika, iż art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia będącego odpowiedzią na przesłane wezwanie wynika, iż Wnioskodawca zamierza przystąpić do internetowego programu partnerskiego. Organizatorem programu jest firma z siedzibą w USA. Będąc uczestnikiem programu Wnioskodawca będzie gromadzi środki pieniężne wyrażone w dolarach amerykańskich, uzyskiwane przez umieszczanie reklam internetowych dostarczanych przez firmę, na swoich prywatnych stronach internetowych. Przystąpienie do programu i zaakceptowanie jego warunków nastąpi drogą elektroniczną (brak umowy w formie pisemnej). Wyświetlanie reklam na stronach internetowych wnioskodawca będzie usługą elektroniczną. Na swojej stronie udostępni dla firmy ze Stanów Zjednoczonych określone miejsce (powierzchnię reklamową), które jest wypełniane przez reklamy wyświetlane bezpośrednio z serwerów tej firmy. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

W kontekście umowy z dnia 8 października 1974 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) działalność jaką będzie prowadzić Wnioskodawca - udostępnianie miejsca reklamowego na własnych stronach internetowych - należy traktować jako świadczenie przez nią usług na rzecz kontrahenta, którym jest firma w Stanach Zjednoczonych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż dochód, który wnioskodawca będzie uzyskiwał ze Stanów Zjednoczonych jest, w świetle ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochodem uzyskiwanym z tytułu samodzielnej działalności. Oznacza to, iż dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ww. umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy dochód osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności może być opodatkowany przez to Umawiające się Państwo. Poza wyjątkami przewidzianymi w ustępie 2 taki dochód będzie zwolniony od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo.

Zatem dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu samodzielnie wykonywanej działalności na rzecz firmy w Stanach Zjednoczonych zgodnie z powołaną umową podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Zatem do przychodu, który będzie osiągał Wnioskodawca w związku z planowanym przystąpieniem do internetowego programu partnerskiego polegającego na udostępnieniu strony internetowej zastosowanie znajda przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 316 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11a ust. 1 ww. ustawy, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

W art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy określono źródła przychodów wyszczególniając m.in. stosunek pracy i stosunki pokrewne, emeryturę, rentę (pkt 1), działalność wykonywaną osobiście (np. umowy zlecenia, o dzieło - pkt 2), pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 3), najem, dzierżawę (pkt 6), prawa majątkowe (pkt 7) oraz inne źródła (pkt 9).

Należy podkreślić, że w przypadku niemożności jednoznacznego zaliczenia danego przychodu do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, przychód ten należy kwalifikować jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w pkt 9 tego przepisu.

W art. 20 ust. 1 ustawy wskazano przykładowo różnego rodzaju przychody kwalifikowane do innych źródeł. Zgodnie z jego brzmieniem, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w art. 20 ust. 1 ustawy sformułowania "w szczególności" świadczy o przykładowym charakterze tego katalogu przychodów z innych źródeł. Stąd też przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wyraźnie w ustawie.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Przenosząc przepisy ustawy na grunt opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego organ podatkowy stwierdza, że przychód z tytułu udostępniania powierzchni reklamowej na stronie internetowej zarządzanej przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej - jeżeli czynność ta nie wypełnia przesłanek działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ustawy - należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy.

Z opisanego we wniosku o interpretację zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że umowę stanowiącą podstawę do udostępnienia powierzchni reklamowej na stronie internetowej należy zaliczyć do umów nienazwanych - stosunki prawne regulowane umową kreowane są przez strony w sposób dowolny oraz odpowiadający stronom i nie można jej jednoznacznie przypisać cech umowy dzierżawy czy umowy zlecenia.

Przychody, określone w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przychody z zachowania czynnego, gdzie wynagrodzenie jest należne za stałe wykonywane czynności przez podatników na rzecz innego podmiotu np. zarządzanie spółką wykonanie dzieła, co w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca.

Konsekwencją takiej klasyfikacji źródła przychodu jest spoczywający na podatniku, który osiągnął omawiany przychód, wykazania go po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (oznaczonym symbolem PIT-36) składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym w i obliczenia podatku należnego od sumy uzyskanych dochodów według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Dla celów właściwego obliczenia kwot przychodu Wnioskodawca powinien przeliczyć otrzymane wynagrodzenie zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy, w myśl którego przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Za dzień uzyskania przychodu przez Wnioskodawcę należy uznać dzień uznania Jego rachunku bankowego.

Reasumując:

Przychód z tytułu udostępniania powierzchni reklamowej na stronie internetowej zarządzanej przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy. Uzyskany przychód, z innych źródeł należy wykazać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (oznaczonym symbolem PIT-36) składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym i od sumy uzyskanych dochodów dokonać obliczenia podatku należnego według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Uzyskane przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.