IPPB2/415-318/13-2/MK1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2013 r. (data wpływu 25 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 25 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Decyzją Naczelnika Dzielnicy z dnia 29 października 1977 r. orzeczono o wywłaszczeniu nieruchomości oznaczone jako działki ewidencyjne nr 80 i nr 85 oraz nr 46 i nr 52 o łącznej powierzchni 8886 m^2, której poprzednią właścicielką była Rozalia R. zgodnie z aktem własności ziemi nr 575 z dnia 18 maja 1974 r. Celem wywłaszczenia była budowa osiedla mieszkaniowego. Wywłaszczona nieruchomość była objęta postanowieniami lokalizacji szczegółowej nr 73/75 z dnia 24 kwietnia 1975 r.

Pismem z dnia 13 września 1991 r. Marianna M. będąca jedyną spadkobierczynią Rozalii R. zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 16 sierpnia 1984 r. zwróciła się z wnioskiem o zwrot niezagospodarowanej części wywłaszczonej nieruchomości.

Postanowieniem z dnia 9 lutego 2004 r. Wojewoda wyznaczył Starostę jako organ właściwy do załatwienia zwrotu nieruchomości.

Po rozpatrzeniu kilku odwołań organów administracyjnych decyzją z dnia 23 października 2009 r. Starosta orzekł o zwrocie przedmiotowej nieruchomości na rzecz Marianny M.

Ww. decyzja zapadła po śmierci Marianny M., która zmarła dnia 4 lipca 2005 r.

Spadkobiercami Marianny M. zgodnie z decyzją Sądu Rejonowego z dnia 26 września 2007 r., zostali wnuczkowie Dariusz S. i Patrick K., którzy pismem z dnia 16 grudnia 2010 r. wystąpili o unieważnienie decyzji nr 907/10 Wojewody o zwrocie nieruchomości, gdyż zwrot nastąpił na osobę zmarłą.

Po unieważnieniu powyższej decyzji spadkobiercy Marianny M. czyli Dariusz S. oraz Patrick K. zwrócili się pismem z dnia 13 sierpnia 2012 r. o zwrot nieruchomości oznaczonej obecnie jako działki ewidencyjne nr 85/2 o powierzchni 0,2635 ha o pow. 0,0351 ha, nr 22/4 o pow. 0,1487 ha oraz działka nr 72/1 o pow. 0,0482 ha.

W dniu 07.02.2013 decyzją Starosta orzekł dokonać zwrotu części wywłaszczonej nieruchomości na rzecz Dariusza S. w udziale 1/2 części opisanych nieruchomości i P K. w udziale wynoszącym 1/2 części opisanych nieruchomości. Spadkobiercy po Mariannie M. oświadczają że dokonali zgłoszenia do urzędu skarbowego o nabyciu praw do spadku w obowiązujących terminach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę praw indywidualnych obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub Gminy. Jednocześnie ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia.

Celem zwrotu jest więc przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni zatem funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości - w tym przypadku prawnemu następcy poprzedniego właściciela.

Stosownie zatem do art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzedni właściciele lub jego spadkobiercy mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jej przywróceniem. Nie dochodzi do przeniesienia prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie do restytucji (przywrócenia) stanu sprzed wywłaszczenia. Zwrot wywłaszczonej nieruchomości nie stanowi nabycia nieruchomości. Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 sierpnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 582/08.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości nie jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwrotu a tym samym zmiany stanu prawnorzeczowego dokonano w trybie postępowania administracyjnego, którego celem było przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Jednocześnie należy stwierdzić, iż zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości nie powoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Ad. 2

Zgodnie z art. 924, 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku nastąpiło z chwilą śmierci spadkodawcy tj. Marianny M., co nastąpiło 4 lipca 2005 r. Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest ww. data. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem data stwierdzająca dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że prawo własności części nieruchomości będącej przedmiotem przymusowego wywłaszczenia i decyzją z dnia 7 lutego 2013 r. zwróconej na rzecz spadkobierców nabyte zostało po zmarłej 04.07 2005 r. Mariannie M. Spadkobiercy planują sprzedaż ww. nieruchomości.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości z datą śmierci spadkodawcy tj. w 2005 r. Zatem obowiązek podatkowy powstałby, jeżeli odpłatne zbycie zostałoby dokonane przed upływem 5 lat licząc od daty śmierci Marianny M.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy sądzić, iż przychód uzyskany z planowanej sprzedaży nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie udziałów w nieruchomości upłynął 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości, decydujące znaczenie dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Ustawodawca w cytowanym wyżej przepisie posługuje się terminem nabycie. Termin "nabycie" oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa).

Wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której Państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z z późn. zm.) zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia.

Celem zwrotu jest więc przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni zatem funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości - w tym przypadku następcy prawnemu poprzedniego właściciela.

Stosownie zatem do art. 136 ust. 3 ww. ustawy poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu.

W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie o restytucji (przywróceniu) stanu sprzed wywłaszczenia.

W związku z powyższym tut. Organ zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż zwrot na Jego rzecz udziału w nieruchomości nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwrotu - a tym samym zmiany stanu prawnorzeczowego - dokonano w trybie postępowania administracyjnego, którego celem było przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Jednocześnie należy stwierdzić, iż zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości nie powoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Zauważyć należy również, że zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Postanowienie o nabyciu spadku potwierdza prawo spadkobiercy do spadku od momentu jego otwarcia. Istotny dla podatku dochodowego jest zatem dzień otwarcia spadku czyli data śmierci spadkodawcy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego decyzją Naczelnika Dzielnicy z dnia 29 października 1977 r. orzeczono o wywłaszczeniu nieruchomości, której poprzednią właścicielką była Rozalia R. Pismem z dnia 13 września 1991 r. Marianna M. będąca jedyną spadkobierczynią Rozalii R. zwróciła się z wnioskiem o zwrot niezagospodarowanej części wywłaszczonej nieruchomości. Decyzją z dnia 23 października 2009 r. Starosta orzekł o zwrocie przedmiotowej nieruchomości na rzecz Marianny M. Ww. decyzja zapadła po śmierci Marianny M., która zmarła dnia 4 lipca 2005 r. Spadkobiercami Marianny M. zgodnie z decyzją Sądu Rejonowego zostali wnuczkowie, w tym Wnioskodawca, którzy wystąpili o unieważnienie decyzji o zwrocie nieruchomości, gdyż zwrot nastąpił na osobę zmarłą. W dniu 07.02.2013 decyzją Starosta orzekł dokonać zwrotu części wywłaszczonej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy w udziale 1/2 części opisanych nieruchomości.

Zatem datą nabycia przez Wnioskodawcę udziału w części wywłaszczonej nieruchomości jest data śmierci spadkodawcy tj. 4 lipca 2005 r. Oznacza to, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży udziału w odzyskanej części nieruchomości nie będzie w ogóle stanowił źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zbycie przedmiotowej nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jej nabycia. Tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Końcowo - odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, iż orzeczenie to dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.