IPPB2/415-304/14-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z uczestnictwa pracowników Spółki w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską - jest prawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z uczestnictwa pracowników Spółki w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka I Ltd ("Spółka") z siedzibą w Izraelu jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie konstruowania i sprzedaży przyrządów medycznych. Obecnie Spółka poszukuje odbiorców swoich produktów w Polsce, w związku z czym zatrudniła pracowników celem prowadzenia działalności marketingowej na jej rzecz. Spółka jest częścią grupy kapitałowej I, na czele której stoi spółka kapitałowa I, Inc. ("Amerykańska spółka") z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej, której akcje notowane są na nowojorskiej Giełdzie Papierów Wartościowych.

Amerykańska spółka jest organizatorem motywacyjnego programu adresowanego do kluczowych pracowników zatrudnionych w ramach grupy, również tych zatrudnionych przez Spółkę w Polsce. Program ten ma na celu dodatkowe zmotywowanie pracowników do poprawy wyników spółek, w których są zatrudnieni - i tym samym poprawę wyników całej grupy I.

W ramach programu motywacyjnego pracownikom mogą zostać przyznane opcje na akcje lub ograniczone prawo do akcji.

I. Opcje na akcje

Opcje przyznane zostaną na mocy odrębnej umowy (Stock Option Agreement) zawartej bezpośrednio pomiędzy Amerykańską spółką a uczestnikiem programu - pracownikiem Spółki.

Umowy o pracę polskich pracowników Spółki zawierają klauzulę, że pracownicy uprawnieni są do uzyskania opcji na akcję do zakupu akcji zwykłych Amerykańskiej spółki za cenę wykonania, nabycia praw oraz innych warunków określonych w odrębnej umowie, izraelska spółka nie będzie jednak w żaden sposób zaangażowana organizacyjnie w proces przyznania opcji (w tym w finansowanie zakupu opcji czy innych aspektów uczestnictwa w programie).

Prawo realizacji opcji rozpocznie się z dniem przyznania opcji i upłynie co do zasady po 10 latach. Instrumentem bazowym dla opcji jest rynkowa wartość akcji Amerykańskiej spółki w momencie ich przyznania pracownikowi. Przydzielone opcje mogą być wymienione jedynie na akcje Amerykańskiej spółki.

Realizacja opcji na zasadach i warunkach określonych w odrębnej umowie da pracownikowi prawo do zakupu określonej liczby akcji Amerykańskiej spółki po cenie z dnia przyznania opcji.

Prawo do realizacji opcji jest warunkowe i przedstawia się w następujący sposób:

Po upływie roku od daty przyznania opcji pracownik może wykonać opcję do limitu #188; (zaokrąglonych w dół do części ułamkowych) wszystkich przysługujących mu akcji (może nabyć maksymalnie #188; akcji) przy założeniu, że w ciągu tego okresu świadczył na rzecz grupy usługi jako pracownik, kontrahent lub dyrektor.

Po upływie dwóch lat od daty przyznania opcji pracownik może ponownie wykonać opcję do limitu #188; (zaokrąglonych w dół do części ułamkowych) wszystkich przysługujących mu akcji (może nabyć maksymalnie #188; akcji) przy założeniu, że w ciągu tego okresu świadczył na rzecz grupy usługi jako pracownik, kontrahent lub dyrektor.

Po upływie trzech lat od daty przyznania opcji pracownik może ponownie wykonać opcję do limitu #188; (zaokrąglonych w dół do części ułamkowych) wszystkich przysługujących mu akcji (może nabyć maksymalnie #188; akcji) przy założeniu, że w ciągu tego okresu świadczył na rzecz grupy usługi jako pracownik, kontrahent lub dyrektor.

Po upływie czterech lat od daty przyznania opcji pracownik może wykonać opcję do pozostałego limitu #188; (zaokrąglonych w dół do części ułamkowych) wszystkich przysługujących mu akcji (może nabyć maksymalnie #188; akcji) przy założeniu, że w ciągu tego okresu świadczył na rzecz grupy usługi jako pracownik, kontrahent lub dyrektor.

Przyznanie opcji nie uprawnia jeszcze pracownika do nabycia akcji, w związku z czym nie stanowi ono pochodnego instrumentu finansowego. Dopiero zmaterializowana opcja dająca prawo do nabycia akcji stanowi pochodny instrument finansowy.

Po nabyciu akcji pracownik uprawniony jest do zachowania akcji lub ich sprzedaży.

II. Ograniczone prawo do akcji

W ramach długoterminowego programu motywacyjnego Amerykańskiej spółki, kluczowi pracownicy spółek z grupy otrzymają również akcje.

Ilość przyznanych akcji zostanie ustalona w zawartej z pracownikiem umowie (Restricted Stock Agreement). Akcje będą oferowane nieodpłatnie.

Ograniczenie prawa do akcji oznacza wyłączenie możliwości sprzedaży akcji i jakiejkolwiek innej formy swobodnego dysponowania nimi przed upływem określonego w umowie czasu.

W kolejnym etapie, po spełnieniu ściśle określonych warunków (m.in. pozostawanie nadal w stosunku pracy ze spółką z grupy), pracownik spółki uzyska pełnię praw do przyznanych akcji Amerykańskiej spółki otrzymanych w ramach programu motywacyjnego.

Po upływie roku od daty przyznania akcji pracownik może dysponować bez ograniczeń 1/3 akcji pod warunkiem, że w ciągu tego okresu świadczył na rzecz grupy usługi jako pracownik, kontrahent lub dyrektor.

Po upływie dwóch lat od daty przyznania akcji pracownik może dysponować bez ograniczeń 1/3 pozostałych akcji pod warunkiem, że w ciągu tego okresu świadczył na rzecz grupy usługi jako pracownik, kontrahent lub dyrektor.

Po upływie trzech lat od daty przyznania akcji pracownik może dysponować bez ograniczeń pozostałymi akcji pod warunkiem, że w ciągu tego okresu świadczył na rzecz grupy usługi jako pracownik, kontrahent lub dyrektor.

Jeżeli stosunek pracy pracownika wygaśnie na skutek śmierci, rozwiązania ze względu na niezdolność do świadczenia pracy czy przejście na emeryturę lub przejęcie kontroli nad Spółką przez inny podmiot, wszystkie jeszcze nieprzysługujące prawa do akcji stają się automatycznie przysługujące.

Jeżeli stosunek pracy ulega rozwiązaniu z innych przyczyn, wszystkie nieprzysługujące prawa do akcji wygasają, zaś akcje przepadają na rzecz Amerykańskiej spółki.

W okresie przejściowym, tj. pomiędzy momentem przyznania akcji z ograniczonymi prawami, a otrzymaniem pełni praw do tych akcji, pracownik spółki ma możliwość otrzymania ewentualnej dywidendy.

W przypadku, gdy pracownik spółki nie spełni zastrzeżonych warunków w okresie pomiędzy przyznaniem ograniczonych praw do akcji, a momentem uzyskania prawa do swobodnego dysponowania akcjami, utraci on wszelkie uprawnienia wynikające z uczestnictwa w programie motywacyjnym we wskazanym zakresie i nie osiągnie żadnej korzyści majątkowej z tytułu przyznanych akcji (poza ewentualną równowartością otrzymanej dywidendy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy Spółka będzie w Polsce płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z uczestnictwem jej pracownika w programie opcyjnym.

2. Czy Spółka będzie w Polsce płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z nabyciem lub zbyciem przez jej pracownika akcji nabytych w związku z uczestnictwem pracownika w programie opcyjnym i akcyjnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysporzenie majątkowe uzyskane przez pracowników z tytułu realizacji praw wynikających z udziału w programie opcyjnym powinno zostać zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu w momencie zbycia akcji.

Ponadto, przysporzenie to zostanie zapewnione przez Amerykańską spółkę, która w żadnym wypadku nie działa jako pracodawca. W rezultacie, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "ustawa o PIT").

Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 12 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wpłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT stanowi że jednym-ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, o których mowa w art. 17 tej ustawy. Stosownie do powołanego przepisu, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się należne,chociażby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Samo otrzymanie opcji oraz ich realizacja, tj. nabycie akcji, są neutralne podatkowo. Do momentu sprzedaży akcji uzyskanych w ramach realizacji opcji nie ma możliwości określenia nawet potencjalnej wartości przysporzenia po stronie pracowników Spółki. W przypadku udziału w programie opcyjnym sam udział nie będzie generował żadnego przychodu po stronie pracownika. Przychód wystąpi w momencie sprzedaży akcji uzyskanych poprzez realizacji praw z opcji w postaci różnicy pomiędzy rynkową wartością akcji a zapłaconą ceną. Nie ulega zatem wątpliwości, że sam udział w programie opcyjnym nie powoduje powstania przychodu, a ewentualny przychód pojawi się dopiero na etapie sprzedaży akcji i będzie on niewątpliwie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych (opodatkowany 19% stawką podatku), a nie przychodem ze stosunku pracy.

W rezultacie, Spółka nie będzie zobowiązana rozliczać pracowników w związku z uczestnictwem w programie opcyjnym.

Kolejnym argumentem przemawiającym za stanowiskiem Spółki jest fakt, że organizatorem motywacyjnego programu opcyjnego adresowanego do pracowników Spółki jest Amerykańska spółka. Oznacza to, że pracownicy będą mieli możliwość nabycia po cenie wykonania akcji spółki, której siedziba znajduje się na terytorium Stanów Zjednoczonych. Pracowników nie wiąże z tą spółką ani stosunek pracy, ani żaden inny stosunek cywilnoprawny (poza umową przystąpienia do programu opcyjnego).

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że aby zakwalifikować przychód jako przychód ze stosunku pracy, musi on stanowić wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Wypłata wynagrodzenia natomiast wiąże się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego świadczenie. Należy zwrócić uwagę, że nabywając i realizując prawa z opcji pracownicy Spółki nie wykonują żadnej pracy na rzecz Amerykańskiej spółki.

Stanowisko Spółki podzielają w tym zakresie organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 października 2013 r. (znak: IPPB2/415-592/13-2/MK) stwierdził, że "świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej (spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych) - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki stanowiący różnicę pomiędzy ceną rynkową, a ceną nabycia akcji ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, który złożył określoną ofertę (nabycia akcji spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych po cenach niższych niż ich wartość rynkowa lub nieodpłatnego nabycia akcji) grupie osób, z którą nie łączy go stosunek pracy, a które to osoby posiadają określoną cechę (są zatrudnione w spółce należącej do określonej Grupy kapitałowej)."

W świetle powyższego na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika, czy też inne obowiązki informacyjne z tytułu realizacji praw wynikających z otrzymanych w ramach programu motywacyjnego programu opcyjnego opcji na akcje. Spółka zwraca uwagę, że nie zmieniłoby się to nawet wówczas, gdyby okazało się, że część kosztów związanych z funkcjonowaniem programu ponoszonych przez Amerykańską spółkę zostanie alokowana na Spółkę.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, nieodpłatne otrzymanie przez pracowników akcji Amerykańskiej spółki może się wiązać z powstaniem ewentualnego przychodu z tytułu otrzymania dywidendy lub - w przypadku zbycia akcji - z przychodem z zysków kapitałowych. W rezultacie, również i w tej sytuacji na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Należy bowiem zauważyć, że w momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, że generują przychód w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

Pracownik Spółki może zostać uprawniony do, otrzymania dywidendy od Amerykańskiej spółki. Wówczas podatek należny od dywidendy zostanie uregulowany w Stanach Zjednoczonych przez Amerykańską spółkę. Generalnie dywidendy z zagranicy także są objęte w Polsce zryczałtowanym PIT według stawki 19 proc., ale od tego podatku pracownik odliczy kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą. Przy czym odliczenie nie może przekroczyć kwoty polskiego podatku (obliczonego przy zastosowaniu 19 proc. stawki art. 30a ust, 9 ustawy o PIT). Na podstawie art. 30a ust. 11 w związku z art. 45 ust. 1 lub 1a tej ustawy kwotę zryczałtowanego podatku od zagranicznej dywidendy i kwotę podatku zapłaconego od niej za granicą pracownik powinien wykazać w zeznaniu rocznym.

Mając na uwadze powyższe, Spółka nie będzie w tym przypadku pełniła roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przypadku nabycia przez uczestników programu motywacyjnego nieodpłatnie warunkowego prawa do akcji spółki, przysporzenie majątkowe po stronie uczestników programu powstanie dopiero w momencie zbycia tych akcji. Przychód uzyskany ze zbycia tych akcji należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych powstający w chwili odpłatnego zbycia akcji nabytych w ramach programu motywacyjnego. Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 października 2011 r. (sygn. akt II FSK 517/10).

Skoro zatem przychód ten nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika w związku z jego powstaniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 tego przepisu wymienione są przychody m.in. ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy - za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, a zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy - o ile nie stanowi wymienionego w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku na podstawie przepisów Ordynacja podatkowa - podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy - wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy - wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

- podatku, zaliczki lub raty

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

W myśl art. 41 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnik ma (w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym zaliczkę pobrano) obowiązek przekazania pobranej zaliczki na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu na formularzu PIT-11 (art. 42 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy). Jednocześnie podatnik osiągający przedmiotowe dochody obowiązany jest wykazać je w zeznaniu rocznym, wraz z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Na podstawie art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy, sporządzone według ustalonego wzoru (informację PIT-8C).

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z treści powyższych przepisów wynika, iż warunkiem istnienia obowiązków informacyjnych dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz tych osób.

Z przedstawionego we wniosku stanu fatycznego wynika, że Spółka z siedzibą w Izraelu zatrudniła pracowników w Polsce, celem prowadzenia działalności marketingowej na jej rzecz. Społka jest częścią grupy kapitałowej I, na czele której stoi spółka kapitałowa I, Inc. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej, której akcje notowane są na nowojorskiej Giełdzie Papierów Wartościowych.

Amerykańska spółka jest organizatorem programu motywacyjnego adresowanego do kluczowych pracowników zatrudnionych w ramach grupy, również tych zatrudnionych przez Spółkę w Polsce. Program ten ma na celu dodatkowe zmotywowanie pracowników do poprawy wyników spółek, w których są zatrudnieni - i tym samym poprawę wyników całej grupy I.

W ramach programu motywacyjnego pracownikom mogą zostać przyznane opcje na akcje lub ograniczone prawo do akcji.

W przypadku opcji zostaną one przyznane na podstawie odrębnej umowy (Stock Option Agreement) zawartej bezpośrednio pomiędzy Spółką Amerykańską a pracownikiem Spółki. Izraelska spółka nie będzie jednak w żaden sposób zaangażowana organizacyjnie w proces przyznania opcji (w tym w finansowanie zakupu opcji czy innych aspektów uczestnictwa w programie).

Prawo realizacji opcji rozpocznie się z dniem przyznania opcji i upłynie co do zasady po 10 latach. Instrumentem bazowym dla opcji jest rynkowa wartość akcji Amerykańskiej spółki w momencie ich przyznania pracownikowi.

Prawo do realizacji opcji jest warunkowe pracownik może wykonać opcję tylko do limitu #188; po upływie: roku, dwóch lat, trzech lat i czterech lat od daty przyznania pod warunkiem, że w ciągu tego okresu świadczył na rzecz grupy usługi jako pracownik.

Przyznanie opcji nie uprawnia jeszcze pracownika do nabycia akcji, w związku z czym nie stanowi ono pochodnego instrumentu finansowego. Dopiero zmaterializowana opcja dająca prawo do nabycia akcji stanowi pochodny instrument finansowy.

W ramach długoterminowego programu motywacyjnego Amerykańskiej spółki, kluczowi pracownicy spółek z grupy otrzymają również akcje.

Ilość przyznanych akcji zostanie ustalona w zawartej z pracownikiem umowie (Restricted Stock Agreement). Akcje będą oferowane nieodpłatnie.

Ograniczenie prawa do akcji oznacza wyłączenie możliwości sprzedaży akcji i jakiejkolwiek innej formy swobodnego dysponowania nimi przed upływem określonego w umowie czasu.

W kolejnym etapie, po spełnieniu ściśle określonych warunków (m.in. pozostawanie nadal w stosunku pracy ze spółką z grupy), pracownik spółki uzyska pełnię praw do przyznanych akcji Amerykańskiej spółki otrzymanych w ramach programu motywacyjnego, tj. po upływie: roku, dwóch lat, trzech lat i czterech lat od daty przyznania akcji pracownik może dysponować bez ograniczeń 1/3 akcji.

W okresie przejściowym, tj. pomiędzy momentem przyznania akcji z ograniczonymi prawami, a otrzymaniem pełni praw do tych akcji, pracownik spółki ma możliwość otrzymania ewentualnej dywidendy.

Z powyższych informacji wynika, że pracownicy Wnioskodawcy uczestniczący w programie motywacyjnym mogą nabyć akcje spółki amerykańskiej płacąc cenę wykonania (w przypadku Opcji) lub bez konieczności uiszczania jakiejkolwiek ceny (w przypadku RSA) oraz nabyć prawo do otrzymania ewentualnej dywidendy. Zatem pracownicy Wnioskodawcy będą nabywać akcje Spółki, której siedziba znajduje się na terytorium Stanów Zjednoczonych, czyli od podmiotu, z którym nie wiąże ich stosunek pracy. Podmiotem udostępniającym akcje jest spółka amerykańska, a nie spółka z siedzibą w Izraelu, która jest pracodawcą, także wypłata ewentualnej dywidendy nastąpi od Spółki mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Koszt wdrożenia, obsługi i realizacji programu motywacyjnego również ponosi Spółka z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. Spółka z siedzibą w Izraelu nie jest w żaden sposób zaangażowana organizacyjnie w funkcjonowanie programu motywacyjnego.

W konsekwencji Spółka z siedzibą w Izraelu w związku programem motywacyjnym nie dokonuje żadnych świadczeń na rzecz swoich pracowników.

Jak już powyżej wskazano warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu lub w przypadku obowiązków informacyjnych dokonywanie wypłat należności lub świadczeń przez ten podmiot.

Mając na uwadze powyższe przepisy i przedstawione we wniosku zdarzenie należy stwierdzić, że w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską, pracownicy Wnioskodawcy nie uzyskują przychodu ze stosunku pracy, w konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika ani żadne inne obowiązki informacyjne.

Tym samym należy zauważyć, że skoro Wnioskodawca nie wykonuje wobec swoich pracowników praw i obowiązków płatnika, to nieuprawnionym jest rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych jakie powstaną po stronie pracowników Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w programie.

Reasumując, Pracownicy Wnioskodawcy w związku z ich uczestnictwem w programie motywacyjnym (opcyjnym i akcyjnym) organizowanym przez spółkę mającą siedzibę w Stanach nie uzyskują przychodu ze stosunku pracy, w konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika ani żadne inne obowiązki informacyjne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.