IPPB2/415-297/12-2/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2012 r. (data wpływu 26 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przysługującego płatnikowi zryczałtowanego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy - jest prawidłowe.

W dniu 26 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przysługującego płatnikowi zryczałtowanego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka pełni funkcję płatnika z tytułu świadczeń dokonywanych na rzecz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: p.d.o.f.), w szczególności z tytułu wypłat wynagrodzeń na podstawie stosunku pracy oraz umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 38 ust. 1 oraz art. 42 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. Spółka obliczała i pobierała należne zaliczki od wypłacanych wynagrodzeń oraz przekazywała je na konto właściwego urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu poboru zaliczki.

Zgodnie z art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej Spółce przysługuje wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatków na rzecz budżetu państwa. Dotychczas Spółka nie korzystała z powyższego uprawnienia, wpłacając zaliczki w kwocie pobranej. Obecnie Spółka chce skorzystać z przysługującego jej wynagrodzenia, pobrać wynagrodzenie należne płatnikowi z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na p.d.o.f.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stanowisko Wnioskodawcy,

UZASADNIENIE stanowiska Spółki w zakresie pytania Nr 1.

Zgodnie z art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej, płatnikom przysługuje zryczałtowane wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacenia podatków pobranych na rzecz budżetu państwa. Na podstawie delegacji ustawowej szczegółowe zasady ustalania wynagrodzenia płatników określone zostały w Rozporządzeniu MF.

W świetle § 1 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia MF, z tytułu terminowego wpłacania podatków płatnikom przysługuje zryczałtowane wynagrodzenie wynoszące 0,3% kwoty pobranych podatków. Zgodnie z § 1 ust. 2 Rozporządzenia MF realizacja powyższego uprawnienia następuje poprzez dokonanie potrącenia należnej kwoty wynagrodzenia z kwoty podatków pobranych przez płatnika.

W kontekście powyższych regulacji, Spółka wskazuje, iż w świetle art. 3 pkt 3 lit. a) Ordynacji podatkowej, ilekroć w Ordynacji podatkowej jest mowa o podatku, rozumie się przez to również zaliczki na podatek. Oznacza to, iż zasady dotyczące ustalenia wynagrodzenia płatnika mają zastosowanie również do:

* zaliczek na p.d.o.f. od świadczeń dokonywanych przez płatnika jako zakład pracy z tytułu przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego (art. 31 oraz art. 38 ust. 1 ustawy o p.d.o.f.);

* zaliczek na p.d.o.f. od świadczeń dokonywanych przez płatnika z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy o p.d.o.f. (art. 41 ust. 1 oraz art. 42 ust. 1 ustawy o p.d.o.f.).

Podsumowując, płatnik uprawniony jest do potrącenia wynagrodzenia za realizację obowiązków związanych z wpłatą zaliczek na p.d.o.f., jeżeli zostaną łącznie spełnione następujące warunki:

* kwota należnej zaliczki na p.d.o.f. zostanie pobrana przez płatnika od podatnika, oraz

* kwota należnej zaliczki na p.d.o.f. zostanie wpłacona na rzecz budżetu państwa w terminach określonych w przepisach prawa podatkowego.

Przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają szczególnych zasad dotyczących okresu za jaki płatnik może potrącić przysługujące mu wynagrodzenie. W opinii Spółki oznacza to, iż potrącenie wynagrodzenia za okres wstecz nie jest ograniczone w czasie. Termin końcowy na potrącenie należnego jej wynagrodzenia jest ograniczony wyłącznie okresem przedawnienia zobowiązania, z którym dane wynagrodzenie jest związane. Oznacza to, iż Spółka będzie mogła potrącić należne wynagrodzenie przez cały okres istnienia zobowiązania podatkowego, od którego przysługuje wynagrodzenie, to jest do momentu upływu okresu przedawnienia danego zobowiązania.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W konsekwencji, Spółka, dokonując potrącenia wynagrodzenia, o którym mowa w art. 28 Ordynacji podatkowej, może uwzględnić przy jego obliczaniu, zaliczki wpłacone terminowe za okres, za który od końca roku kalendarzowego, w którym przypadał termin wpłaty zaliczek, nie upłynęło jeszcze 5 lat.

Mając na względzie fakt, iż z końcem 2012 r. nastąpi przedawnienie w odniesieniu do zaliczek, których termin płatności przypadał w 2007 r. (począwszy od zaliczek wpłacanych za grudzień 2006 r. do 20 stycznia 2007 r.) wynagrodzenie Spółki z tytułu terminowej wpłaty ww. zaliczek będzie mogło być naliczone i potrącone do końca 2012 r.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki w zakresie pytania Nr 2.

Zdaniem Spółki, w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego potrącenie należnego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania zaliczek na p.d.o.f. za okres wstecz może nastąpić z zaliczek na p.d.o.f. wpłacanych aktualnie do urzędu skarbowego bez konieczności dokonywania korekt deklaracji PIT-4R z lata ubiegłe.

Przepisy Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej, nie wprowadza obowiązku dokonywania potrącenia wynagrodzenia w miesiącu, w którym nastąpiła wpłata zaliczki na p.d.o.f. Oznacza to, że wynagrodzenie płatnika może zostać pobrane również z kwoty zaliczek wpłacanych na konto urzędu skarbowego w późniejszym terminie. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w piśmie Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z 26 marca 1998 r. (numer pisma RS-7250-487/OP/O/98/ZB, publ. Biuletyn Skarbowy Ministerstwa Finansów 2/1998) jak również w poglądach doktryny prawa podatkowego. Przykładowo, jak wskazano w piśmiennictwie "potrącenie może nastąpić w dowolnym, wybranym przez płatnika czasie, tj. przy odprowadzaniu jakichkolwiek podatków pobranych przez płatnika (...). Ordynacja podatkowa nie zawiera przepisu nakazującego płatnikom dokonywanie potrąceń należnego mi wynagrodzenia w tym samym miesiącu, w którym wpłacili uprzednio pobrany podatek. (red. H. Dzwonkowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2011, Warszawa 2011, komentarz do art. 28 Ordynacji podatkowej, s. 372).

W konsekwencji, Spółka będzie uprawniona do potrącanie należnego wynagrodzenia z kwoty bieżących zaliczek wpłacanych na konto urzędu skarbowego, w tym z kwot zaliczek wpłacanych w przyszłości.

Jednocześnie, w związku z potrąceniem należnego wynagrodzenia Spółka nie będzie zobowiązana do korekt deklaracji podatkowych PIT-4R za lata poprzednie. Zgodnie z art. 75 § 2 pkt 2 i § 3 Ordynacji podatkowej obowiązek taki powstałby w przypadku, gdyby sytuacja czasowego nie skorzystania z uprawnień płatnika do należnego wynagrodzenia była przesłanką do powstania nadpłaty. Jednakże, przepisy Ordynacji podatkowej, definiujące pojęcie nadpłaty, w żaden sposób nie odnoszą się do sytuacji, w której płatnik wpłaca kwoty pobranych zaliczek bez potrącenia należnego mu wynagrodzenia. Z powyższego wynika, że kwota należnego, a nie potrąconego wynagrodzenia nie stanowi nadpłaty w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Reasumując, należne wynagrodzenie płatnik może potrącić z wpłat zaliczek należnych budżetowi państwa, bez konieczności występowania o zwrot wynagrodzenia w trybie przewidzianym dla stwierdzenia nadpłaty.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki w zakresie pytania Nr 3 i 4.

Zdaniem Spółki prawo do potrącenia należnego wynagrodzenia z tytułu terminowego opłacania zaliczek na p.d.o.f. od kwoty zaliczek wpłaconych w ustawowym terminie przysługuje Spółce bez względu na fakt, że w późniejszym terminie Spółka wpłaciła dodatkową kwotę zaliczek należnych za dany miesiąc wraz z odsetkami.

Analiza art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, iż prawo do wynagrodzenia nie jest uzależnione od uiszczenia pełnej kwoty należnej zaliczki, lecz wyłącznie od poboru zaliczki i jej terminowej wpłaty. Oznacza to, iż późniejsza dopłata zaliczki wraz z należnymi odsetkami nie wpływa na możliwość realizacji uprawnień płatnika w zakresie potrącenia przysługującego mu wynagrodzenia od kwoty terminowo wpłaconej.

Zdaniem Spółki, podstawą naliczenia wynagrodzenia płatnika będzie kwota zaliczki na p.d.o.f. zapłacona w ustawowym terminie. W konsekwencji, jeżeli w ustawowym terminie Spółka dokonała wpłaty części należnej zaliczki za dany miesiąc, a następnie uregulowała pozostałą jej część wraz z odsetkami, wówczas Spółka uprawniona jest do wynagrodzenia ustalonego od kwoty zaliczki wpłaconej terminowo.

Powyższy pogląd prezentowany jest również w doktrynie prawa podatkowego. Przykładowo, jak wskazano w jednym z komentarzy "Wynagrodzenie to przysługuje bez względu na to, czy termin płatności podatku wynika z ustawy podatkowej lub przepisu wykonawczego oraz bez względu na to, czy płatnik (inkasent) wpłacił całą należną kwotę podatku, czy tylko część. Jeżeli pozostała część podatku zostanie wpłacona później, to wynagrodzenie od niej nie przysługuje" (S. Babiarz i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2005 s. 220).

W przypadku natomiast, gdy w ustawowym terminie Spółka dokonała wpłaty zaliczek w kwocie wyższej niż należna, a następnie została dokonana korekta i wykazano prawidłową kwotę zaliczek należnych za dany miesiąc, Spółka będzie uprawniona do obliczenia i pobrania wynagrodzenia wyłącznie w części odpowiadającej kwocie należnej zaliczki. Taki też pogląd znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego "Wynagrodzenie płatnikom podatków państwowych (inaczej jest, o czym niżej, z płatnikami i inkasentami podatków samorządowych) przysługuje tylko w odniesieniu do podatków wpłaconych w terminie na rzecz budżetu państwa. Podatki wpłacone z opóźnieniem lub też w kwotach przekraczających należne zobowiązanie nie mogą być brane pod uwagę przy obliczeniu wynagrodzenia" (L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa Komentarz, LEX, 2011).

W konsekwencji, dokonując obliczenia wynagrodzenia z tytułu wpłaty w terminie zaliczek na p.d.o.f. za miesiące, w których Spółka w ustawowym terminie wpłaciła zaliczki w kwocie wyższej niż należna, a następnie dokonała korekty kwot zaliczek, jako podstawę naliczenia wynagrodzenia należy przyjąć kwotę zaliczek rzeczywiście należnych za dany miesiąc.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.