IPPB2/415-254/10-4/AS - Określenie źródła przychodu oraz momentu jego powstania po stronie pracowników spółki w związku z przyznaniem nagrody dla uczestników planu premiowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2010 r. (data wpływu 29 marca 2010 r.) oraz piśmie z dnia 9 czerwca 2010 r. (data nadania 9 czerwca 2010 r., data wpływu 14 czerwca 2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 4 czerwca 2010 r. (data nadania 4 czerwca 2010 r., data doręczenia 8 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu oraz momentu w którym powstanie przychód po stronie pracowników Spółki w związku z przyznaniem oraz otrzymaniem nagrody przez uczestników planu premiowego - jest prawidłowe.

W dniu 29 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu oraz momentu w którym powstanie przychód po stronie pracowników Spółki w związku z przyznaniem oraz otrzymaniem nagrody przez uczestników planu premiowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Brytyjska spółka A. (dalej: "Spółka brytyjska") oferuje wybranym pracownikom międzynarodowej grupy A. prawo do uczestnictwa w planie premiowym Bonus Deferral Cash Plan (dalej: "Plan"). Uprawnienie do uczestnictwa w Planie mogą uzyskać również wybrani pracownicy Wnioskodawcy - polskiej spółki A. Poland S.A. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca"). Szczegóły uczestnictwa oraz warunki Planu zawarte są w regulaminie (dalej: "Regulamin"), zatwierdzonym przez zarząd Spółki brytyjskiej. Zgodnie z zasadami Regulaminu, wybranym, wskazanym przez zarząd Spółki brytyjskiej pracownikom grupy A., Spółka brytyjska może przyznać uprawnienie do otrzymania w przyszłości nieokreślonej kwotowo premii pieniężnej. Plan polega na tym, że Uprawniony pracownik zostaje poinformowany, iż pewna kwotowo określona wartość (wirtualne pieniądze) zostanie przez Spółkę brytyjską "hipotetycznie" zainwestowana w fundusze inwestycyjne i po upływie oznaczonego czasu, przy spełnieniu określonych warunków (w szczególności wymagana jest kontynuacja zatrudnienia w grupie A.) pracownik ten otrzyma wypłatę kwoty stanowiącej wartość początkową nagrody z uwzględnieniem zysków lub strat poniesionych podczas okresu inwestycyjnego (ostateczna wartość w dacie realizacji nagrody może, ze względu na straty inwestycyjne, być niższa od wartości początkowej, a nawet stanowić wartość ujemną - w takim wypadku pracownik nie otrzymuje żadnej premii). Kwota odpowiadająca początkowej wartości nagrody, w okresie pomiędzy jej przyznaniem, a postawieniem do dyspozycji pracownika jest teoretycznie inwestowana przez Spółkę w wybrane przez zarząd Spółki fundusze Inwestycyjne (na zasadach gry inwestycyjnej - przedmiotem obrotu są wirtualne pieniądze). Uprawniony pracownik ma prawo wyrazić swoje preferencje co do funduszy, w jakie kwota początkowa mogłaby zostać zainwestowana, jego sugestie nie mają jednak dla Spółki brytyjskiej wiążącego charakteru, a Spółka nie jest w żaden sposób zobligowana do wzięcia pod uwagę wskazań danego pracownika.

Przyznanie pracownikom prawa do uczestnictwa w Planie jest potwierdzane pisemnym certyfikatem uczestnictwa, zawierającym informacje o nominalnej wartości początkowej nagrody (tj. wirtualnej kwoty), jaka zostanie hipotetycznie zainwestowana przez Spółkę brytyjską, dacie przyznania nagrody oraz terminie, po upływie którego pracownik nabędzie prawo do otrzymania nagrody (tj. dacie, kiedy pracownik będzie uprawniony do otrzymania wypłaty stanowiącej równowartość wirtualnie zarobionej kwoty). Zgodnie z postanowieniami Regulaminu, pracownik nie może otrzymać żadnej wypłaty w związku z uczestnictwem w Planie przed upływem teoretycznego okresu inwestycyjnego, oznaczonego konkretną datą w przypadku każdego pracownika. Co więcej, co do zasady, poza enumeratywnie wyliczonymi sytuacjami, w przypadku rozwiązania stosunku pracy podczas trwania okresu inwestycyjnego, pracownik traci jakiekolwiek uprawnienia nabyte w związku z uczestnictwem w Planie, w szczególności traci prawo do otrzymania nagrody. Do wyjątków od tej zasady należy zakończenie zatrudnienia w grupie A. w związku z przejściem na emeryturę, śmiercią, chorobą uniemożliwiającą dalszą pracę, czy też z przyczyn leżących po stronie pracodawcy. Regulamin określa również sytuacje, w jakich konkretna nagroda wygasa - są to między innymi: wypłata nagrody, upływ teoretycznego okresu inwestycyjnego, jeśli, ze względu na straty wygenerowane przez fundusze, wartość nagrody byłaby ujemna, rozwiązanie przez pracownika stosunku pracy z pracodawcą z grupy A., pozbawienie pracownika uprawnienia do uczestnictwa w Planie.

Jak wspomniano, prawo do uczestnictwa w Planie może zostać przyznane nie tylko pracownikom Spółki brytyjskiej, ale również pracownikom innych spółek z grupy A., w tym pracownikom polskiej Spółki A. Poland Sp. z o.o. W takim wypadku, na podstawie wewnętrznych porozumień pomiędzy Spółkami, polski podmiot ponosi koszt uczestnictwa w Planie swoich pracowników w sposób bezpośredni, tj. dokonuje wypłaty nagrody (w kwocie wynikającej z zasad Planu) na rzecz swoich pracowników uczestniczących w Planie. Zatem, pomimo, iż Plan jest administrowany przez Spółkę brytyjską, jego ekonomiczne skutki związane z uczestnictwem w Planie pracowników polskiego podmiotu ponoszone są przez Wnioskodawcę, który faktycznie dokonuje wypłaty nagrody na rzecz uprawnionych pracowników, zaś nagrody te stanowią jeden z elementów pakietu wynagrodzenia tych pracowników. Wypłata nagród nie następuje z zysków Spółki po opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 i 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek odnośnie pytania Nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15. art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy o P.D.O.F., za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zatem aby powstał przychód do opodatkowania konieczne jest otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych albo tez faktyczne otrzymanie świadczenia w naturze. Aby zaś powstał przychód do opodatkowania ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, powyższe pieniądze, wartości pieniężne albo faktycznie otrzymane świadczenia w naturze podatnik musi mieć postawione do dyspozycji lub otrzymać od pracodawcy w związku z wypełnieniem swoich obowiązków w ramach stosunku łączącego go z pracodawcą.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, ze względu na fakt, iż możliwość uczestnictwa w Planie jest dostępna dla pracowników podmiotów z grupy A., a wśród kryteriów wyboru poszczególnych pracowników jako uprawnionych do uczestnictwa w Planie brane są pod uwagę między innymi zawodowe osiągnięcia tych pracowników, zaś o ich ostatecznym otrzymaniu decyduje ciągłość zatrudnienia, nagrody wypłacane uprawnionym osobom w ramach Planu powinny zostać zaklasyfikowane jako dochód ze stosunku pracy zawartego z Wnioskodawcą przez poszczególne osoby. Dodatkowym argumentem przemawiającym za taką klasyfikacją jest fakt, iż to polski pracodawca ponosi koszt uczestnictwa wybranych pracowników w Planie, a wypłata nagród z tytułu uczestnictwa w Planie dokonywana jest bezpośrednio przez polską Spółkę. Jeżeli zaś chodzi o moment uzyskania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku pracowników Wnioskodawcy jest to, w opinii Spółki, data, w której pracownicy otrzymują wypłatę pieniężną wartości początkowej powiększoną o zyski jakie powstały na skutek teoretycznych inwestycji w fundusze inwestycyjne lub pomniejszoną o poniesione o okres inwestycyjny straty. Wobec faktu, iż wypłata nagród pieniężnych pracownikom Wnioskodawcy powinna zostać uznana za dochód uzyskany z tytułu stosunku pracy zawartego z polską Spółką, zdaniem Wnioskodawcy, powinny ciążyć na nim przewidziane w art. 31 ustawy p.d.o.f. obowiązki płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, obliczonych od wartości nagród wypłaconych poszczególnym pracownikom.

Zdaniem Spółki, za nieuprawnioną należałoby uznać interpretację, w myśl której przychód po stronie pracowników powstawałby już w momencie przyznania im uprawnienia do uczestnictwa w Planie. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż nie można mówić o postawieniu do dyspozycji pracowników jakichkolwiek wartości pieniężnych przed upływem teoretycznego okresu inwestycyjnego (w momencie objęcia Planem pracownicy otrzymują jedynie "wirtualne pieniądze" które będą teoretycznie inwestowane), kiedy to pracownikowi zostaje przyznana jedynie obietnica możliwości osiągnięcia korzyści w przyszłości. Podkreślenia wymaga fakt, że do czasu upływu teoretycznego okresu inwestycyjnego nie jest możliwe, aby pracownik Spółki otrzymał z tego tytułu jakiekolwiek przysporzenie majątkowe. Co więcej, możliwa jest sytuacja, kiedy po upływie okresu inwestycyjnego okazuje się, że ze względu na straty poniesione przez poszczególne fundusze inwestycyjne, wartość nagrody jest ujemna, co jest przesłanką do automatycznego wygaśnięcia nagrody. Tym samym należy zauważyć, że w momencie przyznania pracownikowi uprawnienia do uczestnictwa w Planie, nie można w żaden sposób określić wartości nagrody, jaka może (ale nie musi) zostać wypłacona po upływie okresu inwestycyjnego, ani zagwarantować, że w przyszłości z tego tytułu zostanie osiągnięta przez pracownika jakakolwiek korzyść (zostanie mu wypłacona nagroda pieniężna). Do czasu upłynięcia okresu inwestycyjnego pracownik nie ma żadnych praw do otrzymania nagrody ani nawet do udzielania Spółce brytyjskiej wiążących wskazań w zakresie funduszy, w jakie powinna być wirtualnie inwestowana wartość początkowa (sugestie pracownika w tym zakresie mogą, lecz nie muszą być uwzględnione przez zarząd Spółki brytyjskiej, decydujący o inwestowaniu środków, do których uprawnienie nabędą poszczególni pracownicy).

Kolejnym argumentem, dowodzącym, o powstaniu po stronie pracowników dochodu podlegającego opodatkowaniu można mówić dopiero po upływie okresu inwestycyjnego jest fakt, iż jakiekolwiek roszczenia o wypłatę nagrody pracownik nabywa dopiero po upływie okresu inwestycyjnego - dopiero wtedy możliwe jest określenie, czy i jaka konkretnie kwota jest danemu pracownikowi należna. Dodatkowo, z wyjątkiem specyficznych okoliczności nieleżących po stronie pracownika, któremu zostało przyznane prawo do uczestnictwa w Planie, w przypadku rozwiązania stosunku pracy z polską Spółką (bądź z jakąkolwiek inną Spółką z grupy), pracownik automatycznie traci wszelkie uprawnienia wynikające z uczestnictwa w Planie.

Mając na uwadze powyższy opis stanu faktycznego oraz analizę znajdujących zastosowanie przepisów ustawy p.d.o.f., Spółka stoi na stanowisku, iż przychód po stronie pracownika powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji kwoty nagrody, która będzie znana po zakończeniu teoretycznego okresu inwestycyjnego. Wypłacone kwoty powinny być traktowane jako dochód ze stosunku pracy zawartego z Wnioskodawcą. Konsekwentnie, w momencie, w którym poszczególnym pracownikom wypłacana jest nagroda pieniężna, wynikająca z uczestnictwa w Planie (po zakończeniu okresu inwestycyjnego) na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.