IPPB2/415-178/11-2/MS1 - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przeniesienia własności lokalu mieszkalnego w drodze umowy dożywocia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 22 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności lokalu mieszkalnego w drodze umowy dożywocia - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności lokalu mieszkalnego w drodze umowy dożywocia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W drodze umowy dożywocia Wnioskodawczyni zamierza przekazać własność nieruchomości (mieszkanie w Warszawie). W zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zapewni Wnioskodawczyni dożywotnie utrzymanie. Wnioskodawczyni jest zainteresowana uzyskaniem szczegółowych informacji dotyczących podatków, które zgodnie z obowiązującymi przepisami będzie zobowiązana uiścić. Wnioskodawczyni jest wdową i jedyną właścicielką mieszkania. W 2000 r. przekształciła spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. W 2009 r. lokal na wniosek Wnioskodawczyni został przekształcony w odrębną własność.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy jako zbywca, będący dożywotnikiem Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy można mówić w takiej sytuacji o przychodzie po stronie zbywcy nieruchomości zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlegałby opodatkowaniu zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli na zadane pytanie właściwa byłaby odpowiedź twierdząca, to czy jako zbywca, będący dożywotnikiem Wnioskodawczyni mogłaby skorzystać z ulgi określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślenia wymaga, że Wnioskodawczyni przekształciła w 2000 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a w 2009 r. lokal został przekształcony w odrębną własność.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawczyni uważa, iż przy zawarciu umowy dożywocia nie uzyska żadnego jednorazowego, konkretnego dochodu. Jednak w wyniku tej umowy nastąpi przeniesienie własności prawa do lokalu, zachodzi więc domniemanie, że może być zobowiązana do wniesienia opłaty odpowiadającej podatkowi od kupna-sprzedaży. Jednocześnie, jeżeli tak jest, powinno mieć zastosowanie zwolnienie od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131), ponieważ w wyniku ww. umowy zostają zaspokojone potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawczyni.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W świetle powyższego, zatem każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Dożywocie jest instytucją prawną uregulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 908 § 1 ww. ustawy jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Umowa dożywocia ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej.

Przeniesienie własności nieruchomości w drodze umowy dożywocia jest formą odpłatnego zbycia. Jednakże by stwierdzić czy odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy określić datę nabycia tego lokalu.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego w 2000 r. Wnioskodawczyni przekształciła spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. W dniu 2009 r. na lokal został przekształcony w odrębną własność. Wnioskodawczyni zamierza w drodze umowy dożywocia przekazać własność przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

W przypadku "mieszkania lokatorskiego" właścicielem i zarządzającym mieszkaniem jest spółdzielnia mieszkaniowa. Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Mogą używać mieszkanie, ale nie są jego właścicielami. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), przez umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zobowiązuje się oddać członkowi lokal mieszkalny do używania, a członek zobowiązuje się wnieść wkład mieszkaniowy oraz uiszczać opłaty określone w ustawie i w statucie spółdzielni. Natomiast, zgodnie z art. 9 ust. 3 ww. ustawy, spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji. Ponadto może ono należeć do jednej osoby albo do małżonków (art. 9 ust. 5).

Podkreślić należy, iż w sytuacji, w której podatnik nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie nastąpiło ustanowienie na jego rzecz prawa odrębnej własności w trybie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), za datę nabycia ww. lokalu, od której liczy się 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać datę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego i użytkowego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości.

Wobec powyższego, ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego i użytkowego jest tylko inną formą własności, a nie nowym nabyciem. Tym samym przekształcenie lokalu mieszkalnego w odrębną własność w formie aktu notarialnego jest jedynie zmianą formy prawnej dysponowania ww. lokalem. Tak więc na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy datę nabycia lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego należy utożsamiać z chwilą pierwotnego nabycia prawa do tego lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego, tj. z datą nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Zatem w przedmiotowej sprawie należy uznać rok 2000 za datę nabycia lokalu mieszkalnego.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Mając na uwadze powyższe, odnośnie skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

I tak na podstawie art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Jednakże należy podkreślić, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy generuje zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości dokonana przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. A zatem, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, bieg pięcioletniego terminu należy liczyć od końca 2000 r.. Zatem pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy od osób fizycznych, upłynął z końcem 2005 r..

Reasumując zbycie przedmiotowego lokalu mieszkalnego na podstawie umowy dożywocia nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie, zatem przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, czyli nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W wyniku powyższego, odpowiedź na pytanie dotyczące zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.