IPPB2/415-152/12-3/MG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2012 r. (data wpływu 17 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu finansowania przez pracodawcę wydatków ponoszonych przez przedstawicieli handlowych związanych z wyjazdami służbowymi nie będącymi podróżą służbową - jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej kosztów noclegów,

* prawidłowe - w części dotyczącej kosztów paliwa do samochodu służbowego oraz opłat parkingowych.

W dniu 17 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu finansowania przez pracodawcę wydatków ponoszonych przez przedstawicieli handlowych związanych z wyjazdami służbowymi nie będącymi podróżą służbową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) zatrudnia na podstawie umów o pracę przedstawicieli handlowych. Jako miejsce pracy w ich umowach o pracę wskazany jest obszar kilku województw lub teren całego kraju. Przedstawiciele ci faktycznie wykonują pracę na terenie, który mają przypisany w umowie o pracę, z czym związane są w sposób nieodłączny stałe przejazdy, wizyty i spotkania z obecnymi, jak i potencjalnymi klientami.

Wyjazdy przedstawicieli handlowych do pracy na terenie wskazanym w umowie o pracę nie stanowią podróży służbowych w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Z tego względu Spółka nie wypłaca pracownikom diet i innych należności przysługujących pracownikom zgodnie z Kodeksem pracy w przypadku podróży służbowych.

W trakcie wykonywania pracy zatrudnieni przedstawiciele handlowi ponoszą jednak wydatki związane z wykonywaną pracą. Do wydatków tych należą głównie wydatki na noclegi, zakup paliwa do samochodu służbowego, opłaty parkingowe. Za ww. wydatki przedstawiciele handlowi płacą firmową kartą kredytową lub też gotówką prywatną, która jest im zwracana po przedstawieniu przez nich dokumentów do rozliczenia (faktury VAT i rachunki wystawione są na dane Spółki).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotowa interpretacja indywidualna udzielona została w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do pytania Nr 1. Wniosek w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w odniesieniu do pytania Nr 2 zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, wydatki ponoszone przez przedstawicieli handlowych są związane z wykonywaniem obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę i Spółka nie powinna traktować ich jako przychodu ze stosunku pracy ani pobierać i odprowadzać z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wyjazdy, przejazdy oraz noclegi przedstawicieli handlowych w obrębie obszaru stanowiącego zgodnie z umową o pracę miejsce wykonywania przez nich pracy, są nieodłącznym elementem ich obowiązków służbowych związanych ze świadczeniem pracy na rzecz pracodawcy. W ramach wykonywania tych obowiązków, pracownik ponosi koszty związane z wykonywaniem pracy, takie jak np. zakup paliwa do samochodu służbowego, opłaty parkingowe, noclegi.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Tak więc za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Wydatki ponoszone przez przedstawicieli handlowych nie stanowią dla nich żadnego dodatkowego przysporzenia. Pracownik nocując w hotelu nie robi się bogatszy, ani nie robi tego dla własnej przyjemności. Konieczność noclegu i przejazdów wynika z potrzeb pracodawcy, a nie pracownika. Poza tym, to do obowiązków pracodawcy należy ponoszenie wszelkich kosztów związanych z pracą (przygotowanie stanowiska pracy, dostarczenie urządzeń, narzędzi, materiałów itp.). Obowiązek ten nie może być przerzucany na pracownika.

Dokumenty, na podstawie których ponoszone są wydatki wystawiane są na Spółkę, która figuruje na fakturach i rachunkach jako nabywca. Wydatki te mają bezpośredni związek z wykonywaniem obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę. Wydatki te nie mają związku z celami osobistymi pracowników, a wyłącznie z celami służbowymi. W trakcie wykonywania pracy zatrudnieni przedstawiciele handlowi ponoszą wydatki związane z wykonywaniem określonych czynności (zadań) w imieniu i na rzecz Spółki.

Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2011 r. (sygn. IPPB2/415-3/11 -4/AS), czy też Świętokrzyski Urząd Skarbowy z piśmie z dnia 27 marca 2007 r. (sygn. RO/415-1/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w części dotyczącej kosztów noclegów, natomiast w części dotyczącej kosztów paliwa do samochodu służbowego oraz opłat parkingowych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa "w szczególności" co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do art. 31 cytowanej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę przedstawicieli handlowych. Jako miejsce pracy w umowach o pracę wskazany jest obszar kilku województw lub teren całego kraju. Przedstawiciele handlowi wykonują pracę na terenie, który mają przypisany w umowie o pracę, z czym związane są w sposób nieodłączny stałe przejazdy, wizyty i spotkania. Wyjazdy przedstawicieli handlowych do pracy na terenie wskazanym w umowie o pracę nie stanowią podróży służbowych w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Z tego względu Spółka nie wypłaca pracownikom diet i innych należności przysługujących pracownikom zgodnie z Kodeksem pracy w przypadku podróży służbowych. W trakcie wykonywania pracy przedstawiciele handlowi ponoszą wydatki związane z wykonywaną pracą. Do wydatków tych należą głównie wydatki na noclegi, zakup paliwa do samochodu służbowego, opłaty parkingowe. Za ww. wydatki przedstawiciele handlowi płacą firmową kartą kredytową lub gotówką prywatną, która jest im zwracana po przedstawieniu przez nich dokumentów do rozliczenia (faktury VAT i rachunki wystawione są na Spółkę).

Treść nakreślonego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazuje, że pracownicy Spółki, przedstawiciele handlowi, którzy w umowach o pracę jako miejsce świadczenia pracy wskazany mają obszar kilku województw lub teren całego kraju, świadczą pracę poza siedzibą Spółki, nie są zatem i nie będą w podróży służbowej. W związku z powyższym, Spółka prawidłowo wyjazdów przedstawicieli handlowych związanych z wykonywaniem pracy na terenie wskazanym w umowie o pracę, w świetle przepisów Kodeksu pracy nie traktuje jako podróży służbowej.

Zasadą jest, że wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sam sposób opodatkowane, tj. wraz z wynagrodzeniem za miesiąc, w którym zostały pracownikowi przekazane, chyba, że korzystają one ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach. Oznacza to, że zwolnienie przysługuje wyłącznie pod warunkiem, że pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Pracodawca wysyłając pracownika w podróż służbową zobowiązany jest wypłacić pracownikowi dietę oraz inne należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. W przypadku, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej pracodawca nie jest zobowiązany do wypłaty tychże należności. Zatem zwrot kosztów noclegów stanowi wówczas nieodpłatne świadczenie ze strony pracodawcy na rzecz pracownika, które nie korzysta ze zwolnienia zawartego w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym wartość świadczenia (noclegu) wynikająca z wystawionej faktury, rachunku - ponoszona przez pracownika i pokrywana przez Spółkę stanowić przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość świadczenia Spółka ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Natomiast w sytuacji, gdy pracownicy do wykonywania określonych czynności służbowych (zadań służbowych) w imieniu i na rzecz Spółki wykorzystują samochody służbowe i Spółka pokrywa koszty przejazdów (zakup paliwa, opłaty parkingowe), gdzie przedstawiciele handlowi płacą firmową kartą kredytową lub też gotówką prywatną, która jest im zwracana po przedstawieniu przez nich dokumentów do rozliczenia, pracownicy nie uzyskują przychodu z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym po stronie Spółki nie powstaje obowiązek ustalenia przychodu podlegającego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, stwierdzić należy:

* wartość świadczenia (noclegu) ponoszonego przez przedstawicieli handlowych, finansowanego przez Spółkę, wynikającego z wystawionej na Spółkę faktury, rachunku stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego Spółka, jako płatnik zobowiązana jest pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, łącznie z pozostałymi dochodami uzyskanymi przez pracownika w danym miesiącu,

* wydatków ponoszonych przez przedstawicieli handlowych związanych z zakupem paliwa i opłatami parkingowymi do samochodów służbowych Spółka nie jest obowiązana traktować jako przychód ze stosunku pracy pracownika, a tym samym po stronie Spółki nie występuje obowiązek pobrania i odprowadzenia z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenie te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami - nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.